2004년도주요질의회신요약

2004. 12

질의회신요약은 회계기준의 적용시 참고할 수 있도록 작성된 것이며, 같은 유형의 질의라 하더라도 회계기준의 제․개정, 구체적인 사실의 차이, 재무제표에 미치는 영향 등에 따라 회신내용이 달라질 수 있으므로 구체적인 적용을 위해서는 금융감독원에 문의하거나, 서면으로 질의할 필요가 있습니다.

금융감독원

회계제도실

<목  차>

[기업회계기준 일반]	1

1. 케이블TV 댁내인입선 설치비용에 대한 회계처리(회제일 8360-00005, 2004.1.7)	1

2. 출자전환시 주식의 공정가액과 채무면제이익 산출방법에 대한 회계처리 (회제일 8360-00009, 2004.1.9)	1

3. 퇴직금 관련 평균임금 재산정 회계처리(회제일 8360-00020, 2004.1.12)	2

4. IMT-2000서비스를 위한 장비 및 주파수 이용권의 상각시기에 대한 질의(회제일 8360-00016, 2004.1.13)	3

5. 제조회사의 단기매매증권 보유가능여부에 대한 질의(회제일 8360-00022, 2004.1.14)	3

6. 의무전환조건부 전환사채의 전환청구시 회계처리(회제이 8360-00046, 2004.1.20)	4

7. 매출채권 양도의 회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00035, 2004.1.27)	4

8. 영화산업 참가자들의 회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00038, 2004.1.27)	5

9. 페어웨이 잔디에 대한 감가상각여부 질의(회제일 8360-00044, 2004.1.28)	6

10. 장기채무의 유동성 대체 여부에 대한 질의(회제일 8360-00054, 2004.2.2)	6

11. 자동차부품회사의 원재료 인식에 대한 회계처리(회계일 8360-00057, 2002.2.2)	7

12. 매출액 인식기준관련 회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00060, 2004.2.3)	7

13. 이연법인세차에 대한 질의(회제일 8360-00064, 2004.2.4)	7

14. 토지 및 건물취득과 관련하여 자본화할 금융비용에 대한 질의(회제일 8360-00068, 2004.2.6)	8

15. 음반공급업체의 수익인식에 대한 질의(회제일 8360-00071, 2004.2.6)	8

16. 확정채무 여부에 대한 질의(회제일 8360-00081, 2004.2.11)	9

17. 장비주문 생산방식 매출의 수익인식기준에 대한 질의(회제일 8360-00078, 2004.2.11)	9

18. 매출할인 회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00090, 2004.2.18)	10

19. 수익인식기준에 대한 질의(회제일 8360-00102, 2004.2.18)	10

20. 세무조사결과 해외관계사간의 이전가격 조정에 대한 회계처리(회제일 8360-00105, 2004.2.18)	11

21. 이연법인세차에 대한 질의(회제일 8360-00108, 2004.2.19)	11

22. 임대수익 매출계상 가능여부에 대한 질의(회제일 8360-00128, 2004.3.3)	11

23. 기계장치 감액대상 여부 및 방법에 대한 질의(회제일 8360-00125, 2004.3.3)	12

24. 기업구매자금 대출관련 회계처리 질의(회제일 8360-00138, 2004.3.6)	12

25. 도메인 등록기관의 수수료에 대한 회계처리(회제일 8360-00143, 2004.3.8)	13

26. 임가공업체의 수익인식관련 질의(회제일 8360-00146, 2004.3.10)	14

27. 주식매입선택권에 대한 회계처리 변경에 대한 질의(회제일 8360-00151, 2004.3.11)	15

28. 외환차손익 인식시점과 매입채무 여부(회제일 8360-00154, 2004.3.12)	15

29. 선급비용 회계처리 관련 질의(회제일 8360-00159, 2004.3.16)	16

30. 공항시설 관리권 출자가액에 대한 회계처리(회제일 8360-00165, 2004.3.18)	16

31. 보조금의 회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00168, 2004.3.19)	17

32. 유가증권의 감액대상 여부에 대한 질의(회제일 8360-00171, 2004.3.22)	17

33. 소송으로 인한 지방세 환급세액의 회계처리(회제일 8360-00173, 2004.3.25)	18

34. 광고매출에 대한 수익인식 기준(회제일 8360-00181, 2004.3.30)	18

35. 미착재고의 개별법 평가가능 여부(회제일 8360-00188, 2004.4.8)	19

36. 중개무역의 수익인식에 대한 질의(회제일 8360-00198, 2004.4.19)	19

37. 유가증권감액손실 인식여부에 대한 질의(회제이 8360-00237, 2004.5.13)	20

38. 회계연도 변경관련 질의(회제일 8360-00215, 2004.5.25)	20

39. 반품회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00220, 2004.5.27)	20

40. 분양권 취득후 분할판매시 회계처리(회제일 8360-00228, 2004.6.3)	21

41. 채권채무조정에 따른 회계처리 질의(회제일 8360-00225, 2004.6.3)	21

42. 미수금 현재가치 평가의 채권재조정 해당여부(회제일 8360-00231, 2004.6.10)	22

43. 재고자산평가손실과 관련한 회계처리 질의(회제일 8360-00248, 2004.6.17)	22

44. 시장성 획득시 보상원가 재계산에 대한 질의(회제일 8360-00245, 2004.6.17)	23

45. 해외소재 외화자산 평가시 적용환율(회제일 8360-00271, 2004.7.12)	23

46. 채권․채무조정과 관련된 회계처리(회제일 8360-00277, 2004.7.15)	24

47. 부외자산의 회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00281, 2004.7.19)	24

48. 투자유가증권 및 무형자산 감액여부에 대한 질의(회제일 8360-00285, 2004.7.20)	25

49. 골프장건설관련 용역비의 회계처리(회제일 8360-00288, 2004.7.21)	26

50. 명예퇴직금에 대한 회계처리 질의(회제일 8360-00294, 2004.7.22)	26

51. 기업구조조정에 따른 자본감소와 채무조기상환에 대한 회계처리(회제일 8360-00302, 2004.8.4)	26

52. 감가상각 내용연수 변경가능여부에 대한 질의(회제일 8360-00299, 2004.8.4)	27

53. 후순위사채에 대한 미수이자 계상여부(회제일 8360-00305, 2004.8.10)	27

54. 모바일게임의 수익인식에 대한 질의(회제일 8360-00309, 2004.8.12)	28

55. 연대납세채무액의 특별손실 가능여부(회제일 8360-00327, 2004.8.19)	28

56. 리모델링공사비의 회계처리(회제일 8360-00332, 2004.8.20)	28

57. 수익인식변경에 따른 재고자산조정 회계처리(회제일 8360-00348, 2004.9.1)	29

58. 유형자산관련 회계처리 질의(회계일 8360-00365, 2003.9.20)	30

59. 여행사 수탁판매 매출회계에 대한 질의(회제일 8360-00370, 2004.10.5)	30

60. 실내인테리어 비용의 자본적지출 여부(회제일 8360-00383, 2004.10.18)	31

61. 골프장 사업부지 외각의 소하천 정비공사 관련비용의 회계처리(회제일 8360-00396, 2004.10.28)	31

62. 공정구축대가의 매출인식 여부(회제일 8360-00407, 2004.11.11)	32

63. 출자전환시 현재가치할인차금의 회계처리(회제일 8360-00412, 2004.11.12)	33

64. 연대보증채무 및 구상권에 대한 회계처리(회제일 8360-00423, 2004.11.19)	33

65. 단기매매차익에 대한 회계처리 질의(회제일 8360-00420, 2004.11.19)	35

66. 재고자산 감모손실 회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00426, 2004.11.24)	36

67. 인적분할시 승계된 매출채권의 대손발생시 회계처리(회제일 8360-00430, 2004.11.24)	36

68. 양방향 Option 형태의 유가증권담보부차입거래와 관련한 회계처리(회제이 8360-00540, 2004.11.29)	37

69. 상품현물출자에 따른 회계처리 질의(회제일 8360-00438, 2004.12.3)	38

70. 신규취득자산의 내용연수 변경에 대한 질의(회제일 8360-00451, 2004.12.14)	38

[리 스]	40

1. 판매후리스의 분류기준에 관한 질의(회제이 8360-00264, 2004.6.1)	40

2. 금융리스와 운용리스 분류기준에 관한 질의(회제이 8360-00274, 2004.6.10)	40

3. 판매후리스의 분류에 관한 질의(회제이 8360-00517, 2004.11.18)	41

4. 정상렌탈자산에 대한 폐기손실충당금 설정여부(회제이 8360-00578, 2004.12.14)	42

[건 설]	44

1. 건물철거후 분양사업시행시 건물장부가액의 처리방법(회제이 8360-00363, 2004.8.19)	44

2. 분양공사의 진행률계산시 분양수수료 및 건물분 취득세․등록세의 포함여부(회제이 8360-00366, 2004.8.19)	44

3. 주상복합건물의 분양률 산정방법 변경(회제이 8360-00571, 2004.12.10)	45

[파 생]	46

1. 상장조건부 교환사채의 회계처리 질의(회제이 8360-00011, 2004.1.8)	46

2. 주가연계증권 회계처리관련 질의(회제이 8360-00023, 2004.1.14)	47

3. 옵션계약의 회계처리 질의(회제이 8360-00080, 2004.2.6)	48

4. 내부거래의 헤지회계 적용여부(회제이 8360-00141, 2004.3.22)	50

5. 헤지회계적용 및 중단에 관한 개선방안(회제이 8360-00180, 2004.4.16)	51

6. 파생상품이 내재된 차입금에 대한 회계처리(회제이 8360-00222, 2004.5.10)	53

7. 신종증권(ELS 및 WARRANT)회계처리관련 질의(회제이 8360-00245, 2004.5.14)	56

8. 스왑관련 수수료의 회계처리에 대한 질의(회제이 8360-00290, 2004.7.1)	57

9. 완전헤지의 경우 파생상품의 평가와 매출의 인식(회제이 8360-00314, 2004.7.15)	58

10. 고정 대 고정 통화스왑의 현금흐름위험회피회계 적용여부에 관한 질의(회제이 8360-00324, 2004.7.23)	58

11. 위험회피회계의 중단에 따른 회계처리(회제이 8360-00402, 2004.9.8)	60

12  위험회피회계의 적용으로 인한 금융비용자본화 회계처리(회제이 8360-00411, 2004.9.9)	61

13. 수취․지급시기가 불일치하는 이자율스왑의 완전한 위험회피가정 가능여부(회제이 8360-00414, 2004.9.9)	62

14. 주식스왑의 회계처리(회제이 8360-00426, 2004.9.21)	64

15. 이자율스왑 회계처리에 대한 질의(회제이 8360-00479, 2004.10.25)	65

16. 외부매입한 유동화채권에 대한 현금흐름위험회피회계 적용여부(회제이 8360-00558, 2004.12.6)	67

[금융업]	69

1. 신탁방식으로 취득한 수익증권의 회계처리(회제이 8360-00003, 2004.1.2)	69

2. 출자전환으로 취득한 주식의 취득가액 산정등(회제이 8360-00019, 2004.1.9)	70

3. 후순위채 미수이자 인식과 관련된 회계처리(회제이 8360-00038, 2004.1.20)	71

4. 상품채권의 시가평가시 적용할 기준수익률(회제이 8360-00058, 2004.1.29)	72

5. 전환손익관련 회계처리(회제이 8360-00081, 2004.2.6)	73

6. 보험회사 특별계정의 만기보유증권 보유에 관한 질의(회제이 8360-00089, 2004.2.10)	73

7. 기업회계기준서 제8호(유가증권) 문단14의 적용적합 여부(회제이 8360-00090, 2004.2.10)	74

8. 유가증권감액손실 인식여부에 대한 질의(회제이 8360-00108, 2004.2.25)	75

9. 출자전환채무관련 회계처리(회제이 8360-00124, 2004.3.10)	76

10. 채권결제일 변경관련 회계처리(회제이 8360-00134, 2004.3.15)	77

11. 의무전환조건 전환사채의 주식전환시 취득원가 산정(회제이 8360-00206, 2004.5.6)	77

12. 금융지주회사의 주식교환에 따른 피인수회사 투자자의 회계처리(회제이 8360-00225, 2004.5.10)	78

13. 증시안정기금 반환시 회계처리(회제이 8360-00246, 2004.5.17)	79

14. 자회사편입을 위한 주식교환시 주식취득가액 결정(회제이 8360-00304, 2004.7.9)	79

15. 은행이 유동화회사로부터 양도받은 대출채권등의 회계처리(회제이 8360-00304, 2004.7.9)	80

16. 신설생명보험사의 유가증권 분류 (회제이 8360-00307, 2004.7.13)	81

17. 금융지주회사의 주식교환에 따른 회계처리(회제이 8360-00322, 2004.7.21)	82

18. 개정유동화전문회사회계처리에 관한 질의(회제이 8360-00343, 2004.8.3)	83

19.「만기보유채권의 중도매각 예외적용」의 채권대차거래 적용가능여부(회제이 8360-00370, 2004.8.21)	84

20. 소멸시효 완성예금관련 회계처리(회제이 8360-00417, 2004.9.15)	84

21. 주식매각대금중 에스크로 계좌에서 관리되는 유보금에 대한 회계처리(회제이 8360-00420, 2004.9.15)	86

21. 보험료결손관련 영업권의 회계처리(회제이 8360-00433, 2004.9.23)	87

22. 2종 수익증권 평가에 대한 회계처리(회제이 8360-00436, 2004.10.1)	88

23. 대출채권 매각관련 회계처리(회제이 8360-00470, 2004.10.15)	90

24. 사모단독펀드의 회계처리(회제이 8360-00512, 2004.11.17)	91

25. 은행간 단기자금거래시 계정과목에 대한 질의(회제이 8360-00550, 2004.12.2)	93

26. 대차대조표일후 발생한 상각채권 매각의 회계처리(회제이 8360-00560, 2004.12.8)	94

[지분법]	95

1. 지분율증가시 전기미실현손익의 실현방법에 대한 질의(회제일 8360-00041, 2004.1.13)	95

2. 합병으로 인해 교부받은 투자주식의 지분법 회계처리(회제이 8360-00029, 2004.1.14)	95

3. 지분법적용투자주식의 회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00047, 2004.1.29)	96

4. 청산중인 자회사에 대한 지분법 적용여부(회제이 8360-00113, 2004.2.27)	96

5. 지분법적용주식의 회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00255, 2004.7.2)	98

6. 생명보험사 출자지분에 대한 지분법 회계처리(회제이 8360-00352, 2004.8.12)	98

7. 지분법적용투자주식의 투자차액과 관련된 회계처리(회제일 8360-00320, 2004.8.17)	99

8. 지분법 회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00317, 2004.8.17)	100

9. 지분법 적용여부(회제이 8360-00385, 2004.9.2)	101

10. 중대한 영향력 판단기준(회제이 8360-00482, 2004.10.26)	102

11. 피투자회사 대여금에 대한 외화환산이익의 지분법 적용시 제거여부(회제일 8360-00447, 2004.12.14)	103

[연 결]	104

1. 연결재무제표 작성대상(회제이 8360-00176, 2004.4.12)	104

2. 연결재무제표 작성시 기업실사 여부(회제이 8360-00173, 2004.4.12)	105

3. 연결재무제표 작성대상의 범위(회제이 8360-00183, 2004.4.19)	105

4. 연결범위 및 회계처리(회제이 8360-00448, 2004.10.6)	106

5. 연결범위(회제이 8360-00467, 2004.10.13)	107

6. 자회사의 만기보유증권 매각이 연결재무제표의 작성에 미치는 영향(회제이 8360-00572, 2004.12.14)	108

[인수․합병]	109

1. 합병시 보유하고 있는 피합병회사에 대한 채권등의 회계처리(회제이 8360-00013, 2004.1.8)	109

2. 역합병시 영업권 계산을 위한 매수원가 계산(회제이 8360-00042, 2004.1.20)	110

3. 합병관련 회계처리(회제이 8360-00122, 2004.3.9)	112

4. 금융지주회사의 종속회사간 합병시 회계처리(회제이 8360-00159, 2004.3.31)	114

5. 합병시 채권․채무조정에 관한 회계처리(회제이 8360-00298, 2004.7.8)	115

6. 지배․종속회사간 합병(회제이 8360-00331, 2004.7.26)	116

7. 종속회사간 합병 회계처리(회제이 8360-00394, 2004.9.3)	117

8. 합병시 매수주체 식별 및 매수원가 산정(회제이 8360-00446, 2004.10.6)	118

9. 합병시 피합병회사의 투자주식 평가(회제이 8360-00459, 2004.10.11)	120

10. 합병시 포합주식의 회계처리(회제이 8360-00490, 2004.10.29)	121

11. 주식인수 관련 회계처리(회제이 8360-00528, 2004.11.25)	121

[재무보고에 관한 실무의견서]	123

【해석적용사례 2004-1】금융관련 법률에서 주식소유에 대한 제한이 있는 경우 지분법 적용	123

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-1】재무보고에 관한 실무의견서 운영방안	124

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-2】금융기관의 대출채권 등에 대한 대손충당금의 회계처리	128

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-3】재보험계약을 이용한 금융거래의 회계처리	129

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-4】유가증권 대차거래의 회계처리	132

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-5】회계정책변경으로 인한 중간재무제표 재작성시 증권거래법상 사업보고서의 정정공시 여부	138

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-6】금융기관의 대출채권에 대한 대손충당금 회계처리 방법 및 내부회계통제시스템	140

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-7】간접투자자산운용업법에 의하여 설립된 투자회사의 연결대상 포함여부	148

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-8】회사 임직원의 불법행위로 발생한 채권의 재무제표 표시방법	149

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-9】지사별 현행환율볍에서 사업장별 현행환율법으로의 회계변경의 정당성	150

[기업회계기준 일반]

케이블TV 댁내인입선 설치비용에 대한 회계처리 (회제일 8360-00005, 2004.1.7)

<질의요약>

◦ 케이블 TV 및 인터넷사업을 영위하는 회사가 신규 가입자에게 회사의 케이블 TV 프로그램 및 인터넷 전송 데이터를 송수신하도록 하기 위해서는 회사의 전송망으로부터 가입자의 댁내 가정으로 인입선을 설치하고 회사가 대여한 케이블 및 모뎀에 인입선을 연결하는 작업을 해야함. 이 경우 동 설치시 인입선의 재료비 및 설치 작업에 동원된 인원에 대한 비용의 회계처리는?

<회신요약>

◦ 댁내 인입선설치관련 비용은 설치료수익에 대응하여 비용으로 인식하여야 함

출자전환시 주식의 공정가액과 채무면제이익 산출방법에 대한 회계처리

(회제일 8360-00009, 2004.1.9)

<질의요약>

1. 출자전환에 의한 채권채무재조정에서 발행되는 주식이 처분제한 조건이 부여되어 있고 시장에서 거래되는 주식은 전체 발행주식 중 0.03%～0.06%에 불과할 경우 채무자 입장에서 채권채무재조정 시점(출자전환일과 동일)의 보통주식의 공정가액 산정은?

2. 출자전환으로 부여되는 주식이 보통주와 상환우선주로 이종 주식이 발행될 경우 일부는 채무면제이익이 발생하고 일부는 부의 채무면제이익이 발생한다면 이를 통합하여 계상해야 할 것인지 아니면 개별적으로 계상해야 하는지?

<회신요약>

1. 출자전환에 의해 발행된 주식이 처분제한된 주식으로서 출자전환일 직전 최종거래일의 주가를 공정가액으로 확신할 수 없는 경우에는 외부평가기관의 평가 등 합리적인 평가모형을 이용하여 보통주 주식의 공정가액을 명백히 산정할 수 없는한, 발행되는 보통주식을 조정대상 채무의 장부가액으로 회계처리하고 채무면제이익을 인식하지 않는 것이 타당함

2. 발행된 보통주식과 상환우선주식의 공정가액 총액이 출자전환대상 채무 총액을 초과하지 않으므로 보통주식과 상환주식의 출자전환으로 인한 채무면제이익을 통합하여 산출하는 것이 타당함

퇴직금 관련 평균임금 재산정 회계처리 (회제일 8360-00020, 2004.1.12)

<질의요약>

◦ 회사는 직원이 퇴사 또는 퇴직금을 중간정산하는 경우에 퇴직금 산정시 월평균임금에 특별성과급을 포함하지 않고 산정하여 왔으나, 당해 회사와 유사한 업종을 영위하는 회사(A사)의 노동조합이 A사를 상대로 제기한 소송(1심, 2심)에서 특별성과급을 평균임금에 포함하여 산정하도록 판결이 난 상태임. 이에 회사의 노조에서도 퇴직자 및 중간정산자를 모집 집단소송(2003년 11월)을 제기하여 월평균임금에 특별성과급을 포함하여 퇴직금을 산정해야 한다는 소송이 1심에 계류중인 경우 동 소송사건과 관련된 제반 회계처리 방법과 관련하여

1. 제기된 소송사건의 처리방법은?

2. 회사는 제기된 소송에 대하여 패소할 가능성이 거의 확실하다고 판단하여 이를 재무제표에 반영하기로 하였다고 가정할 때, 이는 오류수정의 회계처리에 해당하는지 아니면 회계추정의 변경의 회계처리에 해당하는지?

3. 회사는 제기된 소송에 대하여 패소할 가능성이 거의 확실하다고 판단하여 이를 재무제표에 반영하기로 하였다고 가정할 때, 우발채무에 포함되어야 할 대상인원은?

4. 상기 (질의 3)의 각각의 경우에 계속근로자(중간정산 시점 이후의 부분)의 퇴직급여충당금 설정시 특별성과금을 평균임금에 포함하여 산정하여야 하는지?

5. 회사는 제기된 소송에 대하여 패소할 가능성이 거의 확실하다고 판단하여 이를 재무제표에 반영하기로 하였다고 가정할 때, 관련 비용을 매출원가(또는 판관비)와 영업외비용으로 배분하는 방법은?

<회신요약>

1. 계류중인 소송사건과 관련하여 대차대조표일 현재 순자산이 감소하였음이 거의 확실하고 그 금액을 합리적으로 추정 가능하므로 관련 손실을 재무제표에 계상하고 우발상황의 내용과 재무제표에 계상한 손실금액을 주석으로 기재하는 것이 타당함

2. 회계추정의 변경으로 보아 전진적으로 회계처리하는 것이 타당함

3. 우발채무의 계상시 소송미제기자를 포함한 퇴사자(중간정산자 포함)관련 금액을 부채로 인식하여야 함

4. 계속근로자에 대한 퇴직급여충당금 설정시 특별성과급을 평균임금에 포함하여 산정하는 것이 타당함.

5. 퇴사자 및 중간정산자에 대한 우발채무는 영업외비용으로 처리하고, 계속근로자(중간정산시점 이후 부분)에 대하여 추가 설정한 퇴직급여충당금은 회계추정의 변경으로 보아 퇴직급여의 계정과목으로 매출원가 또는 판관비로 처리하는 것이 타당함

IMT-2000 서비스를 위한 장비 및 주파수 이용권의 상각시기에 대한 질의

(회제일 8360-00016, 2004.1.13)

<질의요약>

◦ W-CDMA 서비스를 위한 네트워크는 구축완료되었으나 실가입자 유치를 위한 W-CDMA용 단말기가 시장에 충분히 공급되지 못한 경우, W-CDMA 사업자의 주파수이용권과 기지국장비의 상각 또는 감가상각 개시시점은?

<회신요약>

◦ 주파수이용권 및 기지국장비는 W-CDMA 상용서비스 개시발표와 관계없이 W-CDMA 상용서비스가 실질적으로 가능한 시점부터 상각하는 것이 타당함.

제조회사의 단기매매증권 보유가능여부에 대한 질의 (회제일 8360-00022, 2004.1.14)

<질의요약>

◦ 제조업을 영위하는 회사가 기준서 8호를 적용하게 되면서 2003년 초에 보유중인 유가증권을 단기매매증권으로 분류할 수 있는지?

<회신요약>

◦ 기업회계기준서 제8호에 따라 당초 취득목적과 보유의도(불분명한 경우에는 재분류 기준일 현재)등이 주로 단기간 내의 매매차익을 위한 것으로서 매수와 매도가 적극적이고 빈번하게 이루어진다면 단기매매증권으로 분류하는 것이 타당함.

의무전환조건부 전환사채의 전환청구시 회계처리 (회제이 8360-00046, 2004.1.20)

<질의요약>

◦ A회사가 취득하였던 B회사 전환사채에 대해 다음의 내용과 같이 전환권을 행사하였음

- 성격 : 금리0%, 주식전환의무약정부 무보증전환사채(전환청구기간의 만료일까지 전환청구하지 않을 경우에는 원금상환의무가 면제되고 전환청구가능기간의 만료일에 전환청구된 것으로 간주함)

- 취득 : 네 차례에 걸쳐 동 전환사채를 액면가액인 2,500억원에 인수하였음

- 평가 : 의무전환조건 전환사채이므로 전환될 주식의 종가를 공정가액으로 보아 평가하였음

- 전환청구로 받은 주식은 2005년까지 처분제한 조건이며, 전환사채 또한 처분제한조건이 있음

◦ A회사는 기업회계기준서 제9호의 시행일 이전에 취득한 동 전환사채에 대하여 동 기준서를 조기적용함

◦ 위 전환사채의 전환청구시 회계처리에 대한 타당한 회계처리 방법은?

<회신요약>

◦ 전환사채의 주식전환으로 인해 경제적 실질이 변하는 것이 아니므로 전환시 미실현보유손익을 전환손익에 반영하지 않고, 이후 처분시에 처분손익에 반영하는 것이 타당함

매출채권 양도의 회계처리에 대한 질의 (회제일 8360-00035, 2004.1.27)

<질의요약>

◦ (주)OO과 은행간의 매출채권양․수도에 대하여 채무자인 병원으로부터 채권양도에 대한 승낙을 받음. 이로 인하여 병원은 (주)OO에 대한 매입채무 중 이자를 제외한 원금을 60회에 나누어 매월 은행에 직접 지급하고 이에 따른 이자는 은행이 정하는 기준금리를 적용하여 지급하기로 하고 (주)OO은 2003. 2. 27일 은행으로부터 매출채권양도대금 3,435백만원을 수령함. 이 경우 매출채권양도거래가 기업회계기준등에관한해석 (52-14)에 비추어 매각거래인지 차입거래인지?

<회신요약>

◦ 금융자산의 처분 등을 포함하는 미래 경제적 효익에 대한 양수인의 통제권에 특정한 제약이 없는 한 【기업회계기준등에관한해석 52-14】의 2.에 의하여 매각거래의 요건을 충족하므로 매각거래로 회계처리하는 것이 타당함.

영화산업 참가자들의 회계처리에 대한 질의 (회제일 8360-00038, 2004.1.27)

<질의요약>

1. 영화상영업을 영위하는 극장이 매출을 총액으로 인식해야 할 것인지 또는 순액으로 인식해야 할 것인지?

2. 영화제작사로부터 영화에 대한 판권을 매입한 영화배급업을 영위하는 회사가 매입한 영화판권을 재고자산으로 계상하여야 하는지 또는 무형자산으로 계상하여야 하는지?

3. 투자자들로부터 유치한 자금을 영화제작사에게 지출한 후 완성된 영화에 대한 판권을 소유하게 되는 경우 영화제작사에 지출되는 금액의 회계처리는?

4. 영화판권을 소유하면서 영화의 개봉 및 흥행과 관련하여 지출되는 P&A비용(Print & Advertisement Cost)의 회계처리는?

5. 영화상영에서 발생한 총수입금액중 총투자금액을 초과하는 부분에 대한 추가수익을 원투자자 및 제작사에 배분하는 금액과 총수입금액이 총투자금액에 미달하여 손실이 발생하여 상환하지 못하는 조달금액의 회계처리는?

<회신요약>

1. 갑회사는 입장료에서 문예진흥기금과 부가가치세를 제외한 부분을 수익으로 인식하여야 함

2. 매입한 판권은 무형자산으로 계상하는 것이 타당함.

3. 영화제작에 투입되는 지출액은 무형자산내에 ‘미완성영화’나 ‘제작중영화’등으로 계상한 후 영화완성시점에서 ‘완성영화’등으로 계정대체하고 관련 수익에 대응하여 상각하는 것이 타당함.

4. 광고비는 발생 즉시 비용처리하고 프린트비용은 자산계상후 관련 수익에 대응하여 상각하는 것이 타당함.

5. 원투자자에게 지급하는 추가수익은 영업외비용으로, 영화제작사에게 지급하는 추가수익은 매출원가로 회계처리하는 것이 타당하며, 상환하지 못하는 조달금액은 조달금액의 상환의무가 소멸되는 시점에 영업외수익으로 회계처리하는 것이 타당함.

페어웨이 잔디에 대한 감가상각여부 질의 (회제일 8360-00044, 2004.1.28)

<질의요약>

◦ 골프장을 운영하기 위해 필수적인 페어웨이 잔디의 조성원가에 대하여 감가상각을 하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 페어웨이 잔디가 일정한 유지관리를 통하여 용역잠재력이 감소하지 않고 계속적으로 유지된다면 별도의 감가상각을 하지 않고 취득원가로 계상하는 것이 타당함.

장기채무의 유동성 대체 여부에 대한 질의 (회제일 8360-00054, 2004.2.2)

<질의요약>

◦ 당초 계약(만기 2004년 12월)에 따를 경우 2003년말에 유동성 대체를 해야 하는 장기채무에 대하여 채권자에게 만기 연장을 요청하여 2003년 12월중에 채권자가 이사회를 거쳐 만기 연장을 승인하고 2004년 1월(재무제표 확정일 이전)에 당초 계약에 대한 변경계약(만기 2005년 12월)을 체결한 경우 2003년 말 재무제표상에 유동성대체를 해야 하는지?

<회신요약>

◦ 2003년 재무제표에 고정부채로 분류하는 것이 타당함.

자동차 부품회사의 원재료 인식에 대한 회계처리 (회제일 8360-00057, 2004.2.2)

<질의요약>

◦ A사는 부품제조를 위하여 B사(완성차 제조회사)로부터 유상으로 공급받는 원재료를 당사의 매입으로 회계처리해여야 하는지 아니면 완성차 제조회사의 원재료를 가공하여 완제품을 만들기 위해 단순히 보관중(수탁재고자산)인 재고자산으로 보아 매입으로 계상하지 않아야 하는지?

<회신요약>

◦ 당사(A사)가 완성차 제조업체(B사)로부터 원재료를 유상으로 공급받아 추가가공 후 B사에 재납품 하는 경우에는 동 원재료에 대하여 반입시 A사의 매입으로 볼 수 없고 반출시 A사의 매출로 볼 수 없음.

매출액 인식 기준 관련 회계처리에 대한 질의 (회제일 8360-00060, 2004.2.3)

<질의요약>

◦ 경쟁력 제고 및 원가절감을 위하여 기존에 회사에 있던 생산라인을 해외로 이전하여 현지 생산법인을 두고 회사는 해외 바이어로부터 제품에 대한 개발의뢰 및 주문을 받은 후 개발부서에서 주문사양에 대한 제품설계 및 제품규격 확정, 신제품의 개발 및 성능향상 연구, 해외 현지법인에 대한 기술지도등을 하여 주문된 제품에 대한 생산을 의뢰하고 있는 경우 회사의 동 제품에 대한 수익인식방법(총액 또는 순액)은?

<회신요약>

◦ 고객에 대한 판매와 해외 현지법인으로부터의 매입을 모두 총액으로 인식․보고하는 것이 타당함.

이연법인세차에 대한 질의 (회제일 8360-00064, 2004.2.4)

<질의요약>

◦ (해석 45-52)의 (5-4)의 4)의 ‘최근 3년간의 연평균경상이익’ 산정시 당기분을 제외하여야 하는지?

<회신요약>

◦ ‘최근 3년간의 연평균경상이익’은 당해연도를 포함한 최근 3년간 연평균경상이익으로 산정하는 것이 타당함.

토지 및 건물취득과 관련하여 자본화할 금융비용에 대한 질의

(회제일 8360-00068, 2004.2.6)

<질의요약>

◦ 2001년에 학원용건물신축부지를 매입(토지매입잔금 10억 5천만원 금융기관 차입)하였으나 수익성등이 의심스러워 매입당시 목적과 다르게 주차장임대용으로 보유하고 있던 토지에 대하여 2002년에 신규 체결된 임대차계약에 따라 골조공사(2002.4.10～2002.12.12)를 하게 되었으며, 토지매입관련 차입금은 2002. 9월중 전액 상환된 경우 회사가 자본화하여야 할 금융비용은 무엇인지?

<회신요약>

◦ 발생된 금융비용은 전액 당기 손익으로 회계처리하는 것이 타당함.

음반공급업체의 수익인식에 대한 질의 (회제일8360-00071, 2004.2.6)

<질의요약>

◦ A사(음반제조 및 유통)는 X가수의 음반에 대해 B사(음반기획) 및 C사(유통)와 공동으로 ‘선급금 음반 유통 독점 판매에 대한 계약’을 체결하였음. 이 계약에 따르면 B사는 A사 및 C사로부터 각각 50%의 선급금을 받아 X가수의 음반을 기획 및 제작하고, 이에 따른 대가로 A사 및 C사는 음반에 대한 독점적 유통 판매할 수 있는 권리를 갖고, 음반판매액의 6.5%(최종유통을 담당하는 회사가 2%를 추가로 회수함)를 각사의 수익률로 정함.

1. 상기의 현황에서 A사가 B사로 음반 임가공거래와 C사로 음반 공급을 하는 거래의 수익인식 방법은?

2. 상기 현황과 기본적인 조건이 동일한 아래 상황에서 A사가 B사로 음반 임가공거래와 도매상으로 음반을 공급하는 경우의 수익인식 방법은?

<회신요약>

◦ A회사는 임가공거래를 매출로 인식하고, 음반공급거래는 유통수수료만 수익으로 인식하는 것이 타당함.

확정채무 여부에 대한 질의 (회제일 8360-00081, 2004.2.11)

<질의요약>

◦ 합작기업을 설립하면서 경영을 책임지는 회사가 출자만 한 상대방에게 일정기간 일정금액을 지급하는 보장이윤지급 계약을 체결한 경우 이를 재무제표에 어떻게 표시하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 합작기간동안 지급할 보장이윤의 명목금액은 적절한 충당금을 설정하여 부채로 계상하고, 이를 적정한 할인율로 할인한 현재가치는 유가증권의 취득원가로 계상하는 것이 타당함. 유가증권의 취득원가로 계상한 금액은 투자제거차액 중 영업권의 성격으로 보아 20년 이내의 기간중 합리적인 기간동안 정액법으로 상각함.

장비주문 생산방식 매출의 수익인식기준에 대한 질의 (회제일 8360-00078, 2004.2.11)

<질의요약>

◦ A사는 LCD 테스트 장비를 주문생산 방식에 의하여 납품하는 회사로서 고객으로부터의 주문 접수 후 고객이 요구하는 사양에 따라 제품 설계, 제품 생산, 제품 인도, 제품 설치 및 고객의 검사 절차를 걸쳐 제품을 판매하는 경우 수익인식 방법은?

<회신요약>

◦ 진행기준에 따라 매출을 인식하는 것이 타당함.

매출할인 회계처리에 대한 질의 (회제일 8360-00090, 2004.2.18)

<질의요약>

◦ 의료법인의 경우에 직원의 지인이 당해 병원에 입원했을 때 사전약정율에 의거하여 진료비를 감면해주는 경우 이를 매출액에서 차감하여 계상하고 있는데, 매출액에서 차감하는 금액 상당액을 해당 직원의 급여 성격으로 볼 수 있는지?

<회신요약>

◦ 의료법인이 기준가격보다 낮은 가격으로 판매하는 경우 매출액은 실제판매가격으로 계상하며, 기준가격과 실제판매가격의 차이가 중요하지 아니한 경우에는 기준가격으로 계상할 수 있으며 이 경우 동 차액은 매출에누리로 처리하여야 하며, 임직원의 친인척이 입원한 경우에 사전약정율에 의거하여 감면해주는 금액은 급여에 합산하지 않는 것이 타당함.

수익인식기준에 대한 질의 (회제일 8360-00102, 2004.2.18)

〈질의 요약〉

◦ 당해 거래의 흐름을 살펴보면 당해 회사가 생산한 Pancake(원재료)을 중국합작회사로 넘기며, 중국합작회사는 Pancake을 성형물과의 조립을 통해 Video Cassette Tape를 생산하고, 그 생산물을 당해 회사가 다시 구입하여 해외 Buyer들에게 판매하고 있는 형태임

◦ 당해 회사가 Video Cassette Tape를 해외에 판매하는 거래는 Dropshipment Sales형식을 취하고 있는데 이는 회계장부상으로는 중국합작회사가 회사에게 판매하고 회사가 해당제품을 다시 거래처에게 판매하는 것으로 기록되지만, 실제 물량흐름은 회사의 제품보관창고를 경유하지 않고 중국합작회사가 직접 운송을 담당하도록 하고 있는 방식을 취하고 있고 모든 거래의 책임은 회사가 부담하고 있는 경우 회사가 중국합작회사에 Pancake을 공급하는 거래를 매출로 인식할 수 있는지?

〈회신 요약〉

◦ 중국합작회사의 매출이 거의 대부분 회사를 통해 이루어지는 등 중국합작회사의 생산․판매가 회사에 의존적이라면 이를 유상사급의 형태로 볼 수 있으므로 회사가 중국합작회사에 Pancake을 공급하는 거래는 매출로 인식하지 않는 것이 타당함.

세무조사 결과 해외관계사간의 이전가격 조정에 대한 회계처리

(회제일 8360-00105, 2004.2.18)

<질의요약>

◦ 국외 특수관계법인으로부터 관련 상품을 정상가격보다 높게 매입하여 세무조사결과 과소 납부한 법인세 추징액을 납부하였을 경우 동 법인세 추납액에 대한 회계처리와, 법인세 추납액을 해외 모회사가 보전한 경우 동 보전금액에 대한 회계처리는?

<회신요약>

◦ 갑회사의 법인세 추납액은 회계상의 오류를 수반하지 않는 법인세추납액에 해당하므로【해석적용사례 2001-2】에 따라 이를 추정의 변경으로 보아 영업외비용으로 회계처리하고, 해외 모회사와의 상호조정절차에 의해 이전가격차액 만큼 보전받는 금액은 영업외수익으로 계상하는 것이 타당함.

이연법인세차에 대한 질의 (회제일 8360-00108, 2004.2.19)

<질의요약>

◦ 지분법평가손실 금액 중 본세에 해당하는 금액은 향후 돌려받기 힘들다고 판단되기 때문에 영구적차이에 해당된다고 볼 수 있으므로 이연법인세 계산시에는 배제하고 이 금액을 제외한 금액에 대해서만 이연법인세를 인식하여야 하는지?

<회신요약>

◦ (해석 45-52)의 '5. 이연법인세차의 인식'과 향후 예측가능한 미래에 동 주식이 처분될 가능성을 판단하여 이연법인세차의 실현가능성이 확실하다면 지분법평가손실로 인한 과세소득과 회계이익의 차이금액 전액의 법인세효과에 대하여 이연법인세차를 인식하는 것이 타당함.

임대수익 매출계상 가능 여부에 대한 질의 (회제일 8360-00128, 2004.3.3)

<질의요약>

◦ 주로 전자제품의 제조․판매를 영위하는 법인이 정관의 목적사업으로 정한 ‘부동산에 대한 투자, 임대, 관리 및 매매업’을 영위하여 발생한 임대수익을 매출액으로 계상하는 것이 가능한지?

<회신요약>

◦ 부동산에 대한 투자, 임대, 관리 및 매매업’을 사업목적으로 정관에 정하고 실제로 부동산의 투자, 임대 등이 계속․반복적으로 이루어지고 있는 등 실질적으로 정관상의 사업목적에 부합되게 영업활동을 영위하고 있으며, 또한 부동산 임대수익금액이 전체수익금액에서 차지하는 비중이 중요하다면 임대수익을 영업수익으로 계상하는 것이 타당함.

기계장치 감액대상 여부 및 방법에 대한 질의 (회제일 8360-00125, 2004.3.3)

<질의요약>

◦ 가동이 중단된 공장의 기계장치에 대한 2003년말 감정평가결과 감정가액이 장부가액과 큰 차이가 없는 경우에도 동 기계장치가 감액대상이 되는지?

<회신요약>

◦ 기업회계기준서 제5호 유형자산 문단35.와 문단36.에 따라 감액대상여부를 판단하는 것이며, 감액대상인 경우 장부가액을 회수가능가액으로 조정하고 그 차액을 감액손실로 처리하는 것이 타당합니다. 회수가능가액은 동 기준서 문단 5.에 정의되어 있는 바와 같이 관계사에 대한 매각은 포함되지 아니하며 감정가액과 다른 개념임.

기업구매자금 대출 관련 회계처리 질의 (회제일 8360-00138, 2004.3.6)

<질의요약>

◦ 2000년 도입된 기업구매자금대출제도와 관련하여 판매업체 입장에서의 회계처리와 상기 제도의 도입 하에서 상기 제도 도입 전부터 시행하고 있었던 외상판매조건에서 정한 약정기일보다 조기에 외상매출금을 회수하는 경우에 할인해 주는 금액에 대한 회계처리는?

<회신요약>

◦ 판매기업은 일반적인 상거래와 동일하게 재화의 판매시에는 매출채권으로 계상하고 거래은행이 판매업체에 대금을 지급한 시점(추심의뢰시점)에 매출채권회수 회계처리를 하는 것이 타당하며, 판매기업이 구매기업과의 약정에 의거하여 외상판매조건에서 정한 약정기일(D+30이내) 중 가장 빠른 시기(D+1)에 외상매출금을 회수함에 따라 지급하는 금액은 매출대금의 회수조건에 따른 할인의 성격이므로 매출할인으로 처리하는 것이 타당함.

도메인 등록기관의 수수료에 대한 회계처리 (회제일 8360-00143, 2004.3.8)

<질의요약>

◦ 회사는 Internet Corporation Assigned Names and Numbers(이하 “ICANN")가 공인한 국제도메인 등록기관(이하 ”Registrar") 및 공인 KR도메인사업자로서 도메인 등록․관리 서비스를 수행하고 있음(이하 국제 도메인.com 기준으로 서술)

◦ 회사는 Registry-Registrar Agreement에 따라 대한 도메인 관련 시스템을 직접 개발하여 일반고객에게 도메인 등록, 연장, 이전, 관리 용역 등을 제공하고 있으며, 고객이 신청한 도메인을 사용할 수 있게끔 부가용역(파킹, 포워딩, 웹메일 등)을 제공하고 있음

◦ 회사는 위와 같은 용역을 최종소비자인 고객에게 제공하고 그 수수료를 최종소비자나 등록대행업자(이하 “Reseller")로부터 수령하고 있음. 그리고, 관련 비용으로 등록사업자(이하 ”Registry“)에게 DNS(Domain Name System) 관리비용으로 신규, 유지, 도메인 당 일정 비용을 월 단위로 정산하고 있으며 비영리단체인 ICANN에게 인증 Registrar로서 1년에 한번씩 납부하는 연회비와 보유 도메인 수에 따라 분기 단위로 납부하는  Registrar분담금을 지불하고 있음

◦ 이 경우 매출을 인식함에 있어 고객으로부터 수령하는 용역수수료를 총액으로 인식해야 하는지, 아니면 순액으로 매출로 인식해야 하는지?

<회신요약>

◦ 고객과의 관계에서 회사가 직접 도메인을 등록, 연장, 이전 등의 시스템을 구축하여 일반고객에게 도메인 등록, 연장, 이전 관리 용역을 제공하는 등 거래의 당사자로서 주된 책임을 부담하고, 회사가 가격결정 권한을 가지고 있으며 신용위험 등을 포함한 용역제공에 대한 위험을 실질적으로 부담하고 있다면 수익을 총액으로 인식하는 것이 타당함.

임가공업체의 수익 인식 관련 질의 (회제일 8360-00146, 2004.3.10)

<질의요약>

◦ 회사가 제품생산을 의뢰한 업체로부터 제품생산에 필요한 원자재등을 공급받아 임가공용역을 수행한 후 제품생산을 의뢰한 업체에 다시 공급하는 경우 생산의뢰업체로부터 공급받은 원자재 및 생산의뢰업체에 다시 공급하는 반제품관련 회계처리와 관련하여

1. 자재관리의 책임과 복잡한 공정으로 제조업을 영위하는 기업의 매출인식이 소요자재의 일부를 A기업으로부터 구매한다는 점 때문에 기업회계기준서 제4호에 기초하여 매출인식시 A기업으로부터 구매한 자재비를 차감한 순액으로 인식하여 표시하는게 옳은지?

2. 당사와 A 기업간 체결된 기본 공급계약서상의 사급재의 소유권의 이전이라는 조항에서 대금이 완제되었을 때 소유권이 이전된다는 내용과 기업회계기준서 제4호에 의한 유상 사급자재의 재고를 A기업의 재고로 인식한다는 내용은 불일치되므로 A기업으로부터 구매한 자재의 실질 소유권한은 어디로 보아야 하는지?

3. 만일 제조활동의 변화는 전혀 없이 소요자재를 A기업으로부터 구매하지 않고 기타 업체로부터 구매하는 경우 매출인식의 방법은?

4. 구매방법의 차이에 따라 매출이 급감하거나 급신장되는 경우 이에 대한 주주 및 기타 이해관계인의 판단의 오류로 인한 회사의 평가가 부정적 결과로 나타나 회사가 입게 될 유․무형의 손실에 대한 대책은?

5. A기업에서 유상공급시 이를 매출로 인식하지 않고 원자재 매각으로 인식하여 원자재 계정의 차변에서 차감하는 형태로 회계처리하고 자재 매입에 따른 재료비투입은 최종적으로 유상사급 받는 업체에서 이루어지는 형태로 회계처리하여 매출의 총액인식은 불가능한지?

<회신요약>

1.3.5. 외주가공발주업체인 A기업으로부터 제공받은 원자재등은 회사의 재고자산으로 회계처리하지 않고, 따라서 A기업에 외주가공후 부품등을 공급할 때도 이부분은 매출에서 차감하는 것이 타당함

2. 경제적 실질과 형식이 다른 경우 경제적 실질에 따라 회계처리하는 것이 타당함.

4. 정보이용자는 기업실체의 경제활동 및 회계에 대한 지식을 가지고 있고 회사의 재무제표 및 주석과 기타 여러 공시사항등을 종합적으로 고려하여 회계정보를 이해하기 위한 노력을 할 것으로 기대하는 것이 일반적임.

주식매입선택권에 대한 회계처리 변경에 대한 질의 (회제일 8360-00151, 2004.3.11)

<질의요약>

◦ 주식보상비용 산정시 부여일 시점의 주식의 공정가액을 최종펀딩가액으로 산정하였으나 대부분의 동종업종이 적용하고 있는 단순화된 회계변수평가모형으로 부여일 시점의 주식의 시가를 재산정한다면 이를 회계정책의 변경으로 볼 것인지 아니면 회계추정의 변경으로 볼 것인지?

<회신요약>

◦ 회사가 최종펀딩가액에 의한 비상장주식의 시가 평가방법 보다 단순화된 회계변수평가모형이 더 합리적이라고 명백히 입증할 수 없는 한 최초 주식매입선택권 부여시 적용한 최종펀딩가액에 의한 평가방법을 계속 적용하여야 함.

◦ 이 경우 회계변수평가모형이 동종업계가 대부분 사용하는 방법이라는 이유만으로는 회계변경의 정당성을 입증하였다고 볼 수 없음.

◦ 또한 주식매입선택권 부여일 당시 최종펀딩가액에 의한 비상장주식의 시가평가방법 보다 다른 방법(동종업계가 대부분 사용하던 회계변수평가모형 등)이 더 합리적임에도 불구하고 최종펀딩가액에 의한 평가방법을 적용하였다면 이는 오류에 해당됨. 참고로 회계변수평가모형 외의 방법으로 보상원가를 산정한 경우 (해석 39-35)의 7. 마.에 따라 주석에 공시하여야 함.

외환차손익 인식시점과 매입채무 여부 (회제일 8360-00154, 2004.3.12)

<질의요약>

1. 외화매출채권의 회수(12.15)와 원화 환전(12.25)이 동시에 이루어지지 않고 외화예금으로 보유하다가 시차를 두고 원화로 환전하는 경우 외환차손익인식시점은?

2. 서비스업종을 영위하는 갑회사가 배를 빌려서 다시 배를 빌려주는 것을 업으로 하는 경우 배를 빌릴 때 발생하는 미지급용선료가 외상매입금에 해당하는지?

<회신요약>

1. 12.15일과 12.25일에 외환차손익을 모두 인식하는 것이 타당함.

2. 매입채무로 회계처리하는 것이 타당하나, 만일 회사가 당해 거래의 당사자가 아닌 중개인의 역할을 하는 경우에는 수수료순액만을 수익으로 인식하면서 미지급금(상대계정은 대급금)으로 회계처리하는 것이 타당함.

선급비용 회계처리 관련 질의 (회제일 8360-00159, 2004.3.16)

<질의요약>

◦ 향후 특정 기관에서 발주하는 사업에 참여하기 위하여(입찰에 참여할 기회만 부여받는 것임) 현재 진행 중인 연구개발사업의 사업비 중 일부를 부담하고 그 외에는 전혀 현재 진행중인 연구개발사업에 참여하지 않을 경우 이를 선급비용으로 계상하여야 하는지 아니면 당기 비용으로 계상 하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 회사가 부담한 분담금 전액을 당기 비용으로 계상하는 것이 타당함.

공항시설 관리권 출자가액에 대한 회계처리 (회제일 8360-00165, 2004.3.18)

<질의요약>

◦ 2002년 OO공사가 국가로부터 출자 받은 ‘공항시설관리권’을 평가함에 있어 관리권 자체의 미래 경제적 효익(사용료를 징수할 수 있는 권리)이 아닌 관리권이 부여된 지역의 실물자산(토지, 건물 등)가치를 감정하여 동 금액을 공항시설관리권(무형자산)의 출자가액으로 결정하였고, 유효한 법적절차를 거쳐 동 평가금액에 대해 자본금 등기까지 마치고 대차대조표에 계상하였으나, 2003회계연도(2003년1월~12월) 외부감사인의 감사 결과, 2002년에 ‘공항시설관리권’을 평가함에 있어서 합리적인 평가모형이 아닌 감정평가기관의 실물자산(토지, 건물 등)평가액을 공항시설관리권의 가치로 갈음하여 평가함으로써 무형자산과 자본금이 과대계상된 것을 발견한 경우의 회계처리 방법은?

<회신요약>

◦ 전기에 공항시설관리권의 회수가능가액을 추정하지 아니하여 장부가액을 과대계상한 것은 회계상 오류에 해당하므로 기업회계기준서 제1호에 따라 영업외손익 중 전기오류수정손익에 반영하여야 하며, 발생한 오류가 중대한 경우라면 전기이월이익잉여금에 반영하고 관련계정잔액을 수정하는 것이 타당함.

◦ 또한 매 회계연도 말에 회수가능가액을 평가하여 장부가액을 회수가능가액으로 조정하고 그 차액을 무형자산 감액손실로 처리하는 것이 타당함.

보조금의 회계처리에 대한 질의 (회제일 8360-00168, 2004.3.19)

<질의요약>

◦ 자금력은 부족하지만 양질의 자동차 부품을 생산하는 자동차부품회사가 자동차부품을 대량생산하여 판매하는 조건으로 해외 Buyer로부터 보조금을 수령하는 경우 동 보조금(자동차부품을 만드는데 필요한 기계설비의 취득에 사용하도록 특정됨)에 대한 회계처리는?

<회신요약>

◦ 자동차부품회사가 해외 Buyer로부터 기계설비의 취득 조건으로 수령하는 보조금은 [기업회계기준등에관한해석 61-71] ‘상환의무가 없는 국고보조금에 대한 회계처리’에 따라 회계처리하는 것이 타당함.

유가증권의 감액대상 여부에 대한 질의 (회제일 8360-00171, 2004.3.22)

<질의요약>

◦ 2003년 12월 23일 취득한 투자주식의 발행회사 재무제표가 완전자본잠식인 경우 유가증권기준서 제8호에 따른 감액대상인지?

<회신요약>

◦ 기업회계기준서 제8호에 따라 장부가액과 회수가능가액의 차액을 감액손실로 인식하여야 함.

소송으로 인한 지방세 환급세액의 회계처리 (회제일 8360-00173, 2004.3.25)

<질의요약>

◦ 건물의 취득원가에 지방세(취득세 및 등록세)를 포함하여 계상하였으나 과세당국의 납부가 부당하다고 판단하여 소송을 한 결과 취득 이후 3년이 경과하여 기 납부한 지방세를 환급받은 바, 대법원 소송의 결과로 인한 지방세 환급액을 건물의 취득과는 별개의 독립된 사건으로 보아 동 환급액을 당기손익으로 처리하여야 하는지 아니면 기존의 취득원가 산정이 처음부터 잘못 산정된 것으로 보고 취득원가의 조정으로 보아 오류수정으로 회계처리 하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 지방세 환급세액의 확정시점에 동 환급세액을 영업외수익으로 회계처리하는 것이 타당함.

광고매출에 대한 수익인식 기준 (회제일 8360-00181, 2004.3.30)

<질의요약>

◦ 광고를 주 수익으로 하는 일간신문사와 케이블방송사, 월간잡지사 간의 광고 교환을 기업회계기준서 제4호 문단9에 따른 “성격과 가치가 유사한 재화나 용역간의 교환”인지 “성격과 가치가 상이한 재화나 용역간의 교환”으로 볼 것인지?

<회신요약>

◦ 일간신문사, 케이블방송사, 월간잡지사 간의 광고교환은 성격과 가치가 상이한 용역의 교환에 해당하므로 공정가치로 수익을 인식하는 것이 타당하고, 공정가치를 구할 수 없을 경우 수익인식금액은 영(0)이 되어야 하며, 광고교환으로 인한 수익과 비용의 인식은 주석으로 그 내용을 충분히 공시하는 것이 타당함. 다만, 공정가액은 다음과 같은 사항들을 고려하여 비교한 제한적인 범주내의 금액으로 계상하는 것이 타당함.

(1) 회사의 과거 경험적인 거래를 통해 유사한 광고를 현금이나 현금성 자산의 이전이 수반되는 형태로 판매할 때 수익으로 인식하는 금액

(2) 발행부수, 목표시장에서의 지명도 등이 유사한 다른 일간신문에 지면광고의 위치나 크기, 기간 등이 동일한 광고를 싣기 위해 현금으로 지불하는 금액

미착재고의 개별법 평가 가능 여부 (회제일 8360-00188, 2004.4.8)

<질의요약>

◦ 재고자산의 원가 결정방법에 있어서 미착재고의 경우 일률적으로 개별법을 사용하여야 하는지 아니면 선입선출법, 후입선출법 등 다른 방법의 사용도 가능한지?

<회신요약>

◦ 미착재고는 회사 내의 판매가능재고와 구분하여 회사의 기말재고를 구성하도록 개별법으로 회계처리하는 것이 타당함.

중계무역의 수익인식에 대한 질의 (회제일 8360-00198, 2004.4.19)

<질의요약>

1. B사와 C사는 특수관계이며, C사의 구매요청에 의거하여 복수의 공급처 중 최적 거래처인 A사로부터 구입하여 C사에 판매하는 거래 형태임. 동 질의는 사전에 구매요청기업(C사)의 요청에 의하여 복수의 공급자 중 최적거래처(A사)로부터 구매하여 구매요청기업에 판매하는 방식의 중개무역거래의 수익인식에 있어서 총액으로 인식할 것인지 순액으로 인식할 것인지?

2. [질의1]과 달리 사전구매요청 없이 시장상황에 따라 자유롭게 구매 또는 판매하는 중계무역의 경우로서 당해 회사(B사)가 고객(D사)과의 거래에서 수익인식 방법은?

<회신요약>

1. B사는 C사의 구매요청에 의거하여 수입 업무를 대행하는 위탁매수인으로서 재화의 소유에 따른 위험과 효익을 가지지 않고 C사의 대리인 역할을 수행하여 재화를 매입하고 있으므로 수수료만 수익으로 인식하는 것이 타당함.

2. B사가 A사 및 D사와의 거래에서 독립적으로 가격을 결정할 권한을 가지고 있고, D사의 판매를 전제로 A사로부터 물품을 구매하여 공급하는 것이 아닌 거래의 당사자로서의 역할을 수행한다면 총액의 인식요건을 충족하는 것으로 볼 수 있으므로 D사에 판매하는 판매총액을 매출로 인식하고 A사로부터 매입하는 매입총액을 매입으로 인식하는 것이 타당함.

유가증권감액손실 인식여부에 대한 질의(회제이 8360-00237, 2004.5.13)

<질의요약>

◦ 매도가능증권으로 보유하고 있는 상장주식인 A주식 취득단가는 4,920원인데 최근 5년 동안 취득원가 이상을 회복한 예가 없으며, 최근 2년간은 시가대비 현저한(80% 이상) 하락을 기록함

◦ 상기의 상장주식에 대한 평가손실의 회계처리에 대하여 자본조정으로 계상하여야 하는지 또는 당기손익항목으로 하여 감액손실로 처리하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 보유주식의 시장가격이 여러 회계연도에 걸쳐 지속적으로 하락한 상태에 있다면 감액손실의 인식을 고려하는 것이 타당함

회계연도 변경관련 질의 (회제일 8360-00215, 2004.5.25)

<질의요약>

◦ 회사는 매년 1월 1일부터 12월 31일까지가 사업연도이나 2004년 4월 25일 사업연도를 7월 1일부터 6월 30일로 변경하고자 상법에 따른 절차에 따라 정관을 변경하였으나, 법인세법상으로는 신고기한(변경하고자 하는 사업연도의 직전 사업연도 종료일로부터 3월이내)을 넘겨 2005년부터 변경된 사업연도에 따라 법인세를 납부하여야 하는 경우 회계(회계감사)상 적용되는 사업연도는?

<회신요약>

◦ 2004년부터 변경된 회계연도에 따라 결산 및 감사를 받는 것이 타당함. 즉, 2004년 1월 1일부터 6월30일을 한 회계연도로 하고, 그후 2004년 7월 1일부터 2005년 6월30일까지를 한 회계연도로 보는 것이 타당함.

반품회계처리에 대한 질의 (회제일 8360-00220, 2004.5.27)

<질의요약>

◦ A사는 20X3년 B사에 상품(H/W)을 납품하였으며(매출액 : 20억원, 매출원가 : 19.5 억원) 20X3년 당시까지 해당 상품(H/W)에 대하여 반품이 일어난 적이 없었으며 납품 당시 B사로부터 검수확인서를 받아 물품 하자 등으로 인한 반품이 일어날 가능성은 거의 없다고 판단하여 이에 따라 반품충당금을 계상하지 않았으나 20X4년 납품된 물품에 대하여 B사는 사양이 맞지 않다는 이유로 반품을 한 경우 회계처리는?

<회신요약>

◦ 20X3년 B사에 상품(H/W) 납품시 【기업회계기준서 제4호】 문단 15의 (가)~(라)의 조건을 충족한다면 20X4년도에 실제 반품금액과 추정금액의 차이에 해당되는 매출총이익 만큼을 판매비와 관리비로 회계처리 하는 것이 타당함

분양권 취득후 분할판매시 회계처리 (회제일 8360-00228, 2004.6.3)

<질의요약>

◦ 건설중인 상가 전체의 분양권을 일괄 취득한 후 분할하여 일반인에게 분양하는 경우 관련 수익의 인식 방법은?(기준서 제12호 ‘건설형공사계약’의 적용대상여부)

<회신요약>

◦ 기업회계기준서 제4호 수익인식에 따라 회계처리하는 것이 타당함

채권채무조정에 따른 회계처리 질의 (회제일 8360-00225, 2004.6.3)

<질의요약>

◦ 연말 결산시 채권재조정을 위한 협약을 진행중에 있었으며 당시 상황에서 채택가능한 방안으로 추정하여 감액손실을 인식하였고, 이후 약정서가 추정한 내용과 다르게 체결되었을 경우 실제치와 추정치의 차이분에 대한 회계처리는?

<회신요약>

◦ 실제치와 추정치의 차이분은 회계추정의 변경으로 보아 [기업회계기준서 제1호]에 따라 처리하는 것이 타당함. 기간별 비교가능성을 제고하기 위하여 회계추정 변경의 효과는 변경 전 사용하였던 손익계산서 항목과 동일한 항목으로 처리하므로 감액손실과 감액손실환입으로 처리하고 이때 감액손실환입은 [기업회계기준서 제8호]에서 설명하는 감액손실의 회복을 의미하는 것은 아님.

미수금 현재가치 평가의 채권재조정 해당여부 (회제일 8360-00231, 2004.6.10)

<질의요약>

◦ 2001년에 발생한 당해 회사의 예금보험공사에 대한 미수금에 대하여 종금사로부터의 청산배당이 조기에 회수될 것으로 예측(예금보험공사는 종금사의 청산시 미지급금 등 상환)하여 현재가치평가를 하지 않아오다가 2003년에 예금보험공사와 잔여미수금에 대하여 정산시점을 2005년으로 특정하는 계약을 체결한 후 현재가치로 평가한 경우에 이를 [기업회계기준등에관한해석 55-67]에 따른 채권․채무 재조정으로 볼 수 있는가?

<회신요약>

◦ 기업회계기준에 의한 채권․채무재조정으로 볼 수 없음

재고자산평가손실과 관련한 회계처리 질의 (회제일 8360-00248, 2004.6.17)

<질의요약>

◦ 회사는 첨단신기술제품을 생산 및 판매하고 있으며, 당기부터 제품생산을 실시하여 당기 중 제품의 생산수율은 당사가 목표로 하는 수율보다 현저하게 낮은 경우,

1. 고정제조간접비를 정상조업도(당기의 실적수율이 아닌 목표수율을 적용할 경우 생산 가능한 수량으로 산출)를 기준으로 배부한 경우 정상조업도로 배부한 후 재고자산의 취득원가로 배부되지 아니한 고정제조간접비의 적절한 계정과목은?

2. 생산 초기단계의 낮은 수율로 인해 재료비 및 노무비 등의 상대적 투입량이 많아, 제품의 제조원가가 NRV 보다 높은 경우, 제조원가와 NRV의 차이인 재고자산평가손실의 적절한 계정과목은?

<회신요약>

1. “조업도 손실” 등의 계정과목으로 발생한 기간의 영업외비용에 반영하여야 함.

2. 비효율적인 제조활동으로 인해 제조비용이 상승한 부분은 “조업도 손실” 등의 계정과목으로 발생한 기간의 영업외비용으로 인식하며, 정상적인 제조원가가 NRV 보다 높아 발생한 차이분은 재고자산평가손실로 하여 매출원가로 인식하는 것이 타당함

시장성 획득시 보상원가 재계산에 대한 질의 (회제일 8360-00245, 2004.6.17)

<질의요약>

◦ 2004년 3월에 부여한 주식매입선택권에 대하여 9월 중 코스닥등록 예비심사를 청구하고 12월경에 등록승인이 예상되며, 2005년 4월 내지 5월경에 공모절차를 거쳐 시장성을 획득할 것으로 예상되는 바,

◦ 2004회계연도에 대한 주식매입선택권의 공정가액 측정 및 보상원가 산정시 회사의 주식이 시장성이 있는 경우로 보아 옵션가격결정모형 등을 이용하여 공정가액을 산정할 수 있는가?

<회신요약>

◦ 당해 주식이 실제로 시장성을 획득하게 되는 협회등록일에 보상원가를 재계산하는 것이 타당함

해외소재 외화자산 평가시 적용환율 (회제일 8360-00271, 2004.7.12)

<질의요약>

◦ 해외소재 무형자산의 감액손실 계상을 위한 회수가능가액 산정시 현행 환율을 기준으로 무형자산을 평가하여야 하는지 아니면 무형자산은 비화폐성자산에 해당하므로 취득시의 역사적 환율로 평가하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 무형자산의 감액손실 계상 여부는 외화기준으로 회수가능가액을 평가한 후 동 회수가능가액을 역사적 환율로 환산하는 것이 타당함.

채권․채무조정과 관련된 회계처리 (회제일 8360-00277, 2004.7.15)

<질의요약>

1. 기중에 출자전환으로 주식을 취득하여 지분법 적용시 피투자회사의 순자산가액을 구하기 위해  최근 재무제표를 이용하는 경우 중요한 거래나 회계사건을 반영하여야 하는가?

2. 채무변제를 위하여 원리금의 감면 없이 출자전환을 하는 것도 채무자의 부담을 완화하는 채권․채무조정에 포함되는가?

<회신요약>

1. 피투자회사의 가장 가까운 결산일과 주식취득일 사이에 발생한 중요한 거래나 회계사건이 있을 경우 이를 적절히 반영하는 것이 타당함

2. 기업회계기준서 제13호 ‘채권․채무조정’에서 지분증권의 발행 등에 의한 채무변제인 출자전환도 당연히 채권․채무조정으로 보고 있고 다만, 문단7의 “㈎ 채무자가 채무의 변제로 채권자에게 이전한 현금, 기타의 자산 또는 지분증권 등의 공정가액이 채무의 장부가액 이상인 경우”는 기준서에서 말하는 채권․채무조정에 해당하지 않는다고 예시하고 있음.

부외자산의 회계처리에 대한 질의 (회제일 8360-00281, 2004.7.19)

<질의요약>

◦ 특별법에 의해 설립된 A회사의 부외자산을 1999년 중 세무조사를 통해 발견한 경우 당해 자산의 회계처리방법 및 수익인식시기, 부외자산의 가액 산정방법과 현재까지도 부외자산을 계속적으로 색출하고 있으므로 추후 발견할 경우 동 자산의 회계처리 방법은?

<회신요약>

◦ A회사는 부외자산을 당해 회사가 식별한 시점에 동 시점의 공정가액으로 하여 재무제표에 수익으로 계상하는 것이 타당함. 그리고 1999년 이전에 A회사가 상기 자산 및 수익을 장부에 미계상한 것은 회계상 오류에 해당하므로 1999사업년도의 재무제표에는 동 시점의 기업회계기준에 따라 이익잉여금에 반영하는 것이 타당한 회계처리이며, A회사가 기발견한 자산을 2002사업년도 이후에 장부에 계상하는 경우에는 당해 자산을 식별한 시점의 공정가액으로 기업회계기준서 제1호에 따라 영업외손익 중 전기오류수정손익으로 처리하여야 함.

◦ 단, 발생한 오류가 중대한 경우에는 전기이월이익잉여금에 반영하고 관련계정잔액을 수정하는 것이 타당함. 또한 A회사가 추후에 부외자산을 추가로 식별하는 경우에는 당해 자산을 식별한 시점에 동 시점의 공정가액으로 하여 재무제표에 수익으로 계상하는 것이 타당함.

투자유가증권 및 무형자산 감액여부에 대한 질의 (회제일 8360-00285, 2004.7.20)

<질의요약>

◦ 피투자회사가 2004년초 관리종목으로 지정되고 감자를 시행한 경우

1. 투자유가증권(매도가능증권)의 전액에 대하여 감액을 인식하여야 하는가?

2. 피투자회사가 개발하여 회사가 보유중인 ‘기타의 무형자산’이 감액 대상인가?

<회신요약>

1. 관리종목 지정사유인 주식의 종가가 액면가액의 40%미만인 상태로 연속 30일간 지속된 원인을 검토하여 기업회계기준서 제8호에 예시된 감액손실발생의 객관적 증거에 해당되는 경우에는 공정가액이 취득원가에 미달하는 금액을 감액손실로 인식하여야 함.

2. 기업회계기준서 제3호에서 제시한 무형자산의 인식요건을 충족하여 무형자산으로 계상된 게임개발비는, 게임을 개발한 회사가 발행한 주식의 관리종목지정여부와는 별도로 기업회계기준서 제3호에 따라 무형자산의 회수가능가액이 장부가액에 중요하게 미달하게 되는 경우에 회수가능가액과 장부가액의 차액을 감액손실로 인식하는 것이 타당함. 다만, 매월 집행된 게임개발관련 지출이 기업회계기준서 제3호에서 규정하고 있는 무형자산인식요건을 충족하지 못하는 경우엔 발생한 기간의 비용으로 회계처리하는 것이 타당함.

골프장건설관련 용역비의 회계처리 (회제일 8360-00288, 2004.7.21)

<질의요약>

◦ 골프장업을 영위하기 위한 골프장의 건설과정에서 발생되는 사후환경영향평가용역비, 교통영향평가용역비, 인허가관련용역비의 타당한 회계처리는?

<회신요약>

◦ 사후환경영향평가용역비와 교통영향평가용역비 및 인허가관련용역비중 골프장 건설시 도시계획관련 인허가사항의 변경 및 승인 대행관련 용역비는 토지를 제외한 감가상각대상인 유형자산의 취득원가로 안분하여 회계처리하고, 인허가관련용역비중 골프장 사업승인 변경신청 및 승인대행업무와 관련된 용역비는 발생한 기간의 비용으로 회계처리하는 것이 타당함

명예퇴직금에 대한 회계처리 질의 (회제일 8360-00294, 2004.7.22)

<질의요약>

◦ 과거 내부 명예퇴직규정으로 상시적으로 명예퇴직을 시행하여 왔으나 노사합의에 의해 보다 좋은 조건으로 대규모로 명예퇴직을 시행한 경우 퇴직급여충당금과의 상계 여부 및 계정과목(특별손실 또는 영업외비용)은?

<회신요약>

◦ 명예퇴직금은 영업외비용으로 계상하는 것이 타당함.

기업구조조정에 따른 자본감소와 채무조기상환에 대한 회계처리 (회제일 8360-00302, 2004.8.4)

<질의요약>

◦ 회사의 채권자와 주주가 동일인이라면 채권자의 정리채무를 일시에 상환하고 기존 주주의 지분을 전부 유상 소각한 경우 동 거래를 통합거래로 보아 감자차익과 채무상환손실을 상계하여 회계처리하여야 하는지 아니면 유상감자와 채무상환을 별도의 거래로 보아 감자차익과 채무상환손실을 총액으로 회계처리하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 감자차익과 채무상환손실을 총액으로 계상하는 것이 타당한 회계처리임.

감가상각 내용연수 변경가능여부에 대한 질의 (회제일 8360-00299, 2004.8.4)

<질의요약>

◦ 회사의 사업행태 변화로 인해 제품구성이 현저히 변동되었고, 이에 기존설비의 물리적인 예상생산능력 등이 증가하였으므로  이를 바탕으로 유형자산의 내용연수를 증가시키고자 하는 경우 당해 내용연수 변경이 합리적인지?

<회신요약>

◦ 기업환경의 중대한 변화로 인해 매출액, 제품의 구성 등이 현저히 변동된 경우로서 관련 유형자산의 진부화 등과의 관계를 종합적으로 고려하여 당해 회사가 관련 유형자산의 내용연수를 8년으로 변경하는 것이 정당하다는 것을 구체적이고 객관적인 자료를 통해 명백히 입증할 수 없다면 내용연수를 변경하는 것은 타당하지 않음.

후순위사채에 대한 미수이자 계상여부   (회제일 8360-00305, 2004.8.10)

<질의요약>

◦ 만기에 선순위채권을 모두 변제하고 난 후 수익이 남아있을 경우 단리 15%에 해당하는 이자와 원금을 일시에 받는 조건의 후순위사채의 경우, 매결산기마다 발생주의에 따라 이자수익을 인식하여야 하는지 아니면 만기에 이자를 받았을 경우 수익으로 일시에 인식하여야 하는지 여부

<회신요약>

◦ 이자수익을 인식하기 이전에 후순위채권 자체의 높은 위험을 감안하여 취득 즉시 그리고 매결산기마다 회수가능가액을 평가하여 감액손실을 인식하는 것이 타당하며, 이자수익은 실제로 이자가 현금으로 수취되는 시점에 인식하여야 함

모바일게임의 수익인식에 대한 질의 (회제일 8360-00309, 2004.8.12)

<질의요약>

◦ 통신사의 서버에 관련 Application을 업로드 시킨 후 사용자들의 다운로드 수에 따라 매출을 결정하는 모바일 게임 공급회사의 수익인식 방법은?

<회신요약>

◦ 통신사와의 정산조건과는 무관하게 당해 회사가 고객이 다운로드한 횟수 등을 파악하여 수익금액을 신뢰성 있게 확정할 수 있는 시점에 발생기준에 따라 수익을 인식하는 것이 타당하며, 당해 회사가 매출한 금액 전액을 수익으로 인식하고 통신사에 지급하는 수수료를 비용으로 인식하는 것이 타당함.

연대납세채무액의 특별손실 가능여부  (회제일 8360-00327, 2004.8.19)

<질의요약>

◦ 연대납세의무자인 당해 회사가 세금을 납부할 능력이 없는 본래의 납세의무자에게 대여한 대여금 및 향후 발생될 예정인 자금 제공분에 대하여 상당부분 회수되지 못할 것으로 판단하여 연대보증손실로 장부에 계상하였는데, 동 비용을 비경상적, 비반복적으로 발생한 비용으로 보아 특별손실로 처리하는 것이 가능한지?

<회신요약>

◦ 당해 회사가 본래의 납세의무자에게 기대여한 대여금 및 향후 자금 제공분에 대한 대손상각 관련비용은 영엽외비용으로 처리하는 것이 타당함

리모델링공사비의 회계처리 (회제일 8360-00332, 2004.8.20)

<질의요약>

◦ 경매로 6개 영화관으로 구성된 단층건물을 매입하였으나 12개 영화관의 복층 건물로 증축하기 위해 매입 후 즉시 리모델링을 개시한 경우 동 리모델링공사비의 회계처리는?

<회신요약>

◦ 리모델링 후 건물을 새로운 건물의 취득으로 보아 리모델링공사비는 건물의 취득원가에 포함하여 계상하고 합리적이고 체계적인 방법으로 건물의 내용연수에 걸쳐 감가상각하는 것이 타당함.

수익인식변경에 따른 재고자산조정 회계처리(회제일 8360-00348, 2004.9.1)

<질의요약>

◦ 백화점에 상품을 납품하는 기업이며 6월말 결산법인인 회사가 전기(2003년 6월 30일)까지는 백화점에 상품을 인도하는 시점에서 매출을 인식하였으며 당기(2003.7.1～2004.6.30)부터는 기업회계기준서 제4호 "수익인식"에 따라 백화점에서 소비자에게 실제로 판매하는 시점에서 매출로 인식함

◦ 위 "수익인식"에 따라 매출을 인식함에 따라 당기에 백화점에서 소비자에게 판매한 매출은 전기말 현재 백화점매장에 있는 재고(전기에 이미 매출과 매출원가 인식)도 당기에 판매되었으므로 동 재고도 매출원가에 포함되어야 함

◦ 따라서 당기 기초재고와 전기 기말재고가 상이하여 이를 조정해야 될 것으로 판단되는 데 조정에 대한 회계처리방법은?

<회신요약>

◦ 기업회계기준서 제4호 ‘수익인식’ 경과조치에 따라 회계처리하는 것이 타당함. 만일 회사가 수익인식방법 변경에 대하여 동 기준서의 경과조치 문단39. 단서조항에 따른 소급적용을 선택하지 않은 경우, 당기중에 백화점매장에서 소비자에게 판매된 상품 중 전기에 회사가 백화점에 납품하여 판매되지 않았던 상품판매부분은 이미 전기에 백화점 납품시 매출수익으로 인식하였으므로 당기 매출수익으로 인식하는 것은 타당하지 않으며, 당기에 동 기준서의 최초 적용에 따른 별도의 회계처리는 발생하지 않음

유형자산 관련 회계처리 질의 (회제일8360-00365, 2004. 9.20)

<질의요약>

1. 전력사업을 영위하는 법인이 배전설비(구축물: 전주, 철탑 등, 기계장치: 변압기, 계량기 등)의 증설공사를 위해 기존설비(구축물과 기계장치)를 철거하고 새로운 설비를 설치하는 경우 기존설비의 장부가액 및 그 철거비용을 새로운 설비의 취득원가에 포함하여야 하는 지 아니면 전액 당기비용으로 처리하여야 하는지?

2. 전력사업, 특히 송전 및 배전사업과 같이 전력망을 운영하는 경우, 전력망 전체를 하나의 자산으로 인식하지 않고 전력망을 구성하는 유형자산의 항목을 분리하여 개별유형자산으로 식별하고 있음. 예를 들어 전주, 전선 및 애자(전주와 전주 사이의 전선을 지지하는 역할을 하는 절연체)를 각각 별도의 자산으로 분리하여 유형자산으로 인식하고 있음. 이 경우 전주, 전선 및 애자 등을 주자산이라고 하고, 이 주자산에 부수적으로 필요한 부품을 부자산이라고 함. 이 때 부자산만 교체하는 공사가 발생하는 경우(성능향상 및 내용연수 증대 없이 현상유지만을 위한 것임) 이에 대한 회계처리는?

<회신요약>

1. 철거되는 배전설비의 장부가액은 처분손실로 반영하고 철거비용은 전액 당기비용으로 처리하는 것이 타당함

2. 부품의 교체비용은 수익적 지출로 처리하는 것이 타당함

여행사 수탁판매 매출회계에 대한 질의 (회제일 8360-00370, 2004.10.5)

<질의요약>

◦ [기업회계기준해석적용사례 1999-03, 1999.8.11]에 의하면 할인하여 판매하는 경우 재무제표상에 매출에서 차감하여 표시하도록 하고 있음. 상기 해석은 다음의 두 가지 의미로 해석될 수 있다고 판단됨

◦ 첫째, 이러한 할인액이 총매출액 자체의 차감항목임

둘째, 이러한 할인액은 총매출액은 변동이 없고 매출환입 및 에누리의 성격으로 보아 총매출액에서 차감하여 재무제표에 차감표시하는 것임

◦ 이러한 경우 어떤 방법으로 회계처리하여야 하는가?

<회신요약>

◦ 기업회계기준서 제4호 ‘수익인식’에 따라 총매출액에서 할인액을 차감하는 형식으로 기재하는 것이 아니라, 할인액을 차감한 실제 수수료수익만을 매출수익으로 표시하는 것이 타당함

실내인테리어 비용의 자본적지출 여부 (회제일 8360-00383, 2004.10.18)

<질의요약>

◦ 기존 건물을 보유하여 사업을 영위하던 병원사업자가 사업 확장을 하면서 보유중인 토지 위의 기존 건물을 증축한 후 기존 건물과 증축한 건물 전체에 대해 실내인테리어 공사를 하였음. 이에 대해 실내 인테리어 공사비에 대한 계정과목을 판단함에 있어 다음과 같은 논란이 있어 질의하고자 함

(1) 기존 건물에 대한 자본적 지출로 보아 “건물” 계정을 사용한다.

(2) 새로운 시설장치이므로 “시설장치” 계정을 사용한다.

<회신요약>

◦ 실내인테리어 공사에 지출한 비용이 건물 자체의 내용연수를 연장시키거나 미래의 경제적 효익을 증가시키지 못하는 경우이고, 이러한 지출이 건물과 내용연수가 상이하다면 기업회계기준서 제5호에 따라 별도의 자산으로 처리하는 것이 타당함

골프장 사업부지 외각의 소하천 정비공사 관련 비용의 회계처리 (회제일 8360-00396, 2004.10.28)

<질의요약>

◦ 내국법인이 당초 골프장 건설과 관련하여 허가관청으로부터 국토이용계획변경허가를 받을 때 사업부지 외곽의 인근지역에 집중호우시 피해가 발생되지 않도록 가 배수로 등 피해방지시설 후 사업을 시행하도록 허가를 받았으며  주변 4개 마을주민의 요청에 따라 골프장 토목공사 전에 소하천 정비 공사를 우선적으로 실시하여 피해가 발생하지 않도록 하는 내용을 골자로 홍수 피해대책 합의서를 체결하였음

◦ 이후 골프장 건설 착공계를 제출하였고 관할관청으로부터 ‘소하천정비법에 의거 사전허가를 득할 것’, ‘공사 시행 전 수방대책을 수립할 것’등을 이행조건으로 공사착공계가 승인 수리되었음

◦ 이에 따라 당해 법인이 골프장 조성시 대규모 토목공사로 인하여 인근농가에 집중호우시 토사유출 피해 등을 사전에 예방하기 위하여 비관리청 소하천 공사시행자로 지정받아 사업부지 외각의 소하천 정비공사를 시행하였음

◦ 위와 같은 경우 사업부지 외각의 소하천 정비공사와 관련하여 지출한 공사비용은 골프장 건설에 관련된 비용으로서, 기업회계기준에 의한 타당한 회계처리방법은?

<회신요약>

◦ 토지를 제외한 감가상각대상인 유형자산의 취득원가로 안분하여 회계처리하는 것이 타당함

공정구축 대가의 매출인식 여부 (회제일 8360-00407, 2004.11.11)

<질의요약>

◦ 회사는 TFT-LCD 제품을 개발 판매하는 것을 주업으로 하고 있으며, 현재 3.5 세대 LCD 라인을 보유하고 있음

- 중국에 소재하고 있는 법인인 A사(회사의 모회사가 75%, 회사가 25% 출자하여 설립)에 TFT-LCD 5세대 라인을 건설하기 위해 TFT-LCD 제품 생산 공정 설계 등 각종 서비스를 제공하고 있음

◦ 이러한 5세대 라인 구축에 대한 대가로 A사는 회사에게 USD 35,000,000(회사 총 매출액의 약 5% 정도)를 지불하였고, 동 금액은 5세대 라인 공정개발 등을 위해 발생할 비용을 보상해 주는 실비변상의 성격으로 동 공정구축 용역에 대한 마진은 거의 없으며 용역 기간은 약 2년 정도 소요될 것으로 예상됨

◦ 이 경우 5세대 라인 구축과 관련하여 발생하는 비용 USD 35,000,00과 그 변상으로 받는 USD 35,000,000의 계정과목은?

<회신요약>

◦ 공정구축대가를 영업외수익으로 계상하고 관련 비용을 영업외비용으로 계상하는 것이 타당함. 다만, 동 금액이 중요하지 아니할 경우에는 수익과 비용을 상계하여 표시할 수 있음

출자전환시 현재가치할인차금의 회계처리 (회제일 8360-00412, 2004.11.12)

<질의요약>

◦ 당사는 차입금10억원에 대해 2003연도에 채권채무재조정이 이루어지면서 이자율이 하락하여 현재가치할인차금 3억원이 발생하였고, 이를 다음과 같이 회계처리한 바 있음

가. 2003년 채권채무재조정시

차변)	현재가치할인차금  3억원	대변)	채무면제이익 3억원

나. 2003년 기말 현재가치할인차금을 상각시

차변)	이자비용	1억원	대변)	현재가치할인차금	1억원

◦ 이러한 상황에서 2004연도 중에 차입금 10억원이 전액 보통주자본금 9억으로 출자전환 되었고, 차입금의 출자전환으로 발행되는 주식은 시장성이 있는 주식이며 출자전환당시 시가는 약10,000원임

◦ 위 같은 상황에 따른 현재가치할인차금 잔액 2억원의 회계처리는 ?

<회신요약>

◦ 차입금의 장부가액과 발행되는 주식액면금액의 차이는 주식발행초과금(주식할인발행차금)으로 회계처리하여 출자전환으로 인한 손익은 인식하지 않는 것이 타당함

연대보증채무 및 구상권에 대한 회계처리 (회제일 8360-00423, 2004.11.19)

<질의요약>

◦ 당사는 ‘A사’에 대하여 ‘건설공제조합’에 연대보증을 하였음

- A사의 부도로 법정관리가 신청되고 정리계획이 인가되어 A사 채권자들(건설공제조합 포함)에 대한 상환스케쥴(ㄴ)도 확정되었음

◦ 회사정리법 240조 ‘회사정리계획인가를 받아 채무를 상환하더라도 채권자는 정리계획인가와는 별개로 연대보증인에게 채무의 상환을 요구할 수 있다.’의 규정에 의하여 건설공제조합은 A회사에 대한 대출금 10억원을 요구하였음

- 이에 대하여 회사는 A사와 다음과 같은 스케쥴(ㄱ)에 따라 상환하기로 구두상 약정*하였음

* 회사는 A사가 건설공제조합에 상환한 금액을 제외한 금액에 대하여만 상환할 의무가 있으므로 2007년 중반까지 상환하면 된다는 입장이나 건설공제조합은 법정관리 스케쥴과는 무관하게 연대보증채무이므로 10억원 전부를 상환하여야 한다는 입장임.  따라서 회사는 상환금액의 법적 확정을 피하기 위하여 구두로만 약정을 맺음.

<회사와 건설공제조합간 상환스케쥴(ㄱ) 및 A사와 건설공제조합간 상환스케쥴(ㄴ)>

연도	구두상 약정한 상환스케쥴 (ㄱ)	법정관리 상환스케쥴 (ㄴ)	비고
2004년	91,200,000	298,000,000	이 중 220백만원은 출자전환
2005년	160,800,000	0
2006년	189,600,000	140,400,000
2007년	218,400,000	140,400,000
2008년	247,200,000	140,400,000
2009년	92,800,000	140,400,000
2010년	0	140,400,000
합계	1,000,000,000	1,000,000,000

◦ 현재 구두상 약정한 스케쥴은 약정대로 이행되고 있으며 법정관리 상환스케쥴도 220백만원은 출자전환되고 연말에 78백만원의 상환이 있을 예정임

◦ 한편 회사가 매월 약정된 금액을 건설공제조합에 상환시 건설공제조합은 A회사의 법정관리인에게 정리담보권을 채권대위할 수 있도록 건설공제조합의 채권을 해당금액만큼 회사에 양도함(즉, 회사는 A사에 대하여 구상권을 가짐)

◦ 이 경우 연대보증채무로 설정하여야 할 부채금액과 구상권을 행사할 미수금을 얼마로 설정하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 대출금 10억원 중 회사와 A사가 2004년중에 상환한 금액을 제외한 금액의 현재가치를 연대보증채무로 계상하여야 함. 또한 대출금 10억원 중 2004년에 A사가 상환한 금액을 제외한 금액의 현재가치를 미수금으로 계상하고 기업회계기준 제57조에 따라 합리적이고 객관적인 기준에 따라 산출한 대손추산액을 대손충당금으로 설정하여야 함

단기매매차익에 대한 회계처리 질의 (회제일 8360-00420, 2004.11.19)

<질의요약>

◦ 당사는 증권선물위원회 의결사항으로(2004. 10. 27) 단기매매차익 반환청구 요구 공문을 접수하였음

- 이에 대하여 당사는 반환청구대상자(주주 및 임직원) 3인에 대하여 단기매매차익(3,791백만원)을 반환청구하고 조치받은 날로부터 2월 이내 결과를 증권선물위원회에 보고하기로 하였음

◦ 당사는 반환청구대상자 중 1인의 단기매매차익 3,765백만원의 회수를 위해 개인자산 및 보유주식의 압류를 위해 변호사를 선임 중에 있으나 현재 단기매매차익의 회수가 불투명한 것으로 판단됨

◦ 2명에 대해서는 단기매매차익의 금액도 적고 아직 회사에 근무 중이기 때문에 회수가능성이 거의 확실함

- 회사는 종전에 증권거래법 제188조에 의한 단기매매차익 반환청구를 한 사례가 전혀 없었고 장래에 발생할 가능성이 거의 없음

◦ 이 경우 단기매매차익 반환청구금액(3,791백만원)의 회계처리 방법은?

<회신요약>

◦ 회사가 반환청구자에게 단기매매차익의 반환을 청구한 금액 중 회수가능성이 높은 26백만원에 대해서만 특별이익으로 계상하여야 하고 나머지 단기매매차익에 대하여는 회수가능성이 확실시 되는 시점에 특별이익으로 계상하여야 함

재고자산 감모손실 회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00426, 2004.11.24)

<질의요약>

◦ 회사에서는 2004년 8월 31일 기준으로 가공공장 재고조사를 실시한 결과 제품, 가공원재료, 판매품 등의 재고자산이 11억5천만원이 부족하는 사고가 발생하였음. 이에 지역본부에서는 2004년 9월 6일부터 2004년 9월 17일까지 계통감사를 실시하였고 감사지적사항까지 통보받았음

◦ 그러나, 감사지적사항은 통보를 받았으나 가공공장행위 관련자들에 대한 징계, 변상판정은 감사위원회에서 하여야 하나, 그 결과가 2004년 12월 31일(회계연도 말)까지는 나올 수가 없다고 감사위원회에서는 답변하고 있음

또한, 회사에서는 가공공장 행위 관련자들에 대해서 2004년 9월 18일 날 검찰청 지청에 고발했으며 현재 수사 중임

◦ 수사상황이나 징계변상판정 등이 회계연도 말(2004.12.31)까지는 확정이 안 되었을 경우 당해연도의 손실로 처리할 수 있는가?

<회신요약>

◦ 재고자산 감모손실이 비정상적으로 발생한 것이라면 당해연도의 영업외비용으로 처리하는 것이 타당함

인적분할시 승계된 매출채권의 대손발생시 회계처리(회제일 8360-00430, 2004.11.24)

<질의요약>

◦ 회사는 200X년에 인적분할로 인하여 설립된 회사이며, 인적분할 당시 승계된 매출채권 중 A회사(중국현지회사로 회사와의 지분관계는 없음)에 대한 매출채권 금액에 대해서 대손설정 사유가 발생되었음

◦ 동 매출채권은 현재 회사의 영업과 관계없는 채권인데, 이를 미수금으로 분류할 수 있는가? 만약, 미수금으로 분류할 수 있다면 상기 대손상각비는 기타의 대손상각비로 영업외비용 항목임.

◦ 또한, 재무제표 계정과목 상 매출채권이더라도 실질적인 채권 내용이 회사의 영업과 관련 없는 채권의 대손이라면(실제 분할이후 손익계산서 상 매        출과 상기 매출채권과는 관련 없음)동 매출채권에 대한 대손상각비를 영외비용으로 할 수 있는가?

<회신요약>

◦ 인적분할 당시 승계한 매출채권이 분할신설회사의 영업과 무관하다면 미수금으로 계정 재분류할 수 있으며, 동 미수금에서 발생한 대손상각비는 영업외비용으로 처리하는 것이 타당함

양방향 Option 형태의 유가증권담보부차입거래와 관련한 회계처리 (회제이 8360-00540, 2004.11.29)

<질의요약>

◦ A사는 공개매각되는 상장회사인 B사의 주식 51%를 인수함에 있어, 인수자금 조달방법의 일환으로 C사와 컨소시엄을 구성하여 인수주식 중 일부를 C사가 인수하도록 하되, 이 주식에 대한 의결권을 당사가 위임받아 행사하고 C사는 주식처분에 제한을 받으며, 일정기간 이후 당사가 C사의 투자원금 및 이자를 지급하고 주식을 살 수 있는 권리(call option) 및 의무(put option)를 보유하는 내용의 계약을 체결하고자 함

◦ 양방향 Option 형태의 유가증권담보부차입거래의 주요내용

- 최초컨소시엄의 B사 주식 취득단가 : 주당 약 21,000원

- 2004년 11월 12일 현재 B사 주가 : 주당 8,860원

- Call option 및 Put option 계약의 대상주식수 : C사가 컨소시엄에 참여하여 인수한 B사의 주식 9,517,585주(최초 취득원가 기준 2,000억원에 상당하는 주식수, B사 총 발행주식의 약 5.67%)

- option 계약 체결시점 : 최초 컨소시엄의 B사 주식 51% 인수가 확정되는 시점

- option 행사시점 : put option은 최초 컨소시엄의 B사 주식 51% 인수로부터 1년 후부터 1주일간. call option은 행사기간 종료 다음날로부터 1주일간. 단, 상호합의하에 1년 단위로 연장할 수 있음

- option 행사가격 : call option 및 put option의 행사가격은 동일함. 행사가격은 (C사의 B주식 취득원가 + 연 11.5%에 상당하는 기간이자 - C사의 기수령하였거나 수령할 권리가 발생한 현금배당금 - 배당금 수령액에 대한 이자)임

- 담보를 위한 견질어음의 제공 : 당사는 옵션행사가격에 따른 대금지급의무를 담보하기 위하여 C사에 견질어음을 제공함

- C사의 주식처분권 제한 : C사는 당사의 사전 동의없이 B사의 주식을 처분할 수 없음. 당사의 사전동의에 따라 C사가 B사의 주식을 처분할 경우, option 계약의 대상주식수는 C사의 처분 후 잔여주식수로 변경되고, option 행사가격은 동 처분을 고려하여 양당사자의 합의에 의하여 조정됨

- C사의 주식 의결권 위임 : C사가 보유한 B사 주식의 의결권은 당사가 C사로부터 위임을 받아 행사함

◦ 위 계약을 양방향 option의 형태를 띤 유가증권담보부차입거래로 보아 회계처리하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 담보부 차입거래로 회계처리하고, 당해 거래에 포함된 옵션의 내용은 주석으로 공시하는 것이 타당함

상품현물출자에 따른 회계처리 질의 (회제일 8360-00438, 2004.12.3)

<질의요약>

◦ 토지를 재고자산으로 보유하고 있는 관광공사가 동 토지를 제주컨벤션센타에 현물출자한 경우 매출수익을 인식할 것이지, 유형자산처분으로 회계처리할 것인지?

<회신요약>

◦ 매출로 회계처리하는 것이 타당함

신규취득자산의 내용연수 변경에 대한 질의 (회제일 8360-00451, 2004.12.14)

<질의요약>

◦ 갑은 을과 합병하면서 기존에 이미 보유하고 있던 0.25㎛, 0.18㎛ 라인 외에 0.13㎛의 반도체 라인을 인수하였으며 0.13㎛ 라인은 기존 기술과는 차별화된 기술로서 0.25㎛ 및 0.18㎛ 반도체 생산라인의 기계장비 보다 내용연수가 증가할 것으로 판단됨

1. 이 경우 기업회계기준서 제 5호 문단 34의 단서규정에 따라 0.13㎛라인에 대해 별도의 내용연수를 적용할 수 있는지?

2. 만약 0.13㎛ 라인의 기계장비에 대하여 5년과 다른  내용연수를 적용하였다면 0.25㎛ 및 0.18㎛ 반도체 라인의 기계장비에 대해서도 변경한 내용연수를 적용하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 신규 취득한 0.13㎛ 라인에 대한 기계장비가 물리적 내용연수의 증가 및 동 자산으로 생산되는 반도체의 수명주기 증가 등으로 인하여 회사가 보유하고 있는 기계장비의 내용연수(즉, 5년)로는 기업회계기준서 제5호 문단 28에 따른 합리적 내용연수를 반영할 수 없다면 동 기준서 문단 34의 단서규정에 해당되며 별도의 내용연수를 적용하여 감가상각할 수 있음

◦ 또한 0.25㎛ 및 0.18㎛ 라인의 기계장비의 경우 과거 경험 및 제품 수명주기 등을 고려하여 과거에 적용한 5년의 내용연수를 변경하여야만 보다 유용한 재무정보를 제공할 수 있는 경우가 아니라면 기존의 내용연수와 동일한 내용연수를 적용하여야 함

◦ 단, 이익조정을 주된 목적으로 한 회계변경은 정당한 회계변경으로 볼 수 없으며 회계추정의 변경사항은 기업회계기준서 제1호 문단 27에 따라 주석으로 기재하여야 함

[리 스]

판매 후 리스의 분류기준에 관한 질의 (회제이 8360-00264, 2004.6.1)

<질의요약>

◦ 이동통신업을 영위하는 A사는 사용중인 자산을 B리스사에 판매한 후 동 자산을 리스하는 ‘판매후 리스’거래를 하고자 하며 관련 계약내용은 다음과 같음

구분	내용
대상자산	이동통신 교환국, 교환장비, 기지국
범용성여부	범용성 없음
리스기간	물건수령증서 발급일로부터 24개월
잔존내용연수	평균 5년
총임차가액	90,030백만원
장부가액	100,000백만원(2004년 4월말 현재)
해지조건	해지시에 잔존리스료의 110%를 지급해야 함
리스기간 종료시 선택사항	회사는 리스기간 종료 전 90일 ～120일 사이에 리스물건을 시장가격에 구입 또는 반환할 수 있는 권리가 있음
소유권이전약정, 염가구매선택권	없음
기본리스료 현재가치	리스자산 공정가액의 83.49%

◦ 상기 리스는 실질적인 계약해지금지조건이 부과되어 있으나, 리스회계처리준칙상 금융리스의 4가지 분류기준에 모두 해당하지 않으므로 운용리스 조건을 만족함

◦ 상기와 같은 범용성 없는 장비를 리스할 때 운용리스기준을 모두 만족하고 계약서상 리스계약을 연장할 수 있는 권한이 없는 경우 운용리스로 분류가 타당한지?

<회신요약>

◦ 운용리스로 분류하는 것이 타당함

금융리스와 운용리스 분류기준에 관한 질의 (회제이 8360-00274, 2004.6.10)

<질의요약>

◦ 리스자산의 범용성 여부에 따른 리스거래의 분류에 관한 해석적용사례 2003-18「리스자산의 범용성 여부에 따른 리스거래의 분류」와 관련하여

1. 범용성이 없는 리스자산에 대한 리스거래의 경우 동 리스거래가 리스회계처리준칙 상 운용리스? 질의함

2. 반도체회사의 생산라인이나 이동통신업체의 기지국설비 또는 전송장비는 항상 범용성 없는 자산으로 보아야 하는지?

<회신요약>

1. 범용성 없는 자산을 리스하는 경우 다른 모든 조건이 운용리스로 분류되기 위한 요건을 충족한다면, 리스자산의 위험과 효익을 리스이용자가 부담하고 있지 않다는 사실이 객관적으로 확인된 경우에 해당하므로 운용리스로 분류함이 타당함

2. 리스자산의 범용성여부에 대한 판단은 자산의 업종 간 호환가능성과 활발한 중고시장의 형성여부 및 영업활동에 핵심적인 자산인지 여부 등을 종합적으로 고려하여 판단하여야 하는 바, 일반적으로 반도체회사의 생산라인이나 이동통신업계의 기지국설비 또는 전송장비 등은 업종간 상호호환이 가능하지 않고, 전용시 과다한 비용이 발생하며, 영업활동에 핵심적인 자산이라고 볼 수 있으므로 범용성이 없는 자산으로 보는 것이 타당함

판매 후 리스의 분류에 관한 질의 (회제이 8360-00517, 2004.11.18)

<질의요약>

◦ 회사(갑)는 자동차 제조업을 영위하고 있으며, 회사가 사용 중인 자산에 대하여 A(을)사와 판매 후 리스계약을 체결하고자 하며, 계약의 주요내용은 다음과 같음

구 분	내 용
대상자산	금형설비, 공구, 프레스 등 자동차 제조를 위한 기계장치
리스기간	잔존 내용연수의 75% 미만
총임차가액	96,214백만원
장부가액	100,000백만원(2004년 9월말 현재)
해지조건	중도해지금지조건 부여

구 분	내 용
리스기간 종료시 선택사항	리스기간 종료 후 선택사항 (1) 리스기간 종료시 ① 갑의 의무불이행이 일어나지 않았고 ② 갑의 재정적 상황에 중요한 부정적인 변화가 일어나지 않았으며 ③ 갑이 을에게 리스기간 종료 전 6개월에서 3개월 사이에 다음의 선택 사항 중 어떤 권리를 행사할 것인지 통지("선택사항통지") 한다면, 갑은 아래 사항 중 하나를 택하여 그 권리를 행사할 수 있다. (가) 구입: 갑은 물건의 전부를 공정가액으로 구입할 수 있다. 갑은 구입에 부과되는 세금을 납부하도록 한다. 갑은 물건을 현 상태 그대로 구입하며, 을은 물건에 대하여 아무런 진술이나 보장을 하지 않는다. (나) 반환: 갑은 물건의 전부를 반환할 수 있다. 물건의 반환 완료시까지 갑은 리스료를 지급한다.
소유권 이전약정, 염가구매선택권	없음
리스실행일 현재 기본리스료를 내재이자율로 할인한 현재가치가 리스자산의 공정가액에서 차지하는 비율(90% 기준)	87.45%

◦ 상기 리스와 같은 범용성이 없는 장비를 리스할 때, 운용리스기준을 모두 만족하고 계약서상 리스계약을 연장할 수 있는 권한이 없는 경우 운용리스로 분류가 타당한지?

<회신요약>

◦ 운용리스로 분류되는 것이 타당함. 그리고 동 리스거래의 리스료 및 판매가격이 공정가액에 근거하여 결정되었다면 판매로 인한 손익은 발생시점에 인식할 수 있으며, 그렇지 않다면 판매로 인한 손익을 이연하여 리스기간에 걸쳐 배분하는 것이 타당함

정상렌탈자산에 대한 폐기손실충당금 설정여부(회제이 8360-00578, 2004.12.14)

<질의요약>

◦ 회사는 생활가전의 렌탈을 주영업으로 하고 있으며, 회사는 렌탈자산을 내용연수기간(5년)동안 회사의 다른 유형자산과 동일하게 감가상각 처리하고 있음

◦ 회사는 렌탈계약기간 중에 계약해지된 건에 대하여 계약해지시점에 렌탈자산을 '해지렌탈자산'으로 계정대체하고 실제로 폐기되는 시점에 잔존가액을 '렌탈자산폐기손실'로 비용처리하고 있으며, 또한 아직 폐기되지 아니한 해지렌탈자산에 대해서는 감액손실을 인식하고 있음

◦ 실제로 발생된 폐기손실 외에 해지렌탈자산이 아닌 정상렌탈자산에 대해서도 미래에 발생할 가능성이 있는 '폐기손실'을 당기에 추가로 인식하여야 하는지 여부. 즉, 해지율 등의 과거 경험율을 근거로 '폐기손실충당금전입액'과 '폐기손실충당금'을 추가로 계상하여야 하는지?

(갑설) 회사의 렌탈자산은 회사의 주 영업활동을 위하여 취득하고 장기간 경제적 효익을 제공하는 유형고정자산이므로, 감가상각의 방법으로 비용화하고 중도 폐기 등의 사유가 발생할 때는 사유발생시점에 폐기손실을 비용으로 인식하는 것이 합리적인 방법이다. 따라서 대차대조표일 현재 해지렌탈자산에 대해서는 감액손실을 인식하되, 정상렌탈자산에 대해서는 별도로 폐기손실을 추정하여 '충당금'을 설정할 필요가 없다.

(을설) 정상렌탈자산에 대하여도 과거 해지율 등을 적용하여 폐기손실을 추정하여'렌탈자산폐기손실충당금'을 설정하고'평가성충당금'으로 보아 해당자산의 차감항목으로 표시한다.

(병설) 렌탈계약의 해지 및 폐기는 과거 경험상 경상적으로 발생하는 성향이 있으므로, 해지렌탈자산과 정상렌탈자산을 구분하지 아니하고, 렌탈계약 체결과 동시에 미래의 폐기손실을 추정하여 당기에 비용으로 인식하여야 한다. 또한, 관련 충당금은 부채성충당금으로 보아 부채계정에 표시한다.

<회신요약>

◦ (갑설)이 타당하며, 경험적으로 보아 폐기손실이 지속적으로 발생한다면 이를 당해 렌탈자산의 내용연수 및 잔존가액 결정시 반영하여야 함

[건 설]

건물 철거 후 분양사업시행시 건물장부가액의 처리방법 (회제이 8360-00363, 2004.8.19)

<질의요약>

◦ 회사는 고정자산인 본사사옥을 철거하고, 이 부지를 아파트 용지로 조성하여 분양사업을 하고자 하는바, 본사사옥은 내용연수 50년인 건물로 현재 10년 정도 사용한 새 건물이나, 분양사업에 사용하는 것이 회사이익에 부합된다고 판단되어 사옥을 지방으로 이전하고, 구사옥을 철거하여 아파트 용지(재고자산)를 조성할 예정임

◦ 이 경우 건물 잔존가액의 회계처리 방법은?

<회신요약>

◦ 철거하는 건물의 장부가액은 처분손실로 반영하고 철거비용은 당기비용으로 처리하는 것이 타당함

분양공사의 진행률계산시 분양수수료 및 건물분 취득세·등록세의 포함여부(회제이 8360-00366, 2004.08.19)

<질의요약>

◦ 분양공사업의 경우 건설회사와의 도급계약에 의한 공사원가는 당연히 공사원가에 포함하고, 토지(건설용지)원가 및 이자비용은 제외하고 진행률을 계산하여야 하는바,

◦ 예측가능한 분양수수료 및 건물준공시 발생되는 건물관련 취득세․등록세를 진행률 계산시 포함하여야 하는지 여부에 대하여는 회사마다 상이하고 회계법인이 감사하는 경우도 법인마다 상이한 것이 현실임

◦ 시공회사인 건설회사의 경우(용역매출) 공사완료 후에 발생되는 하자보수비도 공사수익에 대응되는 비용이고, 과거의 경험 등에 의하여 합리적인 추정이 가능하기 때문에 예상되는 추정금액을 공사원가에 포함하여 진행률을 계산하고 공사가 완료되는 연도에 발생된 것으로 회계처리하도록 규정하고 있음

◦ 분양공사(예약매출)의 경우 분양수수료는 분양이 시작될 때 분양대행회사와의 계약에 의하여 거의 확실하게 예측가능하며, 건물관련 취득세 및 등록세도 건축공사원가가 도급계약에 의하여 확정되기 때문에 거의 예측가능함

◦ 이 경우 분양수수료 및 건물관련 취득세․등록세가 진행률계산에 포함하여야 하는가?

<회신요약>

◦ 진행률 계산시 분양대행수수료는 제외하는 것이 타당하며, 건물관련 취득세 및 등록세는 진행률계산에 포함시키는 것이 타당함

주상복합건물의 분양률 산정방법 변경 (회제이 8360-00571, 2004.12.10)

<질의요약>

◦ 갑회사는 건축공사업을 영위하는 회사로서 아파트부분과 상가부분이 포함된 주상복합건물의 분양공사(자체공사)를 2003년 착공하였으며 아파트부분은 100%분양되었으며 상가부분은 분양이 전혀 되지 않은 상태임

◦ 갑회사는 2003년에 진행기준에 의한 수익인식을 하면서 총분양금액에 진행률을 곱하여 수익을 인식하였으며 2003년 중 투입된 투입원가 중 면적기준으로 분양률을 구하여 아파트부분에 대한 투입원가를 분양원가로 인식하였음

◦ 그런데 2004년 10월중 상가부분의 분양금액이 확정되었으며 상가부분의 면적당 분양가액이 아파트부분보다 상당히 낮게 책정되었음(상가부분의 분양은 전혀 되지 않은 상태임)

◦ 이 경우 2004년 결산시 2004년 중 투입된 원가 중 분양원가로 인식하여야 할 원가(총투입원가×분양률)를 구하기 위해서 적용하여야 할 분양률은 면적기준에 근거한 분양률이 되어야 하는지 분양가액기준에 근거한 분양률이 되어야 하는지?

<회신요약>

◦ 회계추정의 변경으로 보아 누적공사원가에 분양가기준의 분양률을 곱한 누적분양원가에서 전기까지 비용으로 계상된 분양원가를 차감한 금액을 당기의 분양원가로 인식하는 것이 타당함

[파 생]

상장조건부 교환사채의 회계처리 질의 (회제이 8360-00011, 2004.1.8)

<질의요약>

◦ 갑회사는 SPV를 설립하여 SPV에 사채와 보유하고 있는 A회사주식(비상장주식)에 대한 콜옵션을 매도하고, SPV는 이를 바탕으로 해외투자자에게 상장조건부 교환사채(Going Public Bond)를 발행하고 발행금액을 갑회사에 지급함

◦ A회사주식이 상장되었을 경우 해외투자자는 교환사채를 A회사주식으로 교환할 수 있으며 상장되기 전에는 교환이 불가능함

◦ SPV는 채권의 발행, 이자지급 및 상환에 관련한 업무로 업무범위가 제한되어 있으며, 교환사채의 발행조건은 다음과 같음

- 교환대상주식 : 상장된 A회사주식

- 교환가격 : 상장가격과 그 이후 10일간의 평균가격 중 낮은 가격의 120%

- 갑회사와 A회사는 교환사채의 존속기간 내에 상장해야하는 의무는 없으며 이에 따라 A회사주식의 상장시기는 미리 결정할 수 없음

1. 갑회사가 직접 교환사채를 발행하는 것으로 회계처리하는지 아니면사채발행과 옵션매도에 대하여 별도 회계처리하고 SPV를 연결대상에 포함하는지?

2. 직접 교환사채로 발행하는 것으로 회계처리시 교환사채의 교환권 또는 별도회계처리시 매도옵션에 대하여 파생상품으로 보아 매 결산시마다 평가해야 하는지?

<회신요약>

◦ 당해 옵션이 파생상품의 요건을 충족하지 않으므로 갑회사는 옵션에 대하여는 회계처리하지 않고, 사채발행에 대하여만 회계처리하는 것이 타당하며, 당해 옵션에 대하여는 그 내용을 주석으로 기재하여야 함. 한편, 콜옵션의 미행사시 지급하게 될 상환할증금에 있어서는 동 금액을 만기가액에 포함하여 유효이자율을 조정하는 것이 타당함

주가연계증권 회계처리 관련 질의 (회제이 8360-00023, 2004.1.14)

<질의요약>

◦ 갑회사는 A회사의 3,799,544주 1.32%의 지분을 소유하고 있었으며, 2003년 11월 4일 이 중 12만주를 B증권사 계좌를 통해 주당 17,679원에 처분하고 이와 관련된 처분이익 11억원을 인식하였음

(차)	현금	2,121,480,000		(대)	매도가능증권	1,872,000,000
	매도가능증권평가이익(자본조정)	894,720,000			매도가능증권처분이익	1,144,200,000

◦ 2일 후인 2003년 11월 6일 B증권사로부터 주가연계증권을 단독 매입하였으며, 회계처리는 다음과 같음

(차)	매도가능증권(연계증권)	2,023,500,000		(대)	미수금	2,121,480,000
	현금	97,980,000

(차)	미수금	2,121,480,000		(대)	현금	2,121,480,000

◦ 주가연계증권은 액면 2,130,000,000원, 납입일 2003년 11월 6일, 발행일 2003년 11월 10일, 만기가 2004년 5월 4일이며,

- 계약에 따르면, 만기 상환일 기초자산 (A회사 보통주)의 거래소 종가가 최초 기준가격(처분시 주가 17,750원*)의 115%인 20,412원보다 크거나 같으면, 12만주×20,412원을 현금으로 받으며,

- 만기일 기초주가가 20,412원에 미달할 경우에는 계약주식수(12만주)만큼의 기초자산을 실물상환받게 됨

◦ 이와 관련하여, 회사는 A회사 보통주의 배당에 관한 권리를 상실하였고, 동 가치는 갑회사가 수령한 97,980천원에 반영되어 있다고 함

◦ 주가연계증권의 평가액은 옵션가치 평가내용을 포함하고 있다고 하며, 계산 logic이 현물과 옵션가치를 함께 구하는 방식이어서 양자를 분리할 수는 없다고 하며,

- B증권사가 전일 기초자산의 거래소 종가 기준으로 본 증권 평가금액을 제시하도록 하고 있으며, 동 평가액은 기초자산가격, 시중금리, 기초자산가격의 변동성, 기초자산의 배당률, 관련 선물 옵션의 가격, 만기까지의 잔존기간 등을 주요 가격결정요인으로 하는 평가모델에 의해 산출된다고 설명함

◦ 만기상환이 원칙이나 투자자 요청시 기준가에 따른 중도환매가 가능하며, 중도환매는 현금만 가능하고, 중도환매 금액은 B증권사가 본 거래의 헷지 등을 위해 체결한 거래의 청산비용, 환매처리일의 주가변동 등으로 인해 환매신청 당일에 공시된 기준가와 다를 수 있다고 함

1. 매도가능증권의 처분손익을 인식할 것인가?

2. 만일 처분이 아니라면, 관련된 매도 옵션의 가치는 어떻게 구해야 하는가?

<회신요약>

1. 자전거래로 보아 주식의 처분손익은 인식하지 않고 콜옵션매도시 프리미엄수수에 대하여만 회계처리하는 것이 타당하며, 만기에 현금수령시에는 유가증권을 만기시 공정가액으로 처분한 것으로 보아 공정가액과 장부가액의 차이를 매도가능증권처분손익으로 회계처리하는 동시에 동 유가증권의 공정가액과 현금수령액의 차이를 파생상품거래손익에 반영하여야 함

2. 현금수수액 98백만원은 매도옵션으로 계상하며, 옵션에 대한 기말 평가는 해석(53-70)에 의거하여 공정가액 평가가 수행되는 것이 타당함

옵션계약의 회계처리 질의 (회제이 8360-00080, 2004.2.6)

<질의요약>

◦ 녹아웃 콜옵션 매수 계약 내용

- 매 도 인 : B은행

- 매 수 인 : A사

- 대상주식(기초자산) : C주식

- 옵션수량 : 1,000,000주

- 행사가격 : 주당 10,000원

- 계약의 효력발생일 : 2003년 6월 28일

- 계약 만기일 : 2004년 6월 28일

- 만기정산 방법 : 만기일에 차액결제방식으로 거래 종결됨.

- 만기일 이전 20영업일 동안의 평균 주가(이하 “만기주가”)가 행사 가격보다 높을 경우 A사는 <옵션수량×(만기주가-행사가격)>에 해당하는 금액을 B은행으로부터 수취하게 됨

- 다만, 만기일 이전까지 단 1회라도 기초자산인 C주식의 주가가 행사 가격의 200%인 주당 20,000원에 도달할 경우 A사는 거래보증금만을 돌려받고 거래가 종결됨

- 즉, A사의 입장에서 만기주가가 행사가격의 200%에는 미달하나 200%에 가까운 수준에 이를 경우 이익이 최대화될 것이나 만기일 이전에 C주식의 주가가 행사가격의 200%에 단 1회라도 도달할 경우 동 콜옵션계약으로 인한 이익은 0이 되는 것임

◦ 풋 스프레드 옵션 매도 계약 내용

- 매 도 인 : A사

- 매 수 인 : B은행

- 대상주식(기초자산) : C주식

- 옵션수량 : 1,000,000주

- 행사가격 : 주당 10,000원

- 계약의 효력발생일 : 2003년 6월 28일

- 계약 만기일 : 2004년 6월 28일

- 만기정산 방법 : 만기일에 차액결제방식으로 거래 종결하는 것은 상기 녹아웃 콜옵션과 동일함

- 만기일 이전 20영업일 동안의 평균 주가(이하 “만기주가”)가 행사 가격보다 낮을 경우 B은행은 A사로부터 <옵션수량×(행사가격-만기주가)>에 해당하는 금액을 수취하게 됨

- 다만, 만기 주가가 행사가격의 70% 미만으로 하락할 경우 행사가격의 70%를 만기 주가로 간주함

- 이에 따라 A사의 최대 손실액은 옵션수량 1주당 3,000원((10,000원(행사가격)-7,000원(행사가격의 70%))에 한정됨

◦ 상기 녹아웃 콜옵션 및 풋스프레드옵션으로부터 발생한 평가손익에 대한 적절한 회계처리 방법은?

<회신요약>

◦ 상기 콜옵션 및 풋옵션 계약은 위험회피목적의 옵션계약이 아니므로 당해 옵션계약으로부터 발생한 평가손익을 당기손익으로 계상함이 타당함

내부거래의 헤지회계 적용여부 (회제이 8360-00141, 2004.3.22)

<질의요약>

◦ 거래구조

구 분	국제업무부					금융공학실
	공정가액 헤지회계					트레이딩 회계
업무흐름
		(평가)		(평가)			(평가)		(평가)
		A		B			C		D
		차입금		국제업무부	--- <--	----> -----	금융공학실	→ ←	헤지거래
회계처리	- A : 위험회피 차입금 평가손익 - B : 위험회피 스왑평가손익					- C, D의 평가금액 차이가 금융공학실의 손익으로 계상

◦ 내부거래이기는 하나, 독립적인 Swap House와의 거래이므로 독립성 인정가능

․ 내부지침 등에 의하여 철저하게 독립적으로 Swap Book에 대한 위험관리 수행중

․ 위험의 외부이전 여부에 대하여는 Swap Book의 VAR 혹은 평가손익 등을 통하여 확인 가능

․ 헤지효과 80～125% 유지가능

◦ 독립성 및 위험관리상황 등을 지속적으로 관리, 감독함으로써 외부거래와 동일한 헤지효과 유지 가능

․ 필요시 Swap Book에 대한 별도의 위험관리지표 설정 및 리스크관리감독 방안 명시 가능

◦ 문서화, 정기적인 평가 등은 Swap House에서 Swap Book의 Portfolio 변동상황, 평가손익 등을 별도 정리함으로써 구비 가능

◦ 상기와 같은 거래구조인 경우 헤지회계를 적용할 수 있는지?

<회신요약>

◦ 기업회계기준등에관한해석【53-70】에 의한다면, 제3자와의 거래가 아닌 내부계약에 따른 위험회피거래는 위험회피대상거래가 될 수 없음. 다만, 내부계약을 통하더라도 궁극적으로 제3자와의 위험회피거래인 것으로 추적할 수 있을 정도로 식별가능하고 동 해석 상 위험회피회계 적용요건을 충족한다면 위험회피대상거래가 될 수 있음

헤지회계적용 및 중단에 관한 개선방안 (회제이 8360-00180, 2004.4.16)

<질의요약>

1. 헤지거래 평가

(1) 현행

◦ 현행 헤지대상항목은 특정리스크로 인한 평가손익만을 당기손익 처리

- 헤지대상항목은 헤지수단인 파생상품과 달리 공정가액으로 평가하는 것이 아니라 회피하고자 하는 특정리스크로 인한 평가손익만을 당기손익으로 인식

- 이 경우 헤지대상항목은 시장이자율변동에 따른 평가손익만을 반영하는 것이므로 최초 신용스프레드만을 할인율에 반영하고 이후 신용도스프레드 변화는 반영하지 않음 : 신용도 측정 및 이자율위험과 신용위험 구분의 어려움에 대한 현실적 문제 고려

- 평가시 Yield curve : Libor or swap rate curve + spread(최초 신용스프레드)

◦ 헤지수단항목은 공정가액으로 평가

- 헤지수단항목은 헤지대상항목과 달리 공정가액으로 평가

- 평가시 Yield curve : Libor or swap rate curve

(2) 문제점

◦ 완전헤지를 가정(간편법적용)하더라도 헤지효과에 대한 불완전성이 존재

- 이자율스왑을 이용한 헤지회계처리의 경우 기본법은 헤지수단인 이자율스왑의 공정가액평가손익을 당기손익으로 인식하고 헤지대상항목은 시장이자율변동분에 대한 평가손익만을 당기손익으로 인식함에 따라 양자간의 헤지효과에 대한 불완전성이 존재

◦ 헤지수단에서의 평가손익을 헤지대상항목의 평가손익으로 인식할 수 있는 헤지거래 대상 확대 필요

- 다수의 헤지대상항목 및 헤지수단에 대한 각각의 개별적인 평가 및 관리의 어려움

(3) 개선방안

◦ 이자율스왑을 이용한 헤지회계처리시 간편법(Shortcut method) 적용 완화필요

- 현행 간편법 적용 근거 및 방법

․ 적용근거 : 해석 53-70(8-6)-완전한 헤지의 가정

․ 적용요건 : 헤지수단인 이자율스왑과 헤지대상항목의 원금과 만기가 일치하고 최초 이자율스왑계약 체결시점에서 이자율스왑의 공정가액이 ‘0’인 경우

․ 상기 기술한 공정가액헤지효과의 불완전성에도 불구하고 이자율스왑과 헤지대상항목의 기간경과이자를 각각 인식한 후, 이자율스왑의 경과이자차감후 평가손익을 헤지대상항목의 평가손익으로 인식

2. 헤지회계 중단

(1) 현행

◦ 헤지회계 중단 - 공정가액헤지회계의 적용요건을 충족하지 못하게 되는 경우, 헤지수단인 파생상품이 청산, 소멸, 행사된 경우 등 파생상품을 더 이상 위험회피수단으로 지정하지 않는 경우 발생한 시점까지 헤지회계를 적용하고 그 후부터는 트레이딩 회계로 변경

(2) 문제점

◦ 실무적으로 헤지효과(80∼125%)가 일시적인 시장요인에 의하여 단기간 이탈하거나 명확한 사유없이 저하되는 경우가 자주 발생하는 바, 상기 중단사유 요건대로 처리하는 경우 회계적용의 일관성 유지가 어렵고 당기손익의 변동폭이 확대되는 등 현실적인 어려움이 많음

(3) 헤지회계 중단관련 의견

◦ 현행회계규정에 의거 헤지회계 중단사유가 발생하더라도 헤지거래의뢰부서 및 실행부서는 이를 문서화한 후 일정기간 헤지회계를 유지하게 할 수 있고, 이후 일정시점(예, 2회 연속 헤지효과 평가시점) 경과후에도 헤지율이 이탈되는 경우 트레이딩회계로 변경함

◦ 다만, 종전의 헤지수단으로는 더 이상 헤지효과가 기대될 수 없다고 판단하여 신규로 다른 헤지수단을 거래하는 경우, 동 거래가 공정가액 헤지회계의 적용요건을 충족한다면 헤지회계를 적용할 수 있게 함

<회신요약>

1. 기업회계기준등에관한해석【53-70】에 의하면 원금 및 만기가 일치하고 최초 이자율스왑계약 체결시 스왑의 공정가액이 ‘0’이라면 완전한 위험회피가 가능한 것으로 볼 수 있으며, 이러한 요건을 충족하는 경우에만 간편법의 적용이 가능함

2. 각 결산기마다 위험회피효과의 평가시 위험회피효과가 80%∼125%범위를 벗어나는 경우에는 위험회피회계의 중단사유에 해당하므로 당해 위험회피효과의 평가대상기간부터 위험회피회계는 중단되어야 하며, 위험회피대상에 대하여 신규로 다른 위험회피수단을 지정하여 다음 위험회피효과 평가대상기간부터 위험회피회계를 적용하는 것은 가능함

파생상품이 내재된 차입금에 대한 회계처리 (회제이 8360-00222, 2004.5.10)

<질의요약>

◦ B사는 일반자금조달을 위해 변동금리조건부 원화차입금을 주기적으로 발행하고 있는바, 해당 자금조달을 위해서는 다양한 방법이 있으며 이중 내재파생상품이 포함된 원화변동차입금 발행 및 관련 내재파생상품의 헤지를 위한 반대방향의 독립된 파생상품거래를 통하여 발행비용을 상당부분 절감할 수 있음

◦ 이에 따라 B사는 2004. 3. 29.에 상기 구조에 따라 차입금 발행 및 헤지목적 파생상품 거래를 하였으며 이를 통하여 조달비용을 대폭 절감하였음

◦ 이러한 조달비용 절감은 1)스왑은행의 상대적으로 높은 신용도 2)스왑시장과 원화차입금시장의 가격차이에 주로 기인함

◦ 거래의 구조를 그림으로 요약하면 다음과 같음(B사 입장)

B사

A은행

C은행

<원화차입금>

․초기1년~4.5년: 6.05%지급

․초기4.5년~10년: (11.3%-CD)지급 (단, 최소0% 이상 지급), 조기상환권부여

․초기1년~4.5년: 6.05%수취

․초기4.5년~10년: (11.3%-CD)수취 (단, 최소0% 이상 지급), C은행은 조기해지가능

CD+5bp 지급

◦ B사는 다음과 같은 조건의 원화차입금발행

․초기1년~4.5년: 6.05%지급

․초기4.5년~10년: (11.3%-CD)지급 (단, 최소0% 이상 지급)

․한편, 4.5년차 말부터 매년 1회(총6회) B사는 상기 원화차입금을 조기상환할 수 있는 권리를 가짐

◦ B사는 상기 발행에 따른 리스크를 헤지하기 위하여 C은행과 다음과 같이 내재파생상품과 정확히 반대방향을 취하는 스왑계약 체결 (by mirror image)

․초기1년~4.5년: 6.03%수취 / CD+5bp지급

․초기4.5년~10년: (11.3%-CD)수취(단, 최소0% 이상 수취) / CD+5bp지급

․한편, 4.5년차 말부터 매년 1회(총6회) C은행은 상기 스왑을 해지할 수 있는 권리를 가짐

◦ 결국 B사는 상기 원화차입금과 스왑거래를 통해서 결과적으로 10년만기 4.5년말부터 조기상환가능 원화차입금을 10년 전기간에 걸쳐 CD+5bp의 발행비용으로 변동금리차입하게 되는 결과를 가져옴 (조달비용 절감)

◦ B사는 4.5년차 말부터 조기상환을 고려하더라도 초기 4.5년간은 CD+5bp의 차입이 보장됨

◦ 4.5년차 말부터 시나리오

(1) 금리상승시

․C은행은 스왑을 해지하지 않음

․B사도 차입금을 조기상환하지 않음

․결과적으로 4.5년차 이후에도 CD+5bp수준의 차입유지

(2) 금리하락시

․C은행은 스왑을 해지할 수 있음

․C은행이 스왑해지시 B사도 차입금을 조기상환

․결과적으로 4.5년차 이후 차입금 조기상환 (B사는 당시 시장이자율로 차입금 상환 후 추가 차입가능)

1. 상기 거래의 경제적 실질을 정확히 반영하기 위하여 상기 차입금을 내재파생상품과 일반변동금리조건부 차입금으로 분리하여 각각에 대하여 기업회계기준에 따라 회계처리해야 하는지?

2. 상기 내재파생상품과 독립된 파생상품은 모두 '이자율스왑', 'Forward starting 이자율스왑', 'CAP' 및 '매입(매도) option'으로 구성되어 있는데 이들 파생상품은 하나의 복합파생상품으로 회계처리 해야 하는지?

<회신요약>

1. 기업회계기준등에관한해석 53-70에 있는 내재파생상품의 분리요건을 모두 충족하는 경우라면 주계약과 분리하여 회계처리하는 것이 타당함. 이 경우 주계약과 내재파생상품이 모두 채권형 상품으로서 ① 복합금융상품의 회수가액이 최초투자가액에 미달할 가능성이 있거나 ② 내재파생상품으로 인하여 복합금융상품의 수익률이 주계약의 최초수익률 또는 주계약과 동종상품의 시장수익률보다 현저히 높을(최소한 2배 이상) 가능성이 있는 경우에는 「경제적 특성 및 위험도 사이에 ‘명확하고 밀접한 관련성’」이 없는 것으로 보는 것이 타당함

2. 복합계약에서 주계약을 제외한 여러 개의 내재파생상품이 결합된 경우 그 내재파생상품을 구성요소별로 개별적으로 구분하여 회계처리하지 않고 하나의 복합파생상품으로 회계처리하는 것이 타당함

신종증권(ELS 및 WARRANT)회계처리 관련 질의 (회제이 8360-00245, 2004.5.14)

<질의요약>

◦ 신종증권의 私募발행업무 개요

① 청 약 → ② 설 정 → ③ 납 입 → ④ 발행

① : 상품기획 후 인수의사를 확인함

② : 신종증권 내 옵션의 기초가격 및 행사가격 결정과 함께 발행자의 헤지포지션이 설정되며 회계상 부채 및 수익인식기준이 가득됨

③ : 청약시 약속된 금액이 입금되며 신종증권(부채) 및 신종증권수수료수입이 회계상 실제로 인식되는 시점

④ : 유가증권 실물의 발행 및 예탁원 입고

◦ 상법상 주권발행시 주금납입의 이행이 주주로서의 권리를 表象할 수 있는 시점이며, 사채의 경우 배정시점에 사채계약의 성립이 이뤄짐

◦ 반면에 신종증권의 경우 납입은 이루어지지 않았지만 설정과 동시에 기업회계기준상 부채 및 수수료수입의 인식기준이 가득됨

1. 납입 전 상법 상 기준이 아닌 기업회계기준에 의거하여 “신종증권(부채)” 및 “신종증권수수료수입”을 인식할 경우 현금미납분에 대한 미수금처리여부(사모발행에 한함)

2. 질의1에 의한 미수금 처리시 증권업감독규정 상 대손충당금 설정대상 채권에 포함유무와 자산건전성 분류기준의 근거(위에서 논한 사모발행 및 납입 전 결산일 도래의 경우를 상정함)

<회신요약>

◦ 신종증권의 계약설정 시점에 청약시 약속된 대금의 납입 이행을 보증하고 있지 아니하므로 설정시점이 아닌 대금의 납입일에 부채 및 수익을 인식하는 것이 타당함

스왑관련 수수료의 회계처리에 대한 질의(회제이 8360-00290, 2004.7.1)

<질의요약>

◦ 기업회계기준등에관한해석【53-70】(6-7)은 최초수수료(FRONT END FEE)나 최종수수료(BACK END FEE)에 대하여 계약체결시점의 스왑공정가액에 해당하는 금액이므로 최초 계약체결시 자산 또는 부채로 인식하도록 규정하고 있음

◦ 그러나 최초수수료와 최종수수료에 대한 명확한 정의가 없어 실무상 벌어지는 다양한 형태의 거래를 회계처리하는데 어려움을 겪고 있으며, 더욱이 최종수수료의 경우 각 은행마다 회계처리하는 방법이 다른 상황임

1. 기업회계기준등에관한해석【53-70】을 문자 그대로 해석하면, 수수료와 수수료를 제외한 스왑 현금흐름의 공정가액이 같다는 것을 전제로 하였으므로 만약 Asset Swap 등과 같이 수수료가 수수료를 제외한 스왑의 공정가액과 다를 경우 수수료를 자산, 부채로 적용하지 않아도 되는 것인지?

2. ‘최초 및 최종수수료’란 반드시 최초 또는 최종의 현금흐름에만 적용되는지? 즉 거래당사자간의 합의로 최초수수료에 해당하는 금액을 분납하여 처리하기로 할 경우 최초현금흐름에 대해서만 최초수수료로 인식하여야 하는지 여부?

3. ‘수수료’라는 것이 딜러가 수수료로 인식하였을 경우에만 해당하는지 아니면 현금흐름이 쌍방간이 아닌 일방의 지급 및 수취를 의미하는 것인지? 또는 일방적인 현금흐름일지라도 일정한 기준이 있어야지 수수료에 해당하는지?

4. 일부은행의 경우 BACK END FEE를 스왑거래 시점에 자산 또는 부채로 구분하여 처리하기보다는 스왑의 일반현금흐름의 하나로 인식하고 있는데 그 적정성 여부?

<회신요약>

◦ 스왑의 공정가액을 구성하는 수수료는 계약 시점에 자산 또는 부채로 계상하여야 하며, 공정가액을 초과하여 수취 ·지급하는 수수료는 스왑계약기간 동안 안분하여 수익 ·비용으로 계상하는 것이 타당함. 따라서 스왑수수료를 수취 또는 지급하는 시점에 관계없이 계약시점에 스왑은 공정가액으로 파생상품자산 또는 부채를 계상하되, 수수료 현금흐름을 수수료를 제외한 현금흐름에 포함하여 공정가액을 계산하여서는 안 되며, 수수료의 미수분 또는 미지급분에 해당하는 부분은 계약시점의 유효이자율에 의하여 스왑계약기간동안 수익 ·비용으로 인식하는 것이 타당함

완전헤지의 경우 파생상품의 평가와 매출의 인식 (회제이 8360-00314, 2004.7.15)

<질의요약>

◦ 갑회사는 선박제조업을 영위하는 회사로서 외화로 매출이 이루어지고 있으며,  매출대금과 관련된 외화 입금에 따른 환율변동 위험을 헤지하기 위하여 통화선도거래를 하고 있음

◦ 현재 회사는 계약시점의 선물환율과 결산시점의 선물환율의 변동폭(A)을 파생상품평가손익으로, 계약시점의 현물환율과 결산시점의 현물환율의 변동폭(B)을 위험회피대상거래의 현금흐름 변동액으로 계산하고 있으며, 이에 따라 A가 B보다 작은 경우에는 A 전액을 효과적인 부분으로 인식하고, A가 B보다 큰 경우에는 B만큼을 효과적인 부분으로, 초과금액은 비효과적인 부분으로 인식하고 있음

◦ 현금흐름위험회피회계 적용시 파생상품평가손익의 회계처리는?

<회신요약>

◦ 예상매출거래로 보아 현금흐름위험회피회계의 적용요건을 충족한다면 현금흐름위험회피회계를 적용하는 것도 가능하며, 이 경우 최소한 매 결산기마다 위험회피효과를 측정하여야 하며, 위험회피에 효과적인 부분은 자본조정으로 계상하여야 하며, 비효과적인 부분은 당기손익으로 인식하여야 함

◦ 그리고 위험회피효과의 측정시 시간가치 즉, 현물환율과 선물환율의 차이는 위험회피효과에서 제외할 수 있으며, 이 경우 시간가치의 변동분은 당기손익으로 인식하여야 함

고정 대 고정 통화스왑의 현금흐름위험회피회계 적용여부에 관한 질의

(회제이 8360-00324, 2004.7.23)

<질의요약>

◦ 회사는 고정금리부 외화사채(만기 7년으로 원금은 만기 일시상환이며 이자는 매 6개월 후급, 위험회피 대상항목)의 발행과 관련된 현금흐름의 환위험을 회피하기 위해 통화스왑계약(위험회피수단, 고정외화수령과 고정원화지급)을 체결할 예정

◦ 구체적으로 설명하면, 회사는 영업일 기준으로 사채발행 수일 전에 파생계약을 체결할 예정이며 사채의 발행과 파생상품 계약일 사이에 결산기가 도래하면 위험회피대상항목이 존재하지 아니하므로 관련 파생상품에 대한 평가손익을 당기손익으로 반영할 계획임

◦ 고정금리부 외화사채의 이자지급, 만기 및 현금흐름과 통화스왑계약의 이자지급, 만기 및 현금흐름은 서로 일치하며, 이로 인해 고정금리부 외화채무는 확정되고 연속된 현금지급에 대한 연속된 외화선도매입거래와 동일한 효과를 나타냄

◦ 최종적으로 회사의 입장에서는 고정금리부 원화차입금을 차입하여 이에 대한 고정금리부 이자지급 및 원금상환과 동일한 효과를 가짐

◦ 통화스왑의 목적은 외화사채와 관련된 현금흐름의 모든 변동위험을 회피하기 위한 것이므로 회사는 이를 현금흐름위험회피회계를 적용할 예정이며 관련 문서화를 진행할 것이며, 위험회피 대상항목과 위험회피수단의 중요한 조건(통화, 이자율, 만기, 액면 금액 및 지급시기) 등이 모두 일치하고 있으므로 회사는 헤지기간 동안 높은 위험회피효과를 기대하고 있음

◦ 회사가 문서화할 유효성의 평가방법은 파생상품과 위험회피대상의 중요한 조건들의 일치 여부를 기초할 것이며, 이를 매 결산기마다 중요한 조건들의 변동여부를 파악하여 평가하는 방식이고, 만약, 중요한 조건들의 변동이 없다면 유효성의 평가에서 비효과적인 부분은 없다고 가정할 것임

1. 회사는 질의배경 및 외화사채 발행 및 헤지 현황에서 설명한 바와 같이, 외화사채의 발행 및 파생상품의 계약과 관련하여 현금흐름위험회피회계의 적용이 가능한지?

2. 현금흐름위험회피회계의 적용이 가능한 경우 사채발행일 이전에 결산기가 도래하는 경우, 파생상품의 평가와 관련하여 타당한 회계처리는 무엇인지?

3. 현금흐름 위험회피회계를 적용하기 위한 적용요건으로 해석53-70에서 『위험회피수단으로 최초 지정된 이후에 높은 위험회피효과를 기대할 수 있어야 한다. 위험회피효과는 최소한 결산기마다 평가하여야 하며, 그 평가방법은 위험관리목적에 따라 합리적으로 정해져야 한다. 한편, '높은 위험회피효과'는 위험회피 대상항목과 위험회피수단인 파생상품의 공정가액 변동비율이 부의 관계로서 위험회피기간동안 80%~125%인 경우를 의미한다』라고 규정하고 있음. 회사의 파생상품은 외화사채 관련 현금흐름의 변동가능성을 완전히 헤지하고 있으므로, 매 결산기마다 파생상품과 위험회피대상거래의 통화, 이자율, 만기, 액면금액 및 지급시기 등의 변동사항을 파악하여 계약시점과 동일한 경우 높은 위험회피효과를 지니며 비효과적인 부분은 없다고 판단하여 매 결산기마다 정량적으로 평가하여야 하는 규정의 예외를 인정할 수 있는지?

<회신요약>

1. 기업회계기준등에관한해석【53-70】9. 현금흐름위험회피회계에서 정하고 있는 적용요건을 충족한다면 현금흐름위험회피회계를 적용할 수 있음

2. 원칙적으로 위험회피대상기간과 파생상품의 기간은 일치하여야 하지만, 기간의 차이가 중요하지 않고, 이러한 내용이 공식문서에 명백히 포함되어 있는 경우에 한하여 파생상품 계약체결시점부터 위험회피대상거래가 발생하는 시점까지의 기간에 대하여 현금흐름위험회피회계를 적용하는 것이 가능하므로 시작시점이 동일하지 아니한 당해기간의 파생상품평가손익은 자본조정 계상이 가능함

3. 위험회피효과는 최소한 각 결산기마다 평가하여야 하며, 그 평가방법은 위험관리목적에 따라 합리적으로 정하여야 하며, 위험회피수단과 위험회피대상의 만기, 계약금액, 현금흐름 발생시기 등의 계약상 주요내용이 일치한다면 위험회피효과의 평가시 비효과적인 부분이 없는 것으로 가정할 수 있음. 즉, 위험회피효과의 평가는 계약체결시점의 계약내용의 변경이나 위험회피대상 자산ㆍ부채 발행자 또는 스왑계약 당사자의 채무불이행 등으로 인한 급격한 신용도 변화가 있는 경우가 아니면 비효과적인 부분은 없는 것으로 가정하여 수행하는 것도 가능하며, 이에 따라 통화계약체결시점의 계약내용의 변동여부 등에 대한 검토로써 세부적인 위험회피효과의 평가를 대체하는 것도 가능함

위험회피회계의 중단에 따른 회계처리(회제이 8360-00402, 2004.9.8)

<질의요약>

◦ A은행은 파생상품을 위험회피수단으로 지정하여 위험회피회계를 적용하여 오던 중 관련규정 8.마.(3) 및 9.바.(3)에 의거 위험회피회계를 중단하고자 함

1. <공정가액위험회피회계> A은행은 매분기말을 기준으로 위험회피효과를 측정하도록 문서상으로 명시하고 있으나, 월별손익의 정확한 측정을 위하여 매월기준으로도 가결산을 실시하여 위험회피효과를 측정하는 경우, 중단시점까지 인식한 평가손익의 회계처리는?

2. <공정가액위험회피회계> 관련규정상 중단한 시점까지 인식한 평가손익에 대한 헤지대상 파생상품에서 발생한 장부가액조정분의 회계처리방법은?

3. <현금흐름위험회피회계> 관련규정 9.바.(3)의 단서조항에 따르면 “위험회피대상 예상거래의 발생가능성이 불확실하여 현금흐름위험회피회계가 중단된 경우에는 이미 자본조정으로 계상된 파생상품평가손익을 즉시 당기손익으로 인식한다.”라고 하고 있는바, A은행에서는 위험회피회계의 중단사유를 “파생상품을 더 이상 위험회피수단으로 지정하지 않은 경우”를 적용시 이미 자본조정에 계상된 평가손익의 회계처리는?

<회신요약>

1. 전분기말까지 인식한 평가손익을 그대로 인정함

2. 위험회피자산 또는 부채의 잔존기간동안 유효이자율법으로 상각하여 이자수익 또는 이자비용으로 처리함

3. 9. 현금흐름위험회피회계.라.(3) 및 (4)에 따라 회계처리하되, 예상거래가 자산의 취득 또는 부채의 발생이 아닌 경우에는 예상거래가 당기손익에 영향을 미치는 회계연도에 손익으로 대체하며, 그 방법은 유효이자율법에 따르는 것이 타당함

위험회피회계의 적용으로 인한 금융비용자본화 회계처리 (회제이 8360-00411, 2004.9.9)

<질의요약>

◦ 회사는 자금조달을 위하여 고정금리 외화사채(USD)를 발행하였으며, 이자지급(USD)시 및 원금상환(USD)시 원화대 USD의 환율변동에 따른 위험을 회피하기 위하여 통화스왑계약을 체결

◦ 통화스왑계약의 내역은 다음과 같음

구분	통화스왑계약	USD장기차입금
원금	원화	USD
이자율	원화고정금리	USD 고정금리

◦ 해석53-70 파생상품 등의 회계처리 8. 나. 적용요건 (2)에 따르면 공정가액위험회피회계를 적용하기 위해서는 높은 위험회피효과를 기대할 수 있어야 한다고 하는바, 높은 위험회피효과는 위험회피대상항목과 위험회피수단인 파생상품의 공정가액 변동비율이 부의 관계로서 위험회피기간동안 80%∼125%인 경우를 의미한다고 하나, 회사의 경우는 150%정도로서 상기의 요건을 충족시키지 못함

◦ 기업회계기준서 제7호 ‘금융비용자본화’ 문단4. (다)에 따르면, 외화차입금에 대해 환율변동위험회피회계가 적용되는 경우에는 위험회피수단에거 발생하는 평가손익 또는 거래손익이 환율변동손익에 포함되며,

◦ 회사는 금융비용자본화를 채택하고 있으며, 위험회피회계 적용여부에 따라 금융비용자본화 금액이 변동될 여지가 있음

1. 공정가액위험회피회계 요건 중 위험회피대상항목과 위험회피수단인 파생상품의 공정가액변동비율 중 80%∼125%는 반드시 만족을 해야 하는 것인지?

2. 금융비용자본화와 관련하여 환율변동손익에는 외화차입금에 대하여 ‘환율변동위험회피회계’가 적용되는 경우 위험회피수단에서 발생하는 평가손익 또는 거래손익이 포함된다고 하였는데, ‘환율변동위험회피회계’가 적용되는 경우란 해석53-70의 요건을 모두 충족시키는 경우만을 의미하는 것인지?

<회신요약>

1. 반드시 만족해야 함. 공정가액위험회피회계를 적용하기 위해서 80%∼125%는 높은 위험회피정도를 규정하는 객관적인 수치이므로 반드시 상기 범위 안에 들어와야 함

2. 요건을 모두 충족시켜야 함. 위험회피목적으로 파생상품계약을 체결하였으나, 위험회피회계적용요건을 만족시키지 못하는 경우에는 위험회피회계를 적용할 수 없으므로 위험회피수단에서 발생한 평가손익 및 거래손익은 전액 당기손익에 반영될 수밖에 없음. 따라서 기준서에서 언급하는 환율변동위험회피회계가 적용되는 경우란 해석53-70에서 언급하는 요건을 모두 만족하여 위험회피회계처리를 적용할 경우에만 가능함

수취·지급시기가 불일치하는 이자율스왑의 완전한 위험회피가정 가능여부

(회제이 8360-00414, 2004.9.9)

<질의요약>

◦ 회사는 2003년 12월 발행된 후순위채권의 공정가액변동위험을 상계하기 위하여 이자율스왑을 이용하려고 하고 있으며, 위험회피대상항목 및 수단의 세부자료는 다음과 같음

[Case 1]

구 분	발행채권 A	이자율스왑 A
매입일	2003-12-31	2004-12-31
위험회피적용 개시일	2004-12-31	2004-12-31
만기일	2006-12-31	2006-12-31
금리특성	4%지급	4%수취/CD지급
이자지급방식	만기 복리 이자 지급	만기 복리 이자 수취/ 매3개월 지급
발행금액	100억원	100억원

[2004.12.31 이자율스왑 계약의 구간별 공정가액]

이자율스왑	05.03.31	05.06.30	05.09.30	05.12.31	06.03.31	06.06.30	06.09.30	06.12.31
수취금액								80
지급금액	10	10	10	10	10	10	10	10

(단, 3개월 만기 CD 금리는 만기와 관계없이 일정하며, 향후 이자율 변동 없음을 가정)

[Case2]

구 분	발행채권 B	이자율스왑B
매입일	2003-12-31	2004-12-31
위험회피적용 개시일	2004-12-31	2004-12-31
만기일	2006-12-31	2006-12-31
금리특성	4%지급	4%수취/CD지급
이자지급방식	매 3개월 지급	매 6개월 수취/ 매3개월 지급
발행금액	100억원	100억원

1. Case1처럼 이자율스왑A의 고정금리(만기일시)와 변동금리(3개월) 지급주기가 불일치할 경우, 계약시 올바른 회계처리는?

2. Case1과 Case2의 발행금융채권을 위험회피대상으로 하고 이자율 스왑을 위험회피수단으로 하여 공정가액위험회피회계를 적용할 때, 완전한 위험회피를 가정할 수 있는가?

<회신요약>

1. 상기 계약의 모든 현금흐름을 파생상품계약의 현금흐름으로 보고, 기간의 불일치에 따른 금액을 파생상품 평가금액에서 조정하는 것이 타당함

2. 두 경우 모두 위험회피대상항목인 발행금융채권의 잔여만기와 원금이 각각 1년 및 100억으로 이자율 스왑과 동일하며, [질의1]에 대한 회신에 따라 이자율 스왑B뿐만 아니라, 이자율스왑A의 계약시 공정가액이 '0'이므로, 완전한 위험회피가정에 따라 공정가액위험회피를 적용할 수 있음.

주식스왑의 회계처리 (회제이 8360-00426, 2004.9.21)

<질의요약>

◦ 주식스왑의 거래는 다음과 같음

Long Position

Short Position

․고정이자 지급

․기초주식가격 하락에 따른 수익률 지급

․기초주식가격 상승에 따른 수익률 지급

․기초주식 배당액

◦ 주식스왑거래의 예 : A(Shot Position)와 B(Long Position)는 액면금액 10억원, 기초자산 삼성전자 주식, 이자비용율 1개월 Libor, 6개월 만기 주식스왑계약을 체결하여 1개월마다 주식성과와 이자비용의 차액을 정산한다.(이자계산 : 360일/1년)

액면금액 10억원

삼성전자 주가(S0)=1,000,000

1개월 Spot 이자율(r0)=6%

⇧

⇩

삼성전자 주가(S1)=1,100,000

첫 번째 Period : 30일

1개월 Spot 이자율(r1)=9%

(-)주식성과 1,000,000,000×(1,100,000-1,000,000)/1,000,000 =  -100,000,000

(+)이자비용 1,000,000,000×0.06×30/360 =                      5,000,000

-95,000,000

A는 B에게 95,000,000원을 지급함

⇩

삼성전자 주가(S2)=935,000

두 번째 Period : 31일

1개월 Spot 이자율(r2)=12%

(-)주식성과 1,000,000,000×(935,000-1,100,000)/1,100,000 =   +150,000,000

(+)이자비용 1,000,000,000×0.09×31/360 =                     7,750,000

+157,750,000

A는 B로부터 157,750,000원을 수취함

◦ 주식스왑의 구체적인 회계처리는?

<회신요약>

◦ 주식스왑거래에서 계약체결시점에 주식스왑공정가액이 “0"인 경우에는 별도의 회계처리가 필요없으며, 주식스왑의 시가평가시 공정가액 변동분을 파생상품평가손익으로 하여 당기손익에 반영하여야 함

◦ 또한, 주식스왑의 중간정산시 차액결제로 인해 수취․지급하는 현금에 대하여는 파생상품거래이익 또는 손실로 계상하고, 주식스왑의 청산 또는 상환시에는 재무제표에 계상된 주식스왑의 장부가액과 현금결제액과의 차액을 파생상품거래이익 또는 손실로 처리하는 것이 타당함

◦ 한편, 주식스왑에서 배당금이 발생할 경우 현금배당등으로 인한 현금수취․지급액은 파생상품거래이익 또는 손실로 처리하고, 주식배당으로 실제 주식을 수취 또는 지급하게 된다면 동 액은 주식스왑에서 차감하여 처리하며, 현금 또는 주식배당시점에 현금 또는 주식을 교환하지 않고 중간정산시 차액결제하는 경우에는 중간정산시점에 차액결제해당액을 파생상품거래이익 또는 손실로 처리하는 것이 타당함

이자율스왑 회계처리에 대한 질의 (회제이 8360-00479, 2004.10.25)

<질의요약>

◦ 상품개요

- 명목원금(Notional Amount) : 100억

- 만기 : 3년

- 이자지급주기 : 분기

- Payoff 계산식 : (7%×변동① - 변동②)+변동③+Adj.

- 지급변동금리 : Max(Payoff 금액, 0) + 0.1%

- Initial Payment : 당사가 명목원금 100%수취 후 만기에 일시지급

- 거래보증담보조건 : 거래상대방의 Initial Payment로 갈음함

◦ 거래흐름도

당사

거래상대방

Market

Initial Payment(시작일)

Initial Payment(만기)

분기별 변동금리지급

Initial Payment

변동금리

◦ 상기 장외파생상품거래는 계약상으로 보면 기초적인 Swap 거래에서 보이는 수취/지급금리가 동시에 존재하지 않고 당사(삼성증권)의 지급금리만 있으나, 이는 1)Payoff 계산식에서 변동②가 당사수취금리의 효과를 나타내며 2)Adj.의 조정을 통해서 당사지급금리의 차감효과를 주어 장외파생상품의 차액결제를 1개의 계산식으로 통합한 구조임

◦ 일반적인 장외파생상품거래에서는 거래상대방의 신용도 등을 고려하여 거래보증담보를 수취/지급하는데, 본 거래에서는 당사가 거래상대방으로부터 명목원금 100%를 담보성격으로서 수취하고 명목원금에서 발생하는 수익은 Swap Payment 계산식의 변동③으로 거래상대방에게 지급함

◦ 상기 거래는 일반적인 Swap의 수취/지급금리조건과는 달리 변형된 금리조건을 가진 장외파생상품으로서 담보성격으로 당사가 수취하는 Initial Payment가 장외파생상품계약의 일부를 구성하고 있는  형태임. 이에 장외파생상품계약의 거래를 구성하고 있는 Initial Payment를 어떻게 회계처리하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 당해 계약 전체를 차입금으로 보아 회계처리하는 것이 타당한 것으로 판단됨. 다만, 【해석 53-70】 ‘4. 내재파생상품’의 내재파생상품 분리요건을 모두 충족한다면 동 계약을 주계약과 내재파생상품계약으로 구분하여야 함

외부매입한 유동화채권에 대한 현금흐름위험회피회계 적용여부

(회제이 8360-00558, 2004.12.6)

<질의요약>

◦ 금융기관인 A사는 SPC를 설립하였고 동 SPC는 market에서 다수의 외화기준 유가증권을 매입하여 이를 기초로 외화기준 선순위, 중순위 및 후순위채권을 발행하였으며 SPC는 SPC가 양수한 다수의 외화기준 유가증권의 원리금 현금흐름을 SPC가 발행한 외화기준 선순위, 중순위 및 후순위채권의 현금흐름으로 이자율 및 만기를 전환하는 스왑을 체결

◦ 동 스왑은 다양한 만기 및 이자율로 SPC에 유입되는 원리금 현금흐름을 획일화된 만기 및 이자율로 변환하여 SPC가 발행한 채권의 원리금 현금흐름과 맞추는 효과를 가짐

◦ 또한 A사는 SPC 설립 후에 기초자산인 유가증권을 관리하기 위해 펀드매니저와 계약을 체결하며 운용자산의 만기, duration, 신용도, 종목분포, turnover 등에 대해서 SPC설립시부터 규정하고 향후에 펀드매니저는 동 운용규정 범위 내에서 SPC 자산을 운용하게 되며 SPC에서 발행한 유동화증권을 양수한 자는 이러한 자산운용에 관여할 수 없음

◦ 한편, A사와 특수관계가 없는 B사는 동 SPC가 발행한 선순위채권의 일부와 모든 중순위 및 후순위채권을 양수함(총유동화채권금액기준으로 볼 때 10%는 외부에 매각되었고 B사가 인수한 부분은 90%임)

◦ 또한 B사는 SPC로부터 양수한 외화기준 선순위, 중순위 및 후순위채권 중 그 조건 및 순위에 의하여 현금흐름의 유입이 확실시 되는 선순위 및 중순위채권에 대하여는 외화 원리금의 원화환산 현금흐름의 변동을 제거하기 위하여 통화스왑을 체결

◦ 상기 거래와 관련하여 B사가 인수한 선순위, 중순위 및 후순위채권의 회계처리와 통화스왑의 현금흐름회피회계의 적용여부에 대한 질의임

(갑설) B사는 양수한 선순위, 중순위 및 후순위채권을 회사의 보유목적에 따라 각각의 유가증권으로 계상하고 객관적 사실과 부대상황에 근거하여 선순위 및 중순위채권의 원리금의 발생가능성이 확실한 것으로 판단되는 경우 선순위 및 중순위채권의 원리금을 현금흐름 위험회피 대상으로 지정할 수 있으며, 문서화와 높은 위험회피효과의 조건을 만족하는 경우 현금흐름 위험회피회계를 적용할 수 있음

(을설) SPC가 발행한 유동화증권의 90%를 인수한 경우에는 기초자산인 개별 유가증권을 각각 90%에 해당하는 금액만큼을 개별 유가증권으로 계상하고 이렇게 계상된 개별 유가증권과 회사가 체결한 통화스왑이 개별 matching이 안되므로 현금흐름위험회피회계를 적용할 수 없음

<회신요약>

◦ SPC의 유동화자산이 B사의 양도자산인 경우 등 실질적으로 SPC와 당해 회사가 경제적으로 밀접하게 연결되어 있어 당해 유동화자산을 직접 보유하는 것과 같은 경제적 효과를 누리는 경우가 아니라면, (갑설)이 타당함

[금융업]

신탁방식으로 취득한 수익증권의 회계처리 (회제이 8360-00003, 2004.1.2)

<질의요약>

◦ 은행은 특정카드고객의 계좌로부터 신탁일 현재 발생하였거나 미래에 발생할 채권을 유동화 대상자산으로 하여 신탁과 금전채권신탁계약을 맺음. 신탁에서는 1종 수익증권(유액면)은 SPC에 양도하고, 2종수익증권(무액면)은 은행이 인수함(SPC에서는 양수받은 1종 수익증권을 발행기초로 선순위채권을 발행하여 공모를 통해 투자가에게 매각)

◦ 양도이후 관리업무Flow는 양도자산의 회수원리금을 별도 회계처리를 통하여 1종 수익지분 필요금액(정상기간 동안은 이자+비용, 만기시에는 원금+이자+비용)에 해당하는 금액을 신탁을 통해 SPC로 송금하고, 나머지금액은 2종 수익지분 몫으로 사용함. 또한, 매월 양도자산의 증감내역을 금융감독원에 공시, 증감된 자산잔액에서 1종 수익증권을 차감한 금액으로 2종 수익증권 금액을 조정함.

◦ 신용카드채권의 회수율저하로 인하여 조기상환사유(양도자산의 일정 Pool 유지)가 발생할 수 있기 때문에 수탁자 요청으로 연체자산의 신탁 일부 해지 또는 새로운 자산을 추가 신탁을 함. 이 경우 증감되는 금액은 2종 수익증권 금액을 조정함. 마지막으로 청산시에는 상환확정형(SPC)방식과 마찬가지로 1종 수익지분에 대한 원리금 상환 후, 잔여자산은 은행에서 인수함

1. 기업회계기준등에 관한 해석 52-14【채권등의 양도 할인에 대한 회계처리】에 의하면 자산유동화에 관한 법률상의 자산유동화계획에 따른 자산유동화는 일반적으로 매각거래에 해당할 것으로 판단하고 있는 바, 자산유동화에 관한 법률에 의거 발행된 상기 유동화 증권을 매각거래로 처리할 것인지, 신탁이라는 특수한 방식에 의거한 측면에서 신탁거래 또는 담보 거래로 볼 것인지?

2. (질의1)의 답변에 의해 각각 인식되는 자산의 평가방법은?

<회신요약>

1. 1종 수익증권 즉, 선순위채권에 해당하는 부분에 대해서는 매각거래로 회계처리하고, 신탁에서 SPC를 통하지 않고 직접 은행으로 양도되는 제2종수익증권(무액면)에 대해서는 담보거래로 보는 것이 타당함

2. 2종 수익증권에 해당하는 대출채권에 대한 평가는 신탁계정에 이전된 대출채권전체에 대하여 은행의 일반 대출채권에 대한 대손충당금 추정방법과 동일한 방법을 적용하여 평가한 가액에서 1종 수익증권에 해당하는 금액을 차감하는 방식으로 평가하는 것이 타당함

출자전환으로 취득한 주식의 취득가액 산정등 (회제이 8360-00019, 2004.1.9)

<질의요약>

1. 출자전환으로 취득한 주식의 취득가액 산정

- 은행은 2003.10.27자로 보유중인 A사에 대한 대출채권 179,599백만원(대손충당금 60% 설정)을 아래와 같이 출자전환하였음.

	주식수	발행가(원)	금액(백만원)
보통주	13,691,400	5,000	68,457
상환우선주	1,610,760	50,000	80,538
의무전환사채			30,604
			179,599

출자전환으로 취득한 상기의 보통주, 상환우선주, 의무전환사채의 전환권 행사로 취득한 주식은 아래의 경우를 제외하고 2007.12.31까지 처분이 금지됨.

․	채권금융기관 상호간의 매매

․	정부투자기관, 정부재투자기관에의 양도

․	2007년 12월 31일까지 처분금지에 동의하는 기업구조조정 관련기관에 일괄 양도

․	운영위원회에서 처분시기, 가격, 방법, 비율 등을 별도로 정한 경우

- 처분제한된 주식의 공정가액을 합리적으로 평가할 수 없어 주식의 시장가격을 공정가액으로 사용하기로 한 경우, 상기와 같은 출자전환으로 취득하게 되는 보통주의 취득가액은 다음 중 어느 방법에 따라 산정하는 것이 옳은지?

2. 단기매매증권의 매도가능증권으로의 재분류

- 은행은 11.17자로 B사 발행 채권 1,184억원을 보유의도 등에 따라 단기매매증권 및 매도가능증권으로 분류하고 있음. 최근 B사의 유동성위기와 관련하여 2003.11.17자로 채권금융기관회의의 결의에 따라 은행은 채권금융기관 결의일 이후 1년이내 만기가 도래하는 채권(회사채 포함, 2003.11.14 현재 채권 신고액 대상)의 만기연장 및 신규자금을 지원하기로 하였음

- 기업회계기준서 제8호 문단 45의 (가)에 따르면 단기매매증권이 시장성을 상실한 경우에는 매도가능증권으로 분류하도록 하고 있습니다. 동 규정에 따라 단기매매증권으로 분류된 동 채권을 매도가능증권으로 분류하여야 하는 지?

<회신요약>

1. 출자전환하여 취득한 주식이 채권․채무 재조정에 따라 장기간 처분제한조건에 따라 취득한 주식이고 시장가격이 취득당시 기업회계기준에 의한 대손충당금 설정방법을 적용하여 산출된 기존 채권의 평가액을 초과하는 등 취득시점에서의 공정가액이라고 볼 수 없는 경우에는 명백히 신뢰성있게 측정한 공정가액이 없는 한 상기한 대손충당금 설정방법에 의한 기존 채권의 평가액을 공정가액으로 보아 취득원가로 계상하는 것이 타당함

2. 채권금융기관 합의에 의하여 만기연장되는 등 단기매매증권으로 분류된 채권이 사실상 장기간에 걸쳐 시장성을 상실하게 될 경우에는 합의시점에서 매도가능증권으로 재분류하는 것이 타당함. 이와 같이 재분류한 매도가능증권에 대한 평가손실은 다른 명백한 반증이 없는 한  감액손실로 인식하는 것이 타당함

후순위채 미수이자 인식과 관련된 회계처리 (회제이 8360-00038, 2004.1.20)

<질의요약>

◦ A사는 아래와 같은 SPC가 발행한 후순위채를 보유하고 있으며 SPC의 상황과 회계처리내역은 다음과 같음.

- 후순위채의 만기는 3년후이나 조기청산이 가능하며 후순위채에서도 상환우선순위가 있음(A-B-C순위임). 모든 후순위채는 A사가 보유

- 기말 현재 SPC가 선순위채의 원리금을 초과하여 보유하고 있는 현금(만기까지의 추가비용 및 청산비용 차감후)은 1,550억원임

- A사는 현재 후순위채의 평가를 신용등급가액과 채권평가기관의 평가액 중 낮은 금액으로 평가하고 있음

- 후순위채 A에 대한 발생이자 70억은 보정하였음

종목명	신용등급	신용등급 가액	채권평가 기관시가	액면가	만기까지 이자	발생 이자	취득가	기인식 감액손실	장부가
A	AAA	290	360	300	140	70	290		290
B	B	280	520	350	1,230	140	280	80	200
C	C	400	490	800	3,970	440	400		400
총 계		970	1,370	1,450	5,340	650	970	80	890

◦ SPC가 선순위채 원리금을 초과하여 현금을 보유하고 있는 경우 미수이자의 인식방법에 대하여 타당한 방법은?

<회신요약>

◦ 후순위채 A의 원금(300억), 발생이자(70억), 후순위채 B의 원금(350억)을 초과하는 현금(830억)을 보유하고 있으므로 후순위채 B의 발생이자 140억을 전액 이자수익으로 인식하고 기인식한 후순위채 B에 대한 감액손실 80억은 환입함. 후순위채 C에 대해서는 보유현금(1,550억)이 후순위채 A와 B의 원금(650억)과 발생이자(210억)를 초과하는 부분이 690억이므로 이를 한도로 계산하여야 함. 당사는 후순위채 C에 대해서 400억으로 장부에 계상하고 있으므로 추가적인 감액은 없고, C의 액면가에 미달하므로 미수이자 보정을 하지 않는 것이 타당함

상품채권의 시가평가시 적용할 기준수익률 (회제이 8360-00058, 2004.1.29)

<질의요약>

◦ 상품채권의 시가평가를 현재 한국증권업협회에서 발표하고 있는 ‘채권종류별 잔존만기별 시장수익률'을 기간 가중하여 계산한 종목별 수익률로 평가하는 방식의 타당성여부

<회신요약>

◦ '채권종류별 잔존만기별 시장수익률'로 평가한 가격도 공정가액 측정의 대안이 될 수 있음. 다만, 보유채권이 한국증권업협회가 공시하는 채권과 성격이 상이하거나, 발행자의 공표된 신용등급이 최근의 재무상황 악화 등 신용도변화를 반영하고 있자 못하는 경우에는 동 수익률을 사용하지 않는 것이 타당함

전환손익관련 회계처리 (회제이 8360-00081, 2004.2.6)

<질의요약>

◦ 기업회계기준서 제9호 문단20에서는 「전환권 행사시 교부받은 지분증권의 취득원가는 전환사채의 장부가액으로 한다. 다만, 교부받은 지분증권이 시장성이 있는 경우에는 지분증권의 취득원가는 당해 지분증권의 공정가액으로 하고 장부가액과의 차이는 전환손익(영업외손익)으로 인식한다.」라고 규정되어 있는 바,

증권사의 특성상 전환사채의 주식 전환은 빈번히 발생하며, 전환후에 주식의 매매손익 및 평가손익이 영업수익에 반영되는 것을 고려하면, 전환손익을  인식하는 것은 부적절하며 단기매매증권의 경우에는 전환에 따른 손익은 전환시점에 평가손익 또는 영업수익의 별도항목으로 인식하는 것이 타당한지?

<회신요약>

◦ 증권회사 등 금융기관에 있어서 단기매매증권으로 분류된 전환사채의 주식전환으로 발생하는 전환손익은 영업손익(별도의 계정과목)으로 계상하는 것이 타당함

보험회사 특별계정의 만기보유증권 보유에 관한 질의 (회제이 8360-00089, 2004.2.10)

<질의요약>

◦ 보험사는 보험업법 제108조 1항의 각호에 해당하는 계약에 대하여 대통령이 정하는 바에 따라 그 준비금에 상당하는 자산의 전부 및 일부를 그 밖의 자산과 구별하여 이용하기 위한 계정(특별계정)을 설정하여 운용할 수 있음

◦ 회사는 1999.4.1부터 퇴직보험 특별계정에 속하는 채권을 그 보유의도 및 능력에 따라 일부 유가증권을 만기보유증권으로 보유하고 있었음

◦ 2002.3.25 (구)보험업법시행령 제16조의 6의 개정으로 모든 특별계정의 유가증권을 증권투자신탁업법시행령 제14조에 의해 시가로 평가하도록 법규가 개정됨에 따라 회사는 퇴직보험 특별계정에서 기준의 원가법으로 평가하던 만기보유증권을 중도매각채권으로 계정재분류함

◦ 그러나, 최근 보험업법시행령 제54조의 개정(2003.9.26)으로 변액보험을 제외한 특별계정은 기업회계기준에 의거하여 평가하도록 개정되어 퇴직보험 특별계정에서 만기보유증권의 분류가 가능하게 됨

◦ 따라서, 회사는 기업회계기준서 제8호 문단13의 규정을 적용할 경우 해당 규정에 의거 일정기간동안 만기보유증권의 보유 및 신규취득을 할 수 없지만 법규정 변경에 의하여 만기보유증권을 불가피하게 재분류한 경우는 기업회계기준서 제8호 14에서 나열하고 있는 유가증권 재분류 예외사항에 준하는 사항으로 판단됨

◦ 상기 회사와 같이 보험업법시행령 등 개정으로 인하여 만기보유증권을 중도매각증권으로 계정재분류한 경우 기업회계기준서 제8호 문단14를 적용하여 만기보유증권의 신규취득 및 보유가 가능한지?

<회신요약>

◦ 2002회계연도중 퇴직보험 특별계정에 속한 채권에 대하여 관련법규에 따라 시가평가하였더라도 2003회계연도중 기업회계기준을 준용하여 평가하도록 관련법규가 개정된 이후 취득하는 만기까지 보유할 적극적인 의도와 능력이 있는 채권(만기보유증권)에 대하여는 상각후 취득원가로 평가(감액사유가 있으면 감액손실을 계상하여야 함)하는 것이 타당함. 이 경우 상각후 취득원가로 평가하는 채권에 대하여는 특별계정에 대한 주석사항에서 시가평가하는 채권과 구분기재하는 것이 타당함

기업회계기준서 제8호(유가증권) 문단14의 적용적합여부 (회제이 8360-00090, 2004.2.10)

<질의요약>

◦ 회사는 A카드채를 만기보유증권으로 분류하고 있는 바, A카드 부실화 사태와 관련하여 채권단이 출자전환을 결의하였고 이에 회사보유의 회사채 400억, 대출계약 850억 총 1,250억중 837억원을 출자전환에 동의하여 전환된 지분증권을 매도가능증권으로 분류하였고

◦ A카드는 이번 부실화 사태와 관련 신용등급이 3단계 하락하였고 추가하락 우려도 있는 바

※ 한국신용정보: AA(2003.3까지)→A-(2003.7까지)→A+(2003.7이후)→A(현재)

◦ 만기보유채권으로 분류하여 보유하고 있는 A카드채의 일부를 출자전환하는 경우 출자전환후의 잔여채권에 대하여는 기업회계기준 제8호 문단14에서 규정하는 바와 같이 계속적으로 만기보유채권으로 분류할 수 있는 지?

<회신요약>

◦ 만기보유증권으로 분류된 A카드채중 일부를 채권금융기관의 협약에 의해 출자전환한 경우에는 기업회계기준서 제8호 문단14의 예외적인 매도에 해당되므로 동 기준서 문단13을 적용받지 않는 것이 타당함

유가증권감액손실 인식여부에 대한 질의 (회제이 8360-00108, 2004.2.25)

<질의요약>

- ’98. 4월 A사 부도발생

- '98. 8월 회사정리절차 개시결정

- ’98.12월 대출채권 등 KAMCO 앞 매각(매각손실 1,000억원)

- ’99. 9월 출자전환을 포함한 회사정리계획안 인가

- ’99.12월 출자전환 해당 신주에 대한 거래소 상장

- ’00. 1월 KAMCO로부터 대출채권 등 환매 및 출자전환 처리

(환매에 따른 대손충당금 증액 1,000억원)

※ 주가(2000년말 4,500, 2001년말 3,600, 2002년말 3,550, 2003년말 3,250)

◦ 현재 A사는 환매시로부터 요주의업체로 분류하고 있고 기타 대출채권에 대하여는 2%에 해당하는 대손충당금을 설정하고 있음

◦ 대출채권환매사유 : 당행 주도하에 회사갱생을 적극적으로 추진하기 위하여 대주주로서의 권리취득 및 기타채권의 관리목적으로 KAMCO 앞 매각한 채권의 환매요청

◦ 취득가액 @5,000원 결정 사유 : 채권채무재조정의 회계처리 (5-1)에 따라 취득 당시 주식의 시장가격이 전환가액(원리금 명목가액)을 초과하여 전환가액으로 취득가액 인식

(2000. 1. 26. 환매일 종가 @7,510, 1999. 12. 8. 상장일 종가 @14,450)

◦ 상기 A사 주식과 관련하여 향후 추가적인 차입조건 완화조치가 예상되지는 않는 상황에서 장부가액과 공정가액과의 차이에 대하여 기업회계기준서 제8호 문단 34 다)항에 따라 감액손실을 인식하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 장부가액과 공정가액의 차이는 추가적인 감액손실로서 당기비용으로 처리하는 것이 타당함

출자전환채무관련 회계처리 (회제이 8360-00124, 2004.3.10)

<질의요약>

◦ A사는 채권금융기관 공동관리중에 있는 상장회사로서 A사의 채권금융기관들은 보유하고 있던 채권 약 1조원을 1차 출자전환을 통하여 주당 5,000원에 1.9억주의 보통주식으로 출자전환하였음. 또한, 동 채권금융기관은 아래와 같이 향후 무상감자를 실시한 후 약 2.5조원의 채권을 추가적으로 2차 출자전환하기로 2004.2.6.자로 합의함

- 무상감자 : 발행 보통주식을 43.5 : 1의 비율로 병합

- 2차 출자전환으로 발행될 보통주식의 내용

․ 액면가액 : 5,000원

․ 발행가액 : 5,000원

․ 발행주식수 : 5억 주

․ 처분제한 : 출자전환주식은 A사 매각 완료시까지 처분이 제한됨

-	발행주식수 변동 내용

총 발행주식수

․ 출자전환전 유통주식수	: 157 백만주

․ 1차출자전환 191백만주(처분제한)	: 348 백만주

․ 무상감자 (43.5 : 1)	:  8  백만주

․ 2차출자전환 500백만주(처분제한)	: 508 백만주

◦ A사의 유통되는 주식의 시가는 2차 출자전환합의일 현재 주당 1,300원(2004.2.6)이나 2차 출자전환합의일 전후하여 연속적인 상한가와 하한가를 반복하는 등 비정상적인 변동성을 보이고 있어 매우 불안정한 상태임

◦ A사의 채권금융기관이 2차 출자전환을 합의한 시점에 A사의 출자전환채무(자본조정) 관련 공정가액 평가 및 회계처리는?

<회신요약>

◦ 출자전환에 의해 발행하는 주식이 장기간 처분제한조건이 부여된 주식이고 채무자 부담완화를 통한 회생을 위하여 출자전환이 이루어진 사실 등으로 미루어 볼 때 출자전환 합의일 현재의 시장가격에 의하여 출자전환으로 발행될 주식의 공정가액을 신뢰성있게 산출할 수 없는 경우에는 외부평가기관의 평가 등 합리적인 평가모형을 이용하여 공정가액을 명백히 산정할 수 없는 한, 출자전환 합의일(발행주식수가 실질적으로 결정된 시점)에 조정대상채무의 장부가액으로 출자전환채무(자본조정)를 회계처리하고 채무조정이익은 인식하지 않는 것이 타당함

채권결제일 변경관련 회계처리 (회제이 8360-00134, 2004.3.15)

<질의요약>

◦ [해석적용사례 2003-10] (채권결제일 변경관련 회계처리)에 의하면 T+2일 이후 결제되는 채권장외거래의 매매대상채권이 단기매매증권이거나 매도가능증권일 경우에는 매매계약체결일부터 결제일까지의 가격변동분을 기업회계기준등에 관한 해석 53-70(파생상품등의 회계처리)에 따라 공정가액으로 평가하여 당기손익으로 처리하도록 하고 있음. 또한, 매수자의 입장에서 결제일에 유가증권의 금액을 결제일의 공정가액으로 계상하도록 하고 있음

◦ 이때, 결제일의 공정가액을 적용함에 있어서 어느 시점의 공정가액을  적용해야 되는지?

결제일의 종가를 적용해야 되는 경우, 채권시장  마감이후 시장수익률을  오후 5시 이후에 이용할 수 있기 때문에 Daily closing을 하는데 있어 실무적으로 어려움이 있음. 그러나 전일의 종가를 적용하면 결제일의 회계처리가 용이하게 이루어 질 수 있는 장점이 있는 바, 실무적 편의를 위해 전일의 종가를 사용하여도 되는지?

<회신요약>

◦ T+2일이후 결제되는 채권장외거래의 경우 매매계약체결일로부터 결제일까지의 가격변동분을 평가함에 있어서 결제일의 공정가액은 채권실물 취득시점에서의 채권가격을 적용하는 것이 타당함.

그러나, 취득시점에서의 공정가액이 분명하지 아니한 경우에는 취득시점과 측정시점사이에 중요한 경제적 상황의 변화가 없다면 결제일중 가장 적절한 특정시점의 공정가액을 취득가액으로 하는 것도 가능하다고 판단됨. (단, 회사가 정한 취득가액 결정방법은 정당한 사유없이 변경할 수 없음).

의무전환조건 전환사채의 주식전환시 취득원가 산정 (회제이 8360-00206, 2004.5.6)

<질의요약>

◦ A은행은 채권단으로서 채권․채무재조정을 통하여 아래와 같은 전환사채(B사)를 인수하여 보유하고 있었으며, 만기에 의무전환조건에 따라 전환권을 행사하여 주식으로 전환하였음

◦ 동 전환사채의 관련내역은 다음과 같음

액면가액	취득원가	자본조정	장부가액(*)
690억원	300억원	400억원	700억원

(*) 외부평가기관의 공정가액

◦ 전환권 행사로 발행된 주식은 거래소에 상장되어 있는 시장성있는 주식으로 주식전환일의 거래소 종가기준 전환주식수에 대한 시가는 650억원임

◦ 의무전환조건이 부여된 전환사채의 전환시 주식의 취득원가 결정과 전환손익 인식방법에 대하여 타당한 방법은?

<회신요약>

◦ 주식전환이 의무적인 전환사채의 전환권 행사시 주식의 취득원가는 전환사채의 장부가액을 승계한 후 공정가액으로 평가하고, 자본조정에 계상된 미실현손익은 실제 주식을 처분할 때 인식하는 것이 타당함

금융지주회사의 주식교환에 따른 피인수회사 투자자의 회계처리

(회제이 8360-00225, 2004.5.10)

<질의요약>

◦ A금융지주회사는 B은행의 지배권을 취득한 후에 B은행의 완전 지배를 위하여 기타주주가 소유한 잔여지분을 인수하기 위한 인수대가로 A금융지주회사의 주식을 교환 지급하는 주식교환을 추진중에 있음

◦ 상기 주식교환 거래에 대하여 피인수회사인 B은행의 투자자 입장에서의 회계처리와 관련하여 타당한 회계처리는 무엇인지?

<회신요약>

◦ 금융지주회사가 피인수회사의 완전지배를 위하여 주식교환을 하는 것은 투자자 입장에서 볼 때 자산의 교환으로 볼 수 없으므로 회계처리 대상이 아님.

증시안정기금 반환시 회계처리 (회제이 8360-00246, 2004.5.17)

<질의요약>

◦ 증권시장 안정기금(증안기금) 반환 현황

회사는 2003 회계연도(2003.4.1 ~ 2004.3.31)중에 다음과 같이 두 차례에 걸쳐 증권시장안정기금으로부터 출자금반환 및 배당을 통보 받았음

(1) 1차반환 : 2003. 9.30 출자금명목의 반환 (69억)

(2) 2차반환 : 2004. 3.30 출자금명목의 반환 (51억) 및 배당금(60억)

◦ 증안기금의  재무제표

증안기금의 전회계연도말(2003. 3. 31) 대차대조표와 두차례의 출자금 반환 후 당회계연도 말( 2004. 3. 31) 대차대조표는 다음과 같음

B/S (03.3.31)			B/S (04.3.31)
자산 2,871억	출자금 2,265억 이익잉여금 606억		자산 850억	출자금 0 이익잉여금 850억

◦ 상기와 같은 증안기금 반환시 회사가 당기손익으로 인식하여야 할 금액은?

<회신요약>

◦ 증안기금에서 통보한 내용대로 출자금 원금이 먼저 반환된 것으로 하고 차액을 손익으로 인식하는 것이 타당함

자회사편입을 위한 주식교환시 주식취득가액 결정 (회제이 8360-00304, 2004.7.9)

<질의요약>

◦ A사는 B사(A사가 81%소유)를 완전자회사로 편입하기 위하여 B사가 먼저 일반 소액주주로부터 자사주식을 매입하고(자기주식 보유) B사가 보유한 자기주식을 A사 주식과 교환하는 절차를 밟을 예정인 바

◦ 상기 자기주식의 취득과 주식교환의 회계처리와 관련하여, 본 거래는 자기주식의 취득거래와 주식교환거래를 별개로 볼 것인지, 아니면 일련의 거래로 볼 것인지?

<회신요약>

◦ 자기주식 취득시에는 현금지출액을 취득가액으로 계상하고, 자기주식을 지주회사주식으로 교환시에는 지주회사주식의 공정가액으로 자기주식을 처분한 것으로 보아 자기주식처분손익을 산출하고, 교환된 지주회사주식의 공정가액으로 자산에 계상하는 것이 타당함

은행이 유동화회사로부터 양도받은 대출채권등의 회계처리 (회제이 8360-00304, 2004.7.9)

<질의요약>

◦ A은행은 2001년 6월 22일에 특정 대출채권(주로 워크아웃채권) 대상자산으로  자산유동화전문회사("SPC")를 설립하였음. A은행은 동 SPC의 제2종 출자지분권자이며, 또한 후순위채권자임

◦ SPC의 구조

① 은행(양도인) - NPL을 유동화함

② SPC(양수인) - 유동화자산을 매입하여 선․후순위 ABS 발행함

④ 투자자 - 선순위 ABS 매입

⑤ 은행(양도인) - 후순위채권 및 2종 출자지분증권 인수함

◦ 현재 동 SPC는 선․중순위 모두 상환되었으며, 최초 자산양도자인 A은행은 자산양도계약서상 우선매수권을 행사하여 SPC의 잔여 기초자산을 매수할 예정인 바, SPC는 잔여 기초자산의 매각대금을 이용하여 후순위채권을 조기에 상환할 예정임.

◦ 따라서 자산 양도자인 A은행은 우선매수권을 행사하여 잔여 기초자산(주로 워크아웃 채권)을 매입할 예정이며, 매입가격은 회계법인을 선정하여 산정한 가액으로 결정될 예정임

◦ 한편, A은행의 고유계정에는 잔여 기초자산과 동일한 채권이 있으며, 자체 자산건전성 분류기준에 의하여 설정한 대손충당금을 적립하고 있음

1. 상기 SPC의 잔여 기초자산을 매입하기 위하여 자산양도등의 계약서 상의 양도인과 양수인(SPC)이 합의하여 회계법인을 선정하여, 동 회계법인에서 각 기초자산에 대하여 평가가액을 산정하였을 경우, 이를 기초자산의 취득가액으로 하여 양도인이 매수할 수 있는지?

2. 상기 [질의1]의 외부평가기관의 평가액 등을 취득가액으로 하여 다음과 같은 회계처리가 타당한 지의 여부

(차)	대출채권(*1) 대손충당금(*2)	××× ×××	(대)	후순위채권(투자자산) 투자자산처분손익	××× ×××

(*) 평가액은 대출채권(1)과 대손충당금(2)의 차액임(액면 및 충당금으로 총액기재)

3. 당행이 결산기(분기단위)에 [질의2]에 따라 계상된 대출채권에 대하여 대손충당금을 설정하게 되는 바, 미래 회수예상가액(채권총액 기준)을 합리적인 방법으로 추산하여 회수예상가액이 취득원가에 미달하는 경우에 한하여 그 미달액을 대손충당금으로 계상하는 경우 회계처리 방법.

<회신요약>

1. 은행이 보유하고 있는 후순위채등과 상계하기 위하여 SPC의 잔여 대출채권을 매입할 경우 은행이 보유하고 있는 자산의 장부가액으로 SPC 잔여대출채권의 취득가액을 산정하는 것이 타당함

2와3. 대출채권 재매입시의 회계처리는 매입한 대출채권을 취득원가로 계상하는 것이 원칙이나, 재매입한 대출채권에 대손충당금을 차감하는 형식으로 하여 총액으로 계상하는 것도 기업회계기준상의 정당한 회계처리로 볼 수 있음. 이 경우 재매입한 대출채권 취득가액의 대손충당금환입 한도는 은행이 보유하고 있는 후순위채권 및 2종출자지분증권의 당초 취득가액까지이며, 상기 2가지 회계처리 모두 결산시 설정할 대손충당금은 합리적이고 객관적인 기준에 따라 산출한 대손추산액으로 하는 것임

신설 생명보험사의 유가증권 분류 (회제이 8360-00307, 2004.7.13)

<질의요약>

◦ 한국내에서 지점을 통하여 국내에서 생명보험업을 영위하는 외국법인은 한국지점(이하 ‘갑’)이 그동안 한국내에서 영위해 왔던 생명보험계약 및 자산을 2004.6.1자로 한국내에 새로이 설립된 100%자회사(이하 ‘을’)에게 이전하였음

◦ 한국지점 갑은 2004.3.31부로 갑이 소유하고 있는 유가증권을 만기보유증권에서 매도가능증권으로 변경하였고, 2004.6.1부로 을은 갑으로부터 취득한 유가증권을 갑의 유가증권 분류와 동일하게 매도가능증권으로 분류하고 있음

◦ 을은 양도받은 사업을 토대로 보험영업을 영위하고 있는 과정에서 새로이 발생하는 현금을 유가증권에 투자할 때, 새로 취득한 유가증권은 보유하는 본래의 취지에 맞게 만기보유증권으로 구분하려고 함

◦ 을은 갑으로부터 취득한 유가증권이외에 새로이 취득하는 유가증권을 만기보유증권으로 구분할 수 있는지?

<회신요약>

◦ 새로이 투자하는 유가증권은 보유의도와 보유능력을 감안하여 만기보유증권으로 구분할 수 있음

금융지주회사의 주식교환에 따른 회계처리 (회제이 8360-00322, 2004. 7. 21.)

<질의요약>

◦ 2004. 6. 18. A금융지주회사(이하 ‘모회사’)는 B사(이하 ‘자회사’)를 완전 자회사로 편입하기 위하여 모회사 주식과 자회사 주식을 소규모주식교환방식으로 주식교환을 하였음

- 주식교환일 전 자회사는 자기주식을 보유하고 있었으며, 주식교환에 반대하는 소액주주의 주식매수청구권 행사로 인하여 소액주주로부터 자기주식을 추가로 취득함

- 주식교환일 당시 자회사가 소유하는 자기주식은 본 주식교환으로 모회사의 보통주로 교환됨

◦ 주식교환내역

① 교환목적 : B사를 A사의 완전자회사로 편입

② 교환비율 : 0.5500(B사 1주 : A사 0.5500주)

③ 교환가격 : B사 @4,986원, A사 @8,902원

④ 교환대상 : A사회사 이외의 주주가 소유한 주식(B사 주식 15,5847,113주, 전체의 47.3%)

⑤ 공개매수 : @4,914원

1. 상기 주식교환 거래에 대하여 자회사가 주식교환의 결과로 모회사의 주식을 취득하는 경우 주식 취득일은?

2. 자회사가 취득한 모회사의 주식 취득원가 산정방법은?

3. 자회사가 소유한 자기주식을 모회사의 주식과 교환하였을 경우 그 차액의 처리방법은?

<회신요약>

1. 자회사의 모회사 주식 취득일은 주식교환일로 보는 것이 타당함

2. 자회사가 취득한 모회사의 주식은 주식교환일 현재 모회사 주식의 공정가액으로 평가함.

3. 자회사가 보유하고 있던 자기주식을 모회사로 교환하는 경우 발생한 자기주식처분이익은 기존의 자기주식처분손실과 우선적으로 상계하고 그 잔액은 기타자본잉여금에, 자기주식처분손실이 발생한 경우는 자기주식처분이익으로 계상된 기타자본잉여금과 우선적으로 상계하고 그 잔액은 자본조정으로 계상한 후 결손금의 처리순서에 준하여 처리함이 타당함

개정 유동화전문회사 회계처리에 관한 질의 (회제이 8360-00343, 2004.8.3)

<질의요약>

◦ 개정된 유동화회계처리기준(부록 A4)에 의하면 유동화채권회수이익의 경우 원가회수기준을 적용할 수 있으며, 이 경우 원가회수기준의 적용대상을 개별채권별 또는 채권그룹별로 적용할 것인지를 당해 채권의 특성 등을 감안하여 판단하여야 한다고 되어 있음. 이 경우

1. 원가회수기준의 적용범위를 결정할 때, 판단기준이 되는 당해 채권의 특성이 구체적으로 어떤 것인지?

2. 은행권으로부터 무수익채권(NPL)을 양도받아 설립된 SPC의 경우 초기 취득원가 전체금액을 동일한 채권그룹으로 하여 원가회수기준을 적용할 수 있는지?

<회신요약>

◦ 채권의 특성을 고려하지 않고 유동화채권 전체를 대상으로 원가회수기준을 적용하는 것은 적절하지 않음. 하지만, 최초 취득시점에 개별채권별로 공정가액과 매입가격이 존재하지 않고 개별채권별 회수가능가액의 산출이 어렵다면 위와 같은 구분이 가능한 채권그룹별로 원가회수기준을 적용하는 것이 가능함

「만기보유채권의 중도매각 예외적용」의 채권대차거래 적용가능여부

(회제이 8360-00370, 2004.8.21)

<질의요약>

◦ Repo거래로 매도된 만기보유채권의 환매수시 현금으로 결제될 경우 중도매각으로 보지 않고 계속 만기보유채권으로 분류한다(회제이8360-00151, 2002.5.20 금융감독원)는 『만기보유채권의 중도매각 예외적용』에 대한 회신내용을 증권예탁원을 통하여 이루어지는 채권대차거래의 현금상환시에도 적용할 수 있는지?

<회신요약>

◦ 증권예탁원을 통하여 이루어지는 채권대차거래에서 증권예탁원 유가증권대차거래의중개에관한규정에 의하여 만기보유증권을 현금으로 상환한 것만으로는 회사가 채권을 만기까지 보유할 의도와 능력이 없는 것으로 해석되지 않으며, 동 규정에 의거 채권대차거래의 종료시 현금으로 상환됨에 따라 만기보유증권이 실질적으로 매도된 경우에도 합리적으로 예상할 수 없는 비반복적인 상황 변동에 대응하여 그 채무증권을 매도하는 경우에 해당하는 것으로 보아 기업회계기준서 제8호 “유가증권” 문단13을 적용하지 않는 것이 타당함

소멸시효 완성예금관련 회계처리 (회제이 8360-00417, 2004.9.15)

<질의요약>

◦ A은행은 최종거래일 현재 예금잔액 10만원 미만인 수시입출식예금이 일정기간 거래가 없는 경우에는 거래중지계좌로 편입하고, 거래중지계좌 편입일로부터 5년이 경과하면 영업외수익으로 처리하고 있음

가. 거래중지계좌 편입기준

- 1만원 미만으로 1년이상 입출금거래가 없는 계좌

- 1만원 이상 5만원 미만으로 2년이상 입출금거래가 없는 계좌

- 5만원 이상 10만원 미만으로 3년이상 입출금거래가 없는 계좌

나. 영업외수익으로 처리한 예금을 고객에게 환급하는 경우에는 수익처리연도에 불구하고 영업외비용으로 회계처리하여 지급함

◦ 최종거래일 현재 예금잔액 10만원 이상인 수시입출식예금은 거래중지계좌 편입 및 영업외수익 처리대상에서 제외하고 있음

1. 상법상 소멸시효가 완성된 수시입출식예금을 동종업계의 관행 및 공공적인 성격을 고려하여 10만원 이상의 예금은 수익처리대상에서 제외하고 10만원미만의 예금은 일정 기간후에 수익으로 처리하도록 내부규정에서 정하고 있는 경우, 소멸시효가 완성된 예금에 대한 기업회계기준상 수익인식은 상법기준에 정하는 바에 따라 5년이 경과한 시점에서 모두 인식하여야 하는 것인지, 아니면 내부규정에서 정하는 바에 의하여 인식할 수 있는 것인지?

2. 정기 세무조사에 의하여 그 동안 회계상 수익으로 인식하지 않은 10만원 이상의 수시입출식예금에 대하여 법인세를 과세하는 경우 동 예금해당액은 세무상 익금산입(+유보)하여 법인세를 납부하고 추후 고객에게 지급하는 때에 손금산입(-유보)함에 따라 결과적으로 회계이익과 과세소득간 일시적 차이가 발생하게 되는 바, 이 경우 일시적 차이를 이연법인세차로 계상할 수 있는 것인지?

3. 현행 소멸시효 완성예금에 관한 내부규정을 상법기준에 따라 최종거래일로부터 5년이 경과한 시점에서 예금잔액 규모에 관계없이 모두 수익으로 인식하도록 변경하는 경우 회계정책의 변경에 해당하는 것인지?

4. 위 [질의3]을 회계정책의 변경으로 보는 경우에 발생하는 회계변경누적효과는 전기이월이익잉여금에 가산하게 되는 바, 이 경우 회계변경누적효과에서 발생하는 일시적 차이의 법인세효과는 회계변경누적효과에서 직접 차감하는 것인지?

<회신요약>

1. 상법상 소멸시효가 완성된 예금이라 하더라도 예금거래의 공공성, 동종업계의 관행, 감독당국의 지침 등으로 인해 사실상의 예금지급의무를 부담하고 있다면, 동 예금을 상법상 소멸시효 완성시점이 아닌 실질적으로 부담하는 예금지급의 경제적 의무가 소멸되었다고 추정되는 시점에 수익으로 인식(10만원이상의 예금 포함)하는 것이 타당함. 이 경우 예금지급에 대한 경제적 의무가 사실상 소멸되었다고 추정되는 시점은 예금잔액의 규모, 예금청구기간, 과거의 예금지급실적 및 은행의 예금지급정책 등을 종합적으로 고려하여 결정하여야 함.

2. 10만원이상의 예금에 대한 과세로 인해 발생하는 익금유보는 [해석45-52]에서 규정하고 있는 회계이익과 과세소득과의 기간차이로서 이연법인세차로 계상할 수 있는 일시적차이에 해당됨

3. 현행 소멸시효 완성예금에 관한 내부규정이 [질의1]에서 언급한 실질적으로 부담하는 예금지급의무의 소멸여부를 반영한 것이라면 이를 상법기준에 따라 최종거래일로부터 5년이 경과한 시점에서 예금잔액 규모에 관계없이 모두 수익으로 인식하도록 변경하는 것은 기업회계기준상 회계변경에 해당됨. 그러나, 만약 농협이 예금지급에 대한 의무가 사실상 소멸되었음에도 불구하고 이를 계속 부채로 인식하였던 것을 상법상 소멸시효기준으로 변경하는 것은 오류수정에 해당됨.

4. [질의3]과 같이 현행 소멸시효 완성예금에 관한 내부규정을 상법상 소멸시효기준으로 변경하는 것이 회계변경에 해당할 경우 회계변경누적효과에서 발생하는 일시적차이의 법인세효과는 회계변경누적효과에서 직접 차감하는 것이 타당하고, 현행 내부규정을 상법상 소멸시효기준으로 변경하는 것이 오류수정에 해당한다면, 중대한 오류로서 전기이월이익잉여금을 수정하는 경우에는 오류수정손익에서 직접 차감하고, 손익계산서에 반영하는 경우에는 당기손익에 반영하는 것이 타당함

주식매각대금중 에스크로 계좌에서 관리되는 유보금에 대한 회계처리

(회제이 8360-00420, 2004.9.15)

<질의요약>

◦ 갑사는 45개 채권금융기관으로 구성된 채권단이 출자전환한 주식의 87.8%를 보유하고 있으며, 주관 은행인 A은행은 채권단을 대표하여 최근에 우선협상 대상자와 주식매매계약을 체결하였으며 합의된 매각대상주식수는 51백만주로 전체발행주식의 54%임

◦ 주식매매계약에 따라 매각대금의 일부인 500억원을 에스크로(Escrow)계좌에 매도인의 진술 및 보증을 위해 2007.6.30까지 별도로 예치

- 에스크로 계좌 운영목적 : 매도인들의 본 계약상 진술 및 보증 위반이나 본 계약상 확약 위반으로 인해 매도일들의 배상책임을 담보하기 위해 매도인들이 매매대금 중 일부를 유보금(정산상환)으로 별도보관

- 정산의무 면제 :

1) 건당 기준으로 2억원 미만인 경우

2) 건당 기준으로 2억원 이상이더라도 건당 손해액의 합산액이 100억원(정산개시금액)을 초과하지 않는 경우

- 매도인의 정산의무 : 정산개시금액(100억원) 초과한 갑사 손해액의 50%

◦ 위 계약내용에 따라 이루어진 거래에서 각 채권금융기관이 에스크로(Escrow)계좌에서 관리되는 유보금에 대하여 어떻게 회계처리하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 매도인인 채권금융기관은 주식매매계약서상 정산조항으로 인해 향후 매수인에게 지급하여야 할 금액에 대하여는 공정가액으로 평가하여 부채로 계상하고 처분손익계산에 반영하는 것이 타당함. 만약 동 부채의 공정가액을 객관적이고 합리적인 방법으로 평가하기 어려운 경우에는 에스크로계좌에 유보되어 있는 정산한도액인 500억원과 처분에 따른 이익을 인식하지 않는 범위 중 낮은 금액을 부채의 공정가액으로 보는 것이 타당함.

보험료결손관련 영업권의 회계처리 (회제이 8360-00433, 2004.9.23)

<질의요약>

◦ A생명은 신설법인으로서 P&A방식에 의하여 2004.6.30 기준으로 부실보험사로 지정된 B생명의 자산․부채를 50억원에 인수하는 조건으로 보험업 허가를 받음(순자산 부족액 150억원 중 100억원만 정부로부터 공적자금을 지원받음)

◦ 인수일 현재 B생명의 자산․부채 현황은 다음과 같음

자 산	부 채
1,050억원	책임준비금 1,000억원
	기타부채 200억원
공적자금투입 100억원
자산부족액 50억원

◦ 상기 책임준비금에는 B생명의 직전 결산일인 2004.3.31 현재 과거 경험률에 의하여 계산한 보험료결손액 150억원이 포함되어 있지 않고, 계약이전결정문에 의하면 자산․부채 이전대상에서 보험료결손은 제외되어 있으며, 공적자금투입의 대상이 되지 않음

◦ 2005.3.31 제1기 결산시 B생명의 자산․부채를 인수한 이후 신규 영업에 의하여 새로이 체결한 보험계약으로부터 보험료잉여액 300억원이 발생함

1. 계약이전당시 이전되는 책임준비금에 포함되어 있지 않은 보험료결손액은 A생명이 인수하는 식별가능한 부채로 인식하여 영업권 계상액에 포함하여야 하는가?

2. 만일, 보험료결손액 150억원에 대하여 인수시점에서 [질의1]에 따라 보험료적립금을 추가로 계상하였다면 2005.3.31 제1기 결산시 어떻게 회계처리하여야 하는가?(인수시점의 보험료결손액은 결산시에도 동일하다고 가정함)

3. [질의1]에서 보험료결손액을 부채로 인식할 경우 계상되는 영업권은 250억원이고 부채로 인식하지 않을 경우의 영업권은 100억원인데, 이렇게 계상된 영업권은 2005.3.31 제1기 결산시 어떻게 회계처리하여야 하는가?

<회신요약>

1. 보험료결손은 식별가능한 부채인 보험료적립금의 과소계상액이므로 A생명은 이를 부채로 인식하여 영업권 계산에 포함하는 것이 타당함

2. 결산일 현재 보험료결손 150억원과 보험료잉여 300억원을 상계하면 보험료잉여가 발생하므로 인수시점에 추가 계상한 보험료적립금 150억원은 환입하는 것이 타당함

3. B생명으로부터 인수한 자산․부채로 인하여 보험료결손이 예상되는 등 향후 A생명의 미래 경제적 효익에 기여하지 못하고 초과수익력이 없는 것으로 보아 전액 감액처리하는 것이 타당함

2종 수익증권 평가에 대한 회계처리 (회제이 8360-00436, 2004.10.1)

<질의요약>

◦ 증권회사가 자산유동화에관한법률에 따라 다음과 같이 부실채권 등을 유동화한 후 유동화전문회사(SPC)가 발행한 후순위CBO채권을 보유하고 있는 경우 당해 후순위 CBO채권의 평가 등 관련 회계처리에 대하여 질의함

-  다    음  -

가. 자산양도자 및 자산관리자 : OO투자증권

나. 유동화자산 : 부실채권 등

다. 선순위 CBO채권의 인수자 : 일반투자자

라. 후순위 CBO채권의 인수자 : OO투자증권의 고유, 신탁형증권저축계정 및 일반신탁계정

마. 1종 출자지분(이익배당권리 없음)의 인수 : 일반투자자

바. 2종 출자지분(이익배당권리 있음)의 인수 : 전액 OO투자증권의 고유계정 보유

사. CBO 채권(선순위 및 후순위채권포함)의 원리금잔액의 110%를 초과하는 경우 그 범위내에서 배당이 가능함

아. 최근 SPC의 부실채권 전액을 매각하여 현금성자산으로 환가가 이루어짐

1. 회사는 고유계정 및 신탁형증권저축계정에서 보유하고 있는 후순위 CBO채권에 대하여 민간채권평가기관 채권평가금액으로 평가하여 고유계정의 경우는 평가손실을 자본조정으로 계상하고 있으며, 신탁형증권저축계정의 경우는 감액손실을 계상하고 있는데 SPC가 보유한 현금(차입 등으로 조달된 현금이나 CBO채권이외의 채무와 관련된 현금은 제외)이 당해 후순위 CBO채권의 장부가액을 초과하게 된 경우에는 평가손실 또는 감액손실의 환입 및 미수수익을 인식하여야 하는가?

2. SPC가 배당결의는 없으나 CBO채권의 원리금(장래 Coupon 발생이자 포함)을 초과하는 잔여현금에 대해서 배당결의와 관계없이 SPC의 부실채권을 현금성자산으로 환가하는 시점에 배당수익으로 인식할 수 있는가?

3. 상기 [질의2]에서 현금성자산으로 환가가 이루어지는데 여기서 현금성자산의 정의를 기업회계기준 제13조에서 언급한 현금 및 현금등가물만을 말하는지? 아니면 단기금융상품 중 국공채 및 예․적금등을 포함하는 것인지?

4. 상기 [질의2]에서 배당수익으로 인식할 수 있다면 SPC의 정관상 이익배당한도인 CBO채권의 원리금(장래 Coupon발생이자 포함)의 110%를 상환유보금으로 적치한 후 초과금액을 배당으로 인식하는지 아니면 CBO채권의 원리금의 100%만을 상환유보금으로 적치한 후 초과금액에 대해서 배당으로 인식하여야 하는지? 또한, OO투자증권의 고유계정에서 보유하고 있는 후순위CBO채권의 원리금에 대해서도 상환유보금을 적치한 후 초과금액에 대해서 배당수익을 인식하는지?

5. 상기 [질의2]에서 CBO후순위채의 원리금을 초과하는 잔여현금흐름을 산정시 CBO후순위채의 만기까지의 현금흐름을 SPC의 자산운용수익율(예․적금이자율)로 할인하여 초과잔여현금흐름을 산정할 수 있는지?

<회신요약>

1. SPC가 보유한 현금(차입 등으로 조달된 현금이나 CBO채권이외의 채무와 관련된 현금은 제외)이 취득가액에서 감액손실을 차감한 금액을 초과하는 경우에는 현금보유액을 한도로 순차적으로 감액손실의 환입과 미수수익을 계상하여야 함. 한편, CBO후순위채권에 대하여 감액손실을 인식하지 않고 평가손실을 자본조정으로 계상하고 있을 경우에는 기업회계기준서 제8호 “유가증권”에 따라 민간채권평가기관등의 채권평가금액등 공정가액으로 평가하는 것이 타당함

2. SPC가 보유한 현금으로 CBO채권의 원리금(장래 Coupon 발생이자 포함)과 배당금의 지급이 가능하게 된다면, CBO채권의 원리금을 초과하는 현금을 보유하게 된 시점에 배당수익을 인식하는 것이 타당함.  다만, 이 경우 배당수익의 인식은 SPC가 더 이상의 추가적인 자산운용활동이 없는 사실상의 청산상태를 전제하는 것임.

3. [질의2]의 보유현금은 기업회계기준 제13조의 현금 및 현금등가물을 의미함

4. 2종 출자지분권자가 인식할 수 있는 배당수익은 SPC가 보유한 현금으로 CBO채권 원리금의 100%를 상환유보금으로 적치한 후 초과금액을 한도로 인식하는 것이 타당함. 이 경우, OO투자증권의 고유계정에서 보유하고 있는 후순위CBO채권의 원리금에 대해서도 별도의 상계규정이나 면제규정이 없는 한 상환유보금을 적치한 후 초과금액에 대해서 배당수익을 인식하여야 함.

5. [질의2]의 CBO채권의 원리금을 초과하는 잔여현금흐름은 배당수익인식시점의 보유현금을 기준으로 하여야 함

대출채권 매각관련 회계처리 (회제이 8360-00470, 2004.10.15)

<질의요약>

◦ A은행과 A은행이 설립한 SPC(현재 이해관계자는 A은행뿐임)는 B회사에 대한 대출채권을 각각 600억원과 400억원 보유(관련 대손충당금은 각각 540억원과 360억원으로 가정)하고 있으며, 동 대출채권과 관련하여 회사의 부동산에 대해 공유근저당(공유비율 6:4)을 설정하고 있음. 담보처분을 통한 회수예상가액은 약 100억원으로 예상

◦ A은행과 SPC는 동 채권의 회수를 극대화하기 위해 SPC가 보유하고 있는 담보채권을 C회사에 무담보채권으로 10억원에 매각한 후, 해당 담보물에 대한 근저당권을 A은행으로 이전하고, 이전대가 등을 정산하기 위해 별도의 담보분배약정을 체결하였음

◦ 참고로, 공유근저당의 경우, 일방이 근저당권을 포기(예를 들면, 당초 담보채권을 무담보채권으로 매각하는 경우)할 경우 자동적으로 상대방이 일방의 지분권을 취득하게 됨

◦ SPC가 제3자인 C회사에 매각한 무담보채권은 양도요건을 충족하므로 논란의 여지가 없으나, A은행과의 담보분배약정에 대한 회계처리는 ?

[갑설] A은행과의 담보분배약정에 의한 향후 회수예상분은 무담보채권매각시점이 아니라, 실제로 담보권 실행을 통해 현금이 회수되는 시점에서 인식하는 거래 (무담보채권매각과 근저당권포기로 인한 담보분배약정분은 별개의 거래로 인식)

[을설] A은행과의 담보분배약정에 의한 향후 회수예상분을 무담보채권매각시점에서 인식하는 견해 (무담보채권매각과 근저당권포기로 인한 담보분배약정분을 동일 거래로 인식)

<회신요약>

◦ SPC가 B사에 대한 대출채권에 대하여 제3자인 C사에 매각한 무담보채권이 기업회계기준상 양도요건을 충족한다면, A은행과의 담보분배약정에 의한 B사에 대한 담보권의 공정가액(향후 회수예상분)은 (을설)에 따라 처리하는 것이 타당함

사모단독펀드의 회계처리 (회제이 8360-00512, 2004.11.17)

<질의요약>

◦ 당행은 사모단독펀드의 투자를 ① 당행의 자회사인 자산운용사(당행이 80%지분소유) 및 ② 비자회사인 타 자산운용사 들에 위임하고 있고, 사모단독펀드의 투자위임시 펀드운용에 직접적으로 개입하지 않음

◦ 당행이 수익자(이하 갑)로서 판매회사(이하 을)와의 사모단독펀드 매입 계약시 “사모투자신탁 수익증권 매입(양수)․매각(양도)계약서”상 다음과 같은 항목을 포함하고 있음

4. 갑과 을은 위탁판매하는 수익증권의 위탁회사에 대해 관계 법령등에서 정한 바에 따라 신의성실하게 신탁재산을 운용할 것을 요구할 수 있되, 위탁회사의 자율적인 운용을 저해할 수 있는 행위등 부당한 간섭을 할 수 없다.

5. 갑은 을이 매각하는 수익증권이 실적배당상품임을 인지하며, 을이 위탁판매하는 수익증권의 위탁회사가 관계법령 등을 준수하고 신의성실하게 운용하는 한 을 및 을이 판매한 수익증권의 위탁회사에게 신탁재산운용실적에 대해 이의를 제기하지 아니한다.

◦ 사모단독펀드 신탁약관 제5장에는 투자신탁재산의 운용에 관한 내용을 다음과 같이 포함하고 있음

제36조(투자대상등) ① 자산운용회사는 투자신탁재산을 다음 각호의 투자대상 및 투자방법으로 운용한다.

1. 증권거래법 제2조제1항제1호 내지 제4호의 규정에 의한 국채증권, 지방채증권, 특별한 법률에 의하여 설립된 법인이 발행한 채권, 사채권(신용평가등급이 BBB-이상이어야 하며 주식관련사채권 및 사모채권을 제외한다)

(이하 생략)

제37조(투자한도) ① 자산운용회사는 제36조의 규정에 의하여 투자신탁재산을 운용함에 있어 다음 각호에서 정하는 바에 따라 투자․운용한다.

가. 채권에의 투자는 투자신탁 자산총액의 ( )%이상으로 한다

(이하 생략)

◦ 사모단독펀드의 구성자산을 직접 보유하고 있는 것으로 회계처리 하고자 할 때 다음과 같은 회계처리중 타당한 방법은 무엇인지?

[갑설] 사모투자신탁 수익증권 매입(양수)․매각(양도)계약서상에서 수익증권 위탁회사의 자율적인 운용을 저해할 수 없도록 규정되어 있으므로 투자자인 당행이 사모단독펀드의 운용에 개입한다고 볼 수 없음. 따라서 회계기준적용의견서 03-3의 단서규정에 따라 비특정투자일임계약자산의 회계처리를 적용하여야 함.

그러나, 은행의 자회사를 통해 운용중인 사모단독펀드는 연결실체입장에서 보면 지배력을 행사하고 있으므로 운용에는 개입하지 않는다하더라도 영향력을 부인하기 어려울 것으로 생각됨.

그러므로, 사모단독펀드를 자회사를 통해 운용하는 경우에는 구성자산을 직접 보유하고 있는 것으로 보아 회계처리를 하고, 그 외의 회사를 통해 운용하는 경우에는 비특정투자일임계약자산의 회계처리를 적용하는 것이 타당함.

[을설] 사모단독펀드는 투자자 1인이 위탁자에게 펀드운용을 위임하여 펀드운용에 따른 경제적 효익과 위험 역시 투자자 자신에게 귀속되고, 약관에 포함된 신탁재산의 운용제한 항목 등을 고려할 때 투자자가 펀드운용에 개입한다고 보여지므로 모든 사모단독펀드에 대하여 구성자산을 직접 보유하고 있는 것으로 회계처리해야 함

<회신요약>

◦ (을설)이 타당함

은행간 단기자금거래시 계정과목에 대한 질의 (회제이 8360-00550, 2004.12.2)

<질의요약>

◦ 당행에서는 한국자금중개(주)를 통한 은행간 단기자금거래 뿐만 아니라 국내은행 및 외국은행과 직접 단기자금거래를 하고

- 금융감독원에서 발행한 은행회계해설에 따라 30일이내의 단기자금거래에 대해서는 콜머니로 기표하고 30일을 초과하는 단기자금거래에 대해서는 단기차입금으로 기표하고 있음

- 그러던 중 종금업감독규정 제38조의15(정의)가 개정(시행일자 2003.10.1)된 바, 은행간 단기자금거래시 콜머니와 단기차입금으로 구분하는 기준이 무엇인지에 대하여 질의함

※ 종금업감독규정 제38조의15(정의) 1. “콜거래”라함은 90일이내의 금융기관간 단기자금거래를 말한다.

<회신요약>

◦ 한국자금중개(주)를 통한 은행간 단기자금거래뿐만 아니라 모든 은행간 단기자금거래시 90일 이내의 은행간 단기자금거래는 콜머니로 기표하고 90일을 초과하는 은행간 단기자금거래는 단기차입금으로 기표하는 것이 타당함

대차대조표일후 발생한 상각채권 매각의 회계처리 (회제이 8360-00560,  2004.12.8)

<질의요약>

◦ 은행이 기상각된 채권을 제3자에게 매각하는 거래가 대차대조표일 후 발생한 사건에 해당할 경우 이익인식시점, 대차대조표일의 타당한 회계처리는?

<질의요약>

◦ 동 대차대조표일 사건의 효과를 대차대조표일 현재 재무제표에 반영하지 않는 것이 타당함

[지분법]

지분율증가시 전기미실현손익의 실현방법에 대한 질의(회제일 8360-00041, 2004.1.13)

<질의요약>

◦ 피투자회사의 유상증자로 지분율 증가시 전기미실현손익의 실현방법은?

<회신요약>

◦ 피투자회사의 유상증자로 지분율 증가시 전기미실현손익은 발생시의 지분율을 사용하여 실현시킬 수 있음.

합병으로 인해 교부받은 투자주식의 지분법 회계처리(회제이 8360-00029, 2004.1.14)

<질의요약>

◦ A회사가 보유하고 있는 피투자회사 B사 보유주식에 대한 지분율이 26%에 달하므로 피합병법인인 투자유가증권에 대하여 지분법을 적용하던 중 2002년12월28일에 B사가 흡수합병되어 합병법인C사 주식을 교부받았음(합병회사는 위 합병에 관하여 매수법을 적용하여 회계처리하였음)

◦ 회사가 새로이 교부받은 합병법인에 대한 지분율은 11%에 해당하나, 경영진 인사교류 등으로 회사가 합병법인에 대하여 중대한 영향력을 행사할 수 있다고 판단하여 지분법을 적용하여 합병법인 투자유가증권을 평가하기로 하였음

1. A사가 보유하고 있는 B사 투자유가증권에 대하여 2002년1월1일부터 합병기일인 2002년12월28일까지 B사 손익에 대하여 지분법평가손익과 투자제거차액을 상각하여야 하는 것인지?

2. A사가 새로이 교부받은 C사의 투자유가증권에 대하여 지분법을 적용하여 평가하기로 하였는 바, 합병기일인 2002년12월28일(간주취득일 2002년12월31일)을 기준으로 하여 투자제거차액을 계상하여 향후 상각 또는 환입하여야 하는 것인지?

3. A사가 2002년12월31일에 합병법인의 투자유가증권에 대하여 지분법을 적용하여 평가하여야 하는 바, 구체적인 회계처리방법은?

<회신요약>

1과3. 회사가 보유하고 있는 투자주식이 합병으로 인해 다른 회사의 주식으로 바뀌는 경우 지분법평가손익은 합병회사의 2002 회계연도 손익에 대하여 인식하는 것이 타당함

2. 합병으로 인해 피투자회사에 대한 투자회사의 지분이 감소한 경우 지분변동액은 투자유가증권평가이익 또는 투자유가증권평가손실의 과목으로 하여 자본조정으로 계상하는 것이 타당함

지분법적용투자주식의 회계처리에 대한 질의(회제일 8360-00047, 2004.1.29)

<질의요약>

◦ A회사가 채권단과의 합의를 통해 B회사에 현금으로 출자함으로써 B회사에 대해 중대한 영향력(40%의 지분율)을 행사하게 되었으며 동 주식은 기업구조조정촉진법에 의해 부실징후기업으로 인정된 기업의 주식이며, 사업년도 말 현재 최초 취득시 계상한 투자제거차액에 대한 초과수익력이 상실되었다고 판단되는 경우로서 이를 재무제표에 적절히 반영하는 방법은?

<회신요약>

◦ 기업구조조정촉진법상 부실징후기업으로 인정된 B회사의 주식을 취득한 A회사는 지분법적용투자주식의 투자제거차액을 사업년도말 현재 회수가능가액으로 평가하여 회수가능가액이 장부가액에 미달하고 그 미달액이 중요한 경우에는 이를 당기손익에 반영하고, 평가 후 잔액은 20년 이내의 합리적인 기간동안 정액법으로 상각하는 것이 타당함.

청산중인 자회사에 대한 지분법 적용여부 (회제이 8360-00113,  2004.2.27)

<질의요약>

◦ A사는 다음과 같은 피투자회사인 구조조정조합(B조합)에 대하여 전기까지 계속해서 지분법을 적용하였음.

◦ B조합은 산업발전법에 의한 구조조정전문회사인 C사가 출자한 구조조정조합으로서 당기말 현재 A사는 C사의 최대주주(47%)이며 C사는 B조합의 업무집행조합원임

◦ 당기(2003년)말 현재 B조합은 해산결의(2003년12월5일) 후 청산절차가 진행중이며 해산결의서에 의하면 청산은 해산결의일로부터 6개월 이내에 완료할 예정이며, 청산절차에 따라 2003년12월8일에 청산분배금의 일부를 분배받았음

A사

B조합

(구조조정조합)

C사

(구조조정전문회사)

47%

최대주주

30% 주요조합원

업무집행조합원

1. 위와 같이 청산절차가 진행중인 피투자회사 B조합에 대하여 A사는 전기와 동일하게 지분법을 계속 적용하는지?

2. 만약, [질의1]에서 지분법 적용을 배제함이 타당하다면, B조합의 투자주식은 지분법적용 대상이 아니며 결산일로부터 6개월 이내에 청산으로서 처분될 예정이므로 매도가능증권(유동자산)으로 재분류 예정임. 매도가능증권의 평가와 관련하여 기업회계기준서 8호 문단20에서 ‘단기매매증권과 매도가능증권은 공정가액으로 평가한다. 다만, 매도가능증권 중 시장성 없는 지분증권의 공정가액을 신뢰성 있게 측정할 수 없는 경우에는 취득원가로 평가한다’라고 규정되어 있으며 B조합의 투자주식은 시장성 없는 지분증권으로서 공정가액을 신뢰성 있게 측정할 수 없는 경우에 해당된다고 보임. 이 경우 매도가능증권으로 재분류된 B조합 주식의 평가액이 되는 취득원가는?

3. A사는 전환사채를 발행하면서 만기까지 전환청구되지 않은 전환사채에 대하여 전환사채의 장부가와 동일한 출자금액의 B조합 주식과 관련 분배금을 함께 대물변제하기로 인수계약서에서 약정하였음. 계약당시에는 전환사채의 장부가액과 B조합주식의 장부가액이 일치하였음

동 전환사채는 만기까지 전환 청구되지 아니하여 A사는 인수계약에 따라 B조합주식으로 현물상환하였음. 만기상환 시점에서 B조합주식은 전환사채 발행이후부터 상환전까지의 기간동안의 지분법 평가로 인하여 주식의 장부가액이 전환사채의 장부가액보다 낮게 평가되어 있는 상태인바, 이러한 경우 전환사채 상환 회계처리에서 B조합주식의 장부가와 전환사채의 장부가액과의 차액의 처리는?

<회신요약>

1과2. 지분법을 적용하여 회계처리함

3. B조합 출자금의 장부가액과 전환사채의 장부가액과의 차액은 지분법적용투자주식처분손실로 처리하는 것이 타당함

지분법적용주식의 회계처리에 대한 질의 (회제일 8360-00255, 2004.7.2)

<질의요약>

◦ 지분법적용 투자주식의 취득원가가 공정가액을 초과하는 경우 공정가액을 초과하는 금액의 회계처리는?

<회신요약>

◦ 취득시 취득원가로 계상된 지분법적용 투자주식에 대하여 매결산시(분․반기포함) 기업인수․합병등에관한회계처리준칙에 따라 영업권적 성격인 투자제거차액의 회수가능가액을 구하여 장부가액과 회수가능가액의 차이금액을 감액손실로 인식하는 것이 타당함.

◦ 비상장주식에 대한 투자제거차액의 회수가능가액은 합리적인 평가모형과 적절한 추정치를 사용하여 신뢰성있게 평가하여야 하며, 공신력있는 독립된 유가증권 평가전문기관이 평가한 금액은 신뢰성있게 평가한 금액으로 볼 수 있음.

◦ 그러나, 당해 지분법적용 투자주식 취득시 S의 평가는 평가대상 피투자회사가 제시한 자료(미래현금흐름추정을 포함한 기타 예측자료들)에 대한 검토없이 단순히 평가모형에 의해 계산된 금액이므로 신뢰성있게 평가한 금액으로 볼 수 없음.

생명보험사 출자지분에 대한 지분법 회계처리 (회제이 8360-00352, 2004.8.12)

<질의요약>

◦ 지분법피투자회사의 회계변경 발생

․ 2004년 6월 11일 금융감독위원회는 생보사 투자유가증권 이익분배제도를 개선하여 투자유가증권평가손익이 자본조정항목과 계약자지분조정(부채) 항목으로 구분하여 계상되도록 결의하였음

․ 한편, B생명보험회사는 상기 개정규정을 적용함에 있어 전기재무제표를 재작성하기로 결의하였음

◦ A사는 2002년 12월 12일 B사 주식 30.5%를 취득하였으며 취득가액과 B사의 순자산가액에 대한 지분과의 차이를 영업권으로 계상하여 상각해 오고 있음

◦ 기업회계기준서 1호 회계변경과 오류수정에서는 관련법규의 개정 등의 경우 변경효과를 소급적용하고 전기 또는 그 이전의 재무제표를 비교목적으로 공시할 경우에는 소급적용에 따른 수정사항을 반영하여 재작성한다고 규정하고 있는 바

◦ 지배회사인 A사의 회계기준변경적용방법과 관련하여 회계기준의 변경이 있기 전에 발생한 최초 취득시 발생한 영업권가액도 재산정하여야 하는지 여부?

<회신요약>

◦ 관련법규의 개정에 따른 회계변경으로 인해 지분법피투자회사의 자본조정항목이 조정되어 순자산가액 변동이 발생한 경우 투자회사가 중대한 영향력 획득시점에 계상한 영업권가액은 지분법피투자회사의 회계변경효과를 반영하여 재산정하지 않고, 지분법피투자회사의 회계변경으로 인한 투자회사의 지분변동액을 자본조정에 반영하는 것이 타당함.

지분법적용투자주식의 투자차액과 관련된 회계처리(회제일 8360-00320, 2004.8.17)

<질의요약>

◦ 케이블티비회사(A)는 2000년에 특수관계없는자로부터 동일 지역내 유선방송사(B)의 지분을 100% 인수하여 지분법을 적용하여 왔으나, B사는 방송위원회로부터 유선방송사업권 반납요청에 따라 회사의 청산을 결정하고 2004년 4월 30일자로 해산등기를 하였으며, 유선방송가입자 및 인터넷 사업을 A사로 이전하여 2004년 6월 30일자로 청산관련 업무 이외의 활동은 없음. 유선방송가입자 및 인터넷 사업의 경우 별도의 이전 절차는 없었고 B사의 가입자가 B사에 대한 유선방송시청을 중단하고 A사에 가입하는 방식을 취하였음

◦ 그러나 방송관련법의 변경 및 회사 및 대주주의 경영전략의 변경으로 인하여 B사는 청산을 취소하고 2004년 중 A사와 합병을 계획하고 있는 상황임

1. B사에 대하여 2004년 6월말 반기재무제표에 지분법적용을 하여야 하는지의 여부

2. A사의 지분법투자주식에 포함되어 있는 미상각투자차액의 감액여부

3. B사와의 합병대신, B사는 청산을 중단하고 별도의 신규사업을 진행하는 경우 지분법투자주식에 포함되어 있는 미상각투자차액의 감액여부?

<회신요약>

1. B사에 대하여 반기재무제표에 지분법을 적용하여야 함.

2.와3. B의 유선방송가입자 및 인터넷 사업을 인수하는 시점에 연결재무제표상 미상각투자차액관련 영업권을 A의 대차대조표에 계상하고 그 상당액만큼 지분법투자주식을 감소시키는 회계처리를 하는 것이 타당함.

지분법 회계처리에 대한 질의 (회제일 8360-00317, 2004.8.17)

<질의요약>

◦ A사는 B사에 C사의 지분 중 10%(11.75%⇒1.75%)를 매각하였으나 동 양도계약에는 양도일 이후 B사가 A사에게 주식을 재양도할 수 있는 Put Option계약이 포함되어 있어, 이를 양도거래로 보지 아니하고 C사의 주식을 담보로 한 차입으로 회계처리하였음

◦ 그러나 법적으로는 이미 10%의 지분만큼은 A사의 C사에 대한 주주로서의 권리가 B사로 이전된 바, 이 경우 지분법 적용이 가능한지 여부와 만약 가능하다면 지분법 회계처리시 적용할 지분율에 대한 질의임

<회신요약>

◦ A사는 C사의 주식을  11.75% 전체 지분율에 대하여 지분법을 적용하여 회계처리하는 것이 타당함.

지분법 적용여부 (회제이 8360-00385,  2004.9.2)

<질의요약>

◦ A사는 보험업법의 적용을 받는 보험사업자이며 자동차 판매법인인 B사의 보통주식 8.5%를 보유하고 있으며

․ A사와 B사는 당기중 영업정책과 재무정책상 전략적 업무제휴협약을 체결하여

․ A사는 B사의 전국 대리점과 판매망을 활용한 새로운 보험상품 판매채널을 확보하고, B사는 신차구입자에게 할부금융과 보험서비스를 제공함으로써 안정적인 수익원의 확보 및 다변화를 도모하고 우호적인 기관투자가를 확보한다는 목적으로 제휴관계에 있음

◦ A사와 B사 및 B사 대표이사는 상호간의 의무이행 완수를 위하여 2004년6월18일 아래의 내용을 주요 골자로 하는 합의서를 체결하였음

- A사는 B사를 활용하는 영업정책을 원활히 수행하고, A사의 영업정책과 이익을 대변할 수 있는 확실한 제도적 장치를 구비하기 위하여, B사의 등기임원중 1인을 선임할 수 있는 임원선임권한을 보유하며, 실제 이를 위하여 계약체결과 동시에 A사의 이사선임을 위한 임시주총소집에 관하여 양사의 이사회 결의가 있었으며, 그에 따라서 A측의 집행이사를 전임하는 B사의 주주총회가 8월10일 예정되어 있음

- B사는 주주총회 부의안건을 사전에 A사에게 통보해야 하며, 주주총회의 원활한 회의진행을 위하여 A사의 B사에 대한 의결권을 B사 대표이사인 乙에게 위임할 수 있음

◦ 현재 B사의 대표이사인 乙은 B사 지분 1.94%를 보유하고 있으며, B사의 최대주주 및 그 특수관계인이 소유한 B사에 대한 지분 15.84%에 대하여 의결권 위임약정을 통해서 실질적으로 경영을 지배하고 있음

◦ 현재 B사의 이사회는 사내이사 3인, 사외이사 3인으로 구성되어 있음

1. 이와 관련하여 A사가 보유한 B사 주식을 지분법을 적용하여 평가하여야 하는가?

(갑설) 지분법을 적용하여 평가한다.

(을설) 지분법을 적용하지 않는다.

2. 만약 지분법을 적용하는 것이 타당하다면, 중대한 영향력을 행사할 수 있게 된 때는 언제인지?

(갑설) A사가 B사의 임원선임권한을 획득한 계약 체결시(6월18일)

(을설) 주주총회에서 실제로 이사로 선임된 시점(8월10일)

(병설) 최종 지분율이 8.5%의 주식을 취득한 때

3. 이 경우 투자제거차액 산정 기준이 되는 재무제표는? 즉, 기업회계기준 42-59(4-5) 회계연도 중에 투자주식을 취득함에 따라 피투자회사에 대하여 중대한 영향력을 행사할 수 있게 된 경우에는 주식취득일과 가장 가까운 결산일에 중대한 영향력을 행사할 수 있게 된 것으로 본다 라고 규정하고 있음. 여기서 주식 취득일과 가장 가까운 결산기가 의미하는 재무제표는?

(갑설) 이미 감사,검토를 받은 재무제표중 주식취득일과 가장 가까운 결산시점의 재무제표를 사용하여 투자제거차액을 계산

(을설) 주식취득일과 가장 가까운 결산시점의 재무제표를 사용하여 투자제거차액을 계산

<회신요약>

1,2. (갑설)이 3은. (을설)이 타당함

중대한 영향력 판단기준 (회제이 8360-00482,  2004.10.26)

<질의요약>

◦ 지분법회계처리를 규정한 기업회계기준해석 42-59(2.나)의 단서규정*에 의하여  은행의 경우 중대한 영향력 판단기준의 지분율을 15%로 현재까지 적용해 왔으나, 기업회계기준서 제15호 '지분법'에서는 은행업에 대한 특례가 삭제되었는 바

- 은행업에 대한 특례를 인정하는 실무의견서 2004-1 '금융관련 법률에서 주식소유에 대한 제한이 있는 경우 지분법 적용지분율'의 적용이 계속 유효한지 여부가 논란이 될 수 있음

* 특정법률에서 피투자회사의 발행주식의 소유에 대한 제한을 하고 있는 경우에투자회사가 직․간접적으로 피투자회사의 당해 지분율이상을 보유하고 있는 경우 명백한 반증이 있는 경우를 제외하고는 중대한 영향력이 있는 것으로 본다

◦ 즉, 2004. 2. 13. 기업회계기준서 제15호 '지분법'이 제정되면서 은행업에 대한 특례가 삭제되었는 바, 은행의 피투자회사에 대한 중대한 영향력 판단기준을 원칙적인 20% 기준으로 적용하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 은행 등 금융기관이 관련 법률에 따라 다른 회사 주식의 취득을 제한받고 있고 제한비율을 초과하여 취득하는 경우 자회사로 분류된다면, 지분법은 동 법률에서 취득을 제한하고 있는 지분율(은행, 보험의 경우 15%초과 지분율), 즉 자회사로 분류되는 지분율을 기준으로 적용하는 것이 타당함

피투자회사 대여금에 대한 외화환산이익의 지분법 적용시 제거여부          (회제일 8360-00447, 2004.12.14)

<질의요약>

◦ 지분법적용 피투자회사에 대여한 외화대여금에서 발생한 외화환산손익이 지분법회계처리시 내부거래미실현손익제거 대상인지?

<회신요약>

◦ 지분법회계처리시 제거될 내부거래미실현손익이 아님

[연 결]

연결재무제표 작성대상 (회제이 8360-00176,  2004.4.12)

<질의요약>

◦ A사의 과거 연결대상이 되는 종속회사는 2회사(B사, C사)임

◦ B사는 2003년 8월 1일에 부도처리 되었으며, 2003년 8월4일에 당좌거래가 중지되었고, C사는 2003년 12월 16일에 파산신고를 하였으며 2004년 1월 10일에 법원으로부터 파산선고를 받아서 현재 파산절차가 진행중에 있으며, 당좌거래중지일은 2004년 3월 19일임

◦ 또한 종속회사는 현재 2003사업년도에 대한 외부감사를 받을 만한 상황이나 여력이 없어 당해 사업년도에 대해 외부감사를 받지 못할 것으로 판단됨

◦ 연결대상이 되는 지배․종속관계를 정의하고 있는 외감법시행령 제1조의3 제2항 제2호에 의하면 시행령 제2조 제2항 각호를 준용하도록 되어 있음. 제2조 제2항 2호 내지 3호에 의하면 종속회사는 2004년 3월29일 현재 2호와 3호에 해당되나, 각호의 상황을 적용함에 있어서 해당기간을 결정해야 함

1. 이와 관련하여 외감법시행령 제1조의3에서 매사업년도말 현재 지배․종속회사의 관계를 결정하도록 되어 있으며, 이에 근거하여 C사의 경우 시행령 2조 2항의 2호와 3호의 상황이 2003년 12월 31일 결산기 이후에 발생하였으므로 연결대상에 포함해야 하는지?

2. 외감법시행령 2조 2항 각호를 준용함에 있어서 2조 2항에서 법 제4조제1항의 규정(매사업연도 개시일로부터 4월 이내)에 의한 감사인 선임기간의 종료일 현재의 상황을 준용하여 해당사항을 검토 후에 연결대상에서 제외할 수 있는지?

3. 상기 사항들이 연결재무제표 작성의무를 배제할 수 없으나 실질을 반영하여 연결재무제표 작성을 생략할 수 있는지?

<회신요약>

◦ B사와 C사는 연결재무제표 작성대상 종속회사의 범위에서 제외하는 것이 타당함

연결재무제표 작성시 기업실사 여부 (회제이 8360-00173,  2004.4.12)

<질의요약>

◦ 회사는 코스닥등록법인으로서 2003년에 상장기업인 A사의 주식을 51% 취득하였으며, 이는 외감법시행령 제1조의3에 의거 연결재무제표 작성대상법인이 되었음

◦ 연결재무제표 작성시 피매수회사로부터 취득한 자산․부채중 개별적으로 식별이 가능한 모든 자산․부채는 매수일의 공정가액으로 인식하는 것으로 규정하고 있는 바, 해당규정의 공정가액 산출시 감정평가법인의 자산 감정평가를 통하여 공정가액을 산출하여도 무방한지 혹은 회계법인의 기업실사가 반드시 이루어짐으로써 공정가액을 산출해야 하는지?

<회신요약>

◦ 연결재무제표 작성시 피매수회사로부터 취득한 자산․부채의 공정가액은 [기업인수․합병등에관한회계처리준칙] “8. 취득한 자산․부채의 공정가액 결정”에 의거 결정되는 것이 타당하며, 이를 위해서 반드시 회계법인의 기업실사가 전제되어야 하는 것은 아님

연결재무제표 작성대상의 범위 (회제이 8360-00183,  2004.4.19)

<질의요약>

◦ 대주주 및 각 회사 상호간 지분관계는 다음과 같음

․ A사는 코스닥등록법인임

․ B사는 자산규모 70억원미만회사로서 비상장회사임

․ C사는 해외에 소재하고 있는 법인임

대주주외 1인

A사

(등록법인)

B사

(비외감)

C사

(해외법인)

16.41%

48.08%

50.19%

100%

◦ 상기와 같은 경우 A사가 C사를 종속회사로 하여 연결재무제표를 작성하여야 하는지?

<회신요약>

◦ B사가 C사의 최대주주이므로 A사는 C사를 종속회사로 하는 연결재무제표를 작성하지 않는 것이 타당함

연결범위 및 회계처리 (회제이 8360-00448,  2004.10.6)

<질의요약>

◦ A사와 B사는 컨소시움을 구성하여 2003년 6월 C사를 50:50으로 공동 인수하였으며, 2005년 1월 1일 또는 기타의 분할기일을 정하여 C사를 인적분할("C1", "C2" 및 분할잔존법인) 할 예정임

◦ 분할 전후의 지분 구조는 아래와 같으며, 다만 인적분할 직후에 있을 분할신설법인의 이사회 구성시 C1의 이사회 구성권은 A사가 100% 행사하고, C2의 이사회의 구성권은 B사가 100% 행사하도록 분할계약서에 명시함

- 분할 후 2~3개월이 소요될 것으로 예상되는 지분맞교환 이전에도 각 주주사가 분할신설법인을 실질적으로 분할 경영할 예정임

인적분할 및 지분교환의 구조

◦ 한편, 분할 전 C사의 경우 외부감사및회계등에관한규정(이하 "외감규정") 제6조의제1항제1호에 해당(C사가 A사가 속하는 "L1 기업집단" 및 B사가 속하는 "L2 기업집단"에 동시에 속함)되어 2003년 12월 31일 현재 A사와 B사의 연결재무제표 작성시 연결대상 종속회사에서 제외되었으며, 지분법적용투자주식으로 분류함

1. 이와 관련하여 A사의 연결재무제표 작성시 분할신설법인인 C1을 언제 종속회사로 포함하여야 하는가?

2. 지분교환을 통한 지분의 추가 취득으로 인하여 발생하게 될 투자제거차액의 처리 방법은?

<회신요약>

1. A사는 계약 등에 의하여 C1의 이사회 또는 이에 준하는 의사결정기구의 구성원의 과반수 이상을 임면할 수 있는 권한이 있는 경우 C1을 종속회사로 포함시켜 연결재무제표를 작성함

2. A사가 B사를 통해 C1주식 매입 시 발생하는 투자제거차액은 영업권(부의영업권)으로 회계처리하는 것이 타당함

연결범위 (회제이 8360-00467,  2004.10.13)

<질의요약>

◦ A사와 B사는 모두 비상장법인이며 외감법대상임. A사와 B사의 지배구조는 아래와 같음

A사와 B사의 주주구성

개인 C

A 사

개인 E

(C 자녀)

개인 D

(C배우자)

B 사

48%

57%

43%

22%

30%

◦ C는 A사와 B사의 대표이사로 등기부등본에 등재되어 있으며 D는 A사의 감사와 B사의 이사로 구성하고 있음.(전체 이사회 구성원은 A사가 5명, B사가 4명임)

◦ 이와 관련하여 A사가 B사를 종속회사로 하여 연결재무제표를 작성해야 하는지 여부와 만약 작성해야 한다면 근거규정이 무엇인지?

<회신요약>

◦ A사는 B사를 연결대상 종속회사에서 제외하는 것이 타당함

자회사의 만기보유증권 매각이 연결재무제표의 작성에 미치는 영향 (회제이8360-00572, 2004.12.14)

<질의요약>

◦ 모회사 A는 자회사 B와 C의 주식을 99.9% 소유하고 있으며, C는 A의 연결대차대조표 자산총계의 약 5%를 차지하는 A의 종속회사임

1. C가 만기보유증권의 일부를 연결대상 외부에 매각할 경우 A의 연결재무제표 작성시 만기보유증권의 계정분류 및 회계처리는?

2. C가 만기보유증권의 일부를 B사에 매각하고 B는 이를 만기까지 보유할 의도 및 능력을 갖고 있을 경우 A의 연결재무제표 작성시 만기보유증권의 계정분류 및 회계처리는?

<회신요약>

1. C사 뿐만 아니라 A 또는 B사도 만기보유증권을 매도가능증권으로 분류하는 것이 바람직함

2. 연결실체 내부간의 거래이므로 만기보유증권의 계정재분류 없이 그대로 연결재무제표를 작성하는 것이 타당함

[인수․합병]

합병시 보유하고 있는 피합병회사에 대한 채권등의 회계처리(회제이 8360-00013,  2004.1.8)

<질의요약>

◦ A회사는 2003년 12월 7일 현재 B회사와 2004년 6월 30일을 합병기일로 하는 합병을 추진중에 있음.

◦ 동 합병거래의 특징은 법률상으로는 B회사가 A회사를 흡수합병하면서 합병대가로 B회사가 A회사의 주주에게 B주식을 발행해주지만, 경제적 실질상으로는 A회사가 B회사를 흡수합병하게 되어 A회사의 주주가 합병회사의 실질적인 지배주주가 됨

◦ 한편, A회사(매수회사)는 사적화의 상태에 있던 B회사의 채권자로부터 B회사에 대한 장기대출채권등(B회사의 입장에서는 장기차입금과 전환사채)를 매입하였음. 이때 A회사는 B회사의 채권자로부터 B회사에 대한 장기대출채권 등을 채권단과의 협상을 거쳐 결정된 가액으로 매입하였음

◦ 위와 같은 상황에서 A회사는 B회사의 채권자로부터 취득한 B회사에 대한 장기대출금등에 대한 취득가액(131,970백만원)을 대차대조표상에 장기대여자산으로 계상하였음. 2003.12 현재 동 취득가액 중 미회수원금잔액(71,737백만원)을 장기대여금으로 대차대조표상에 계상하고 있으며, 동 채권을 자산건전성 분류기준에 따라 회수의문으로 구분하고 미회수원금잔액(71,737백만원)의 50% (35,868백만원)에 상당하는 금액에 대하여 대손충당금을 적립하고 있음

◦ 반면에, B회사는 관련 차입금과 전환사채를 발행가액(270,085백만원)으로 대차대조표에 부채로 계상하였고, 이 가운데 현재까지 미상환액(187,707백만원)을 부채로 계상하고 있음. 한편, B회사는 동 차입금을 2002년 채무재조정 시점에 채무발생시점의 적정한 이자율로 할인한 현재가치로 평가하여 명목가액과 현재가치의 차이를 현재가치할인차금의 과목으로 채무의 장부가액에서 차감하는 형식으로 기재하고, 현재가치할인차금은 유효이자율법에 따라 상각하고 있음

◦ 합병시점 현재 A회사가 보유하고 있는 B회사에 대한 장기대출채권등과 B회사가 계상하고 있는 차입금 및 전환사채는 양사의 합병시에는 내부거래에 해당되어 합병개시재무제표 작성시 상계되어야 하나 위에서 언급한 바와 같이 상계제거대상인 장기대출채권잔액과 차입금잔액이 서로 금액적으로 일치하지 않을 경우 동 차이분을 조정하여야 할 필요가 있는 바, 이와 관련하여 동 차이분을 조정하는 방법은?

<회신요약>

◦ A사가 B사에 대한 지분을 A사의 대표이사등에게 매각한 거래가 합리적인 거래의사를 가진 제3자와 공정가액을 기초로 이루어진 것이라는 전제하에서 검토한 결과 B사의 부채규모등을 종합적으로 고려시 합병당사회사간의 기존채권․채무관계가 합병과 관련된 제반조건을 결정함에 있어 매우 중요하다고 판단되므로 합병으로 인해 소멸되는 채권․채무잔액의 불일치금액은 매수대가의 일부로 보아 영업권(부의영업권) 산정시 고려하는 것이 타당함

역합병시 영업권 계산을 위한 매수원가 계산 (회제이 8360-00042, 2004. 1. 20.)

<질의요약>

◦ 협회등록법인인 A사는 2003년 10월 31일을 기준으로 비등록법인인 B사를 흡수합병하였으나, 실질적으로는 B사의 주주가 매수회사를 지배하는 결과를 초래하여 B사가 A사를 합병하는 역합병에 해당함

◦ 합병과 관련한 일련의 진행사항은 다음과 같음

구 분	내 용	비 고
2003.8.11	․B사와 A사 대주주와 주식매수계약 체결 ․A사와 B사의 합병계약 체결	․936,600주를 31.5억원에 취득
2003.8.12	․합병신고서의 제출
2003.9.22	․합병승인주주총회
2003.10.20	․B사는 A사 기타주주가 소유하고 있는 A사 주식을 추가매수	․135,433주를 4.5억원에 취득
2003.10.22	․합병반대주주의 주식매수청구권 행사로 인해 B사는 A사 주식 추가매수	․320주를 1백만원에 취득
2003.10.31	․실질적인 기업결합의 종료
2003.11.1	․합병등기 수행

◦ 합병기준일인 2003년10월31일 현재 합병당사회사들이 보유하고 있는 B사 주식의 현황은 다음과 같음

구 분	A사(실질적인 피합병법인)	B사(실질적인 합병법인)
순자산 공정가액(*)	4,255,000,000	2,200,000,000
유가증권(A사주식)(**)	100,000주	1,072,353주
취득원가	456,494,980	3,601,000,000
10월말 종가	120,000,000	1,200,000,000
총발행주식수(주)	3,429,000	4,442,800
합병비율	1주	1.4808주

(*) B사의 순자산공정가액에는 A사 주식 100만주가 평가되어 포함됨

(**) B사의 경우 투자유가증권, A사의 경우 자기주식으로 계상

◦ 명목상으로는 A사가 B사를 합병하는 것이나 합병후 회사를 B사의 주주가 지배하므로 B사의 입장에서 합병회계처리 수행 예정

- 영업권 계산을 위한 매수원가 산정시 합병회계처리준칙 6-5에 의거 B사가 A사 주주들에게 발행되어야 할 주식수를 합병비율에 의해 계산하고, B사의 주당 순자산공정가액(합병회계처리준칙 8에 의해 계산)을 적용하여 매수원가를 산정하고 영업권을 계산할 예정임

- 즉, 영업권 계산을 위한 매수원가는 다음과 같이 계산될 예정임

매수원가 = B사가 발행할 주식수 x B사의 주당순자산공정가액 + 합병기준일전 취득한 A사 주식

1. 이와 관련하여 합병기준일 현재 영업권 계산시 합병기준일 이전에 B사가 취득한 A사 주식을 영업권 계산을 위한 매수원가 포함시 시가 또는 취득원가중 어느 것이 타당한지?

2. 합병기준일 현재 영업권 계산을 위한 매수원가 산정시 합병회계처리준칙 6-5에 의거 B사가 A사 주주들에게 발행되어야 할 주식수를 합병비율에 의해 계산하고 B사의 주당 순자산 공정가액(합병회계처리준칙 8에 의해 계산)을 적용하여 계산하는 경우 A사가 보유하고 있는 자기주식에 대해서도 B사의 주식을 발행하는 것으로 보는 게 타당한지? 또한, 영업권 계산을 위해 A사의 순자산공정가액 계산시 A사가 보유하고 있는 자기주식을 자산으로 보아 순자산공정가액에 포함시켜야 하는지, 즉 A사의 순자산공정가액은 자산-부채로 구성되는 바, A사가 보유하고 있는 자기주식을 자산으로 보아 A사의 순자산공정가액에 포함되어야 하는 것인지?

<회신요약>

1. B사의 A사 주식취득일과 합병계약일이 동일하고, B사의 A사 주식 취득은 합병을 전제로 하여 취득한 것이므로, B사가 취득한 A사 주식 전체에 대해 10월말 현재 종가로 평가하지 아니하고, 취득원가 금액 전체를 매수원가로 보아 영업권을 계산함(따라서, B사의 합병전 손익계산서상에서는 A사 주식의 보유와 관련된 손익이 계상되지 아니함) 또한, 합병후 대차대조표에 A사 주식을 취득금액(36억원)으로 자기주식 계상하는 것이 타당함

2. A사가 보유하고 있는 자기주식은 A사의 순자산공정가액(자산-부채)을 구성하지 아니하는 것으로 보고 합병후 회사가 A사 보유 자기주식을 그대로 보유하게 되므로 매수원가 산정시 B사의 주식을 발행하는 것으로 보고 매수원가를 계산하는 것이 타당함

합병관련 회계처리 (회제이 8360-00122, 2004.3.9.)

<질의요약>

◦ 특수관계 없는 비상장법인인 A사와 B사가 합병을 함에 있어 주식가치 평가의 개요는 다음과 같음

- 피합병회사의 경우 설립초기의 회사로 기술개발활동만 있을 뿐 수익은 발생하지 아니하는 기업이고, 따라서 기술이전촉진법에 의한 기술이전 및 평가기관이며 벤처기업육성에관한특별조치법에 의한 주식평가기관인 한국기술거래소에 합병회사와 피합병회사의 주식가치 평가를 의뢰함

- 이에 따라 한국기술거래소는 수익접근법(현금흐름할인모형-대용회사의 베타이용)을 사용하여 합병회사는 20,000원으로 피합병회사는 6,000원으로 평가함(양사 모두 주식의 액면가액은 5,000원으로 동일함)

◦ 합병비율의 결정

- 한국기술거래소가 평가한 양사의 주식가치를 근거로 양사의 합병비율을 피합병회사 주식 3주당 합병회사 주식 1주를 교부하는 것으로 정함

- 피합병회사의 자본금은 15억으로 발행주식수는 30만주이며, 상기 주식교환비율은 상법상 소규모합병 조건을 만족함

구 분	합병회사	피합병회사
주식평가금액	20,000원	6,000원
액면가액	5,000원	5,000원
발행주식수 변동	100,000주	(300,000)주

◦ 피합병회사의 개요

- 자산․부채 실사 및 평가결과 자산은 9억으로 부채는 12억으로 순자산을 △3억으로 평가하였음

- 순자산 평가금액에는 현재 개발진행중인 개발비 회사투입금액 9억 및 개발비 국고보조금 투입금액 10억(추후 납부할 정액기술료 5억, 상환의무없는 국고보조금 5억)이 제외되었음

- 동 기술개발사업과 관련한 산업재산권의 취득은 없음

◦ 합병회사의 개발비 회계처리

- 합병회사는 개발비를 자산으로 계상하지 아니하고 당기비용(단, ERP관련 소프트웨어를 자체적으로 개발함에 따른 지출액은 개발비로 계상, 3년 상각)으로 처리하고 있음

- 또한, 개발비 관련 국고보조금 중 기술개발 완료 후 납부하여야 하는 정액기술료 부분은 납부시점의 비용으로 회계처리하고 있음

1. 이와 관련하여 매수대가의 공정가액을 한국기술거래소가 평가한 합병회사의 주식가치를 기업인수․합병등에관한회계처리준칙(6-5)의 공정가액으로 볼 수 있는지?

2. 피합병회사의 정액기술료 5억을 합병회사의 부채로 계상하여야 하는지?

3. 피합병회사의 개발비는 투입원가는 확인되나 기업인수․합병등에관한회계처리준칙 “8. 가. 5)”에서 규정된 시가 또는 공신력있는 감정가액을 산정하기 어려우므로 개발비 역시 영업권을 구성한다고 보아 합병회계처리를 하여도 되는지? 즉, 개발비를 0으로 보아 합병회계처리를 하여도 되는지?

4. 피합병회사의 영업권 및 개발비를 제외한 평가순자산이 △3억이므로 합병대가 XX억을 포함하여 합병회사는 영업권(또는 개발비)이 XX+3억이 계상될 예정이고, 이에 따른 무형자산의 상각은 합병 후 합병회사 손익에 커다란 영향을 미칠 예정임. 합병 후 합병회사가 피합병회사의 사업부문을 계속 수행하여 경제적 효익이 20년이상 지속될 것으로 예상된다면, 동 영업권(또는 개발비)의 상각기간을 20년으로 하여 상각하여도 되는지?

<회신요약>

1. 합병회사의 매수대가가 시장성 없는 주식일 경우 공정가액 추정은 [기업인수․합병등에관한회계처리준칙] (6-5)에 의하여야 함

2. 합병회사가 피합병회사로부터 취득한 식별가능한 자산․부채 인식시 피합병회사의 상환의무있는 국고보조금은 부채로 포함되어야 함이 타당함

3. 피합병회사가 기술개발활동만 있는 상태에서 개발비를 제외한 자산․부채의 공정가액과 합병대가와의 차액은 사실상 개발비에 대한 평가부분과 영업권적 성격이 혼재되어 있을 것이므로 이를 적절하게 구분하는 것이 타당하며, 만약 개발비 해당하는 부분에 대한 공정가액을 산출하기 어렵다면 피합병회사가 계상한 장부가액을 그대로 승계하는 것도 하나의 대안이 될 수 있음

4. 합병후 피합병회사의 사업부분에서 발생하는 경제적 효익이 20년이상 지속될 것이 예상된다면 20년으로 상각하는 것도 가능함

금융지주회사의 종속회사간 합병시 회계처리(회제이8360-00159, 2004. 3. 31)

<질의요약>

◦ A사는 2004월 2월 5일자로 A금융지주의 자회사인 B사와 합병계약을 체결하였는 바, 합병기일인 3월31일자에 B사의 자산․부채를 승계할 예정임

◦ 동 합병은 기업인수․합병등에관한회계처리준칙(이하 “합병회계처리준칙”) 제17조의 종속회사간 합병에 해당하며 따라서 합병시 연결재무제표상 장부가액을 승계하여 회계처리할 예정임

◦ 이와 관련하여 B사와 A사의 대출채권에 대한 대손충당금을 산출하는 방법이 일부 상이할 경우 산출방법차이로 인한 효과는 합병후에 A사가 조정하여야 하는 것인지 아니면 A사의 방침을 적용하여 B사에서 반영하여야 하는 것인지 여부? 또한 재무제표에 표시되는 방법은 대손충당금의 조정사항인지, 영업외손익인지 여부?

<회신요약>

◦ 연결재무제표상 장부가액이란 연결대상회사간 회계처리방법을 일치시킨 금액을 의미하는 바, 신용카드채권에 대하여 A사과 B사의 회계처리방법을 일치시키는 것이 타당하며, A사의 대손충당금 설정방법이 경제적 실질을 더 잘 반영한다고 판단될 경우에는 대손충당금의 연결재무제표상 장부가액은 A사의 설정방법을 적용하는 것이 타당함

합병시 채권․채무 조정에 관한 회계처리 (회제이 8360-00298, 2004.7.8.)

<질의요약>

◦ A회사는 2003년 12월 7일 현재 B회사와 2004년 6월 30일을 합병기일로 하는 합병을 추진중에 있음.

◦ 동 합병거래의 특징은 법률상으로는 B회사가 A회사를 흡수합병하면서 합병대가로 B회사가 A회사의 주주에게 B주식을 발행해주지만, 경제적 실질상으로는 A회사가 B회사를 흡수합병(이하 ‘역합병’)하게 되어 A회사의 주주가 합병회사의 실질적인 지배주주가 되는 구조임

* A회사를 매수회사로 하여 회계처리, A회사와 B회사는 연결재무제표준칙상 지배․종속관계는 성립하지 아니함

- A회사(매수회사)는 사적화의 상태에 있던 B회사의 채권자로부터 B회사에 대한 장기대출채권(B회사의 입장에서는 장기차입금과 전환사채)을 매입하였음.

◦ A사는 ⅰ)피매수회사의 자산․부채를 공정가액으로 매수하고 매수대가와의 차액을 영업권(부의영업권)으로 계상하고 ⅱ)매수회사․피매수회사가 상호보유하였던 채권․채무를 상계하며 이때 채권․채무잔액의 불일치금액은 영업권(부의영업권)으로 조정하여 합병회계처리를 하고자 함

A사와 B사의 순자산공정가액 비교
(단위: 백만원, 주)
	A사	B사	비고
순자산공정가액	164,966	120,074
합병후 주식수	1,100,000	848,922
채권․채무 상호보유분	25,666 (장기대여금)	69,021 (장기차입금)	43,355 (불일치금액)

1. 이와 관련하여 매수대가로 발행하는 시장성 없는 주식의 공정가액 추정을 피매수회사 순자산의 공정가액을 기초로 할 경우, 합병으로 소멸되는 채권․채무 잔액의 불일치 금액에 대한 회계처리방법은?

2. A매수대가로 발행하는 시장성 없는 주식의 공정가액 추정을 매수회사 순자산의 공정가액을 기초로 할 경우, 합병으로 소멸되는 채권․채무 불일치금액에 대한 회계처리방법은?

3. 상기와 같이 채권․채무 잔액의 불일치금액을 조정함에 따라 발생한 부의 영업권의 회계처리는?

<회신요약>

1과2. 먼저 A사의 B사에 대한 채권 공정가액은 A사가 동 채권에 대하여 회수가능성 등을 고려하여 B사로부터 매입한 금액인 25,666백만원으로 보는 것이 타당함. 또한, 이를 회계처리함에 있어서 A사는 B사의 A사에 대한 채무를 인수대상 채무에서 제외하고 A사가 인수하는 B사 순자산가액에 이를 반영하여 주며, A사가 B사에 지급한 동 채무매입가액은 매수대가에 포함함. 한편, 매수대가로 발행하는 시장성 없는 주식의 공정가액을 추정하는 데 사용하는 A사(B사) 순자산 공정가액의 경우 동 채권(채무)의 공정가액을 25,666백만원으로 조정한 후 매수대가를 추정함이 타당함

3. 합병시 채권․채무 잔액의 불일치금액의 조정으로 인하여 발생한 부의 영업권이 있을 경우, A사와 B사는 합병을 함과 동시에 채권과 채무가 동시에 상계되어 합병시점에서 이와 관련된 부의 영업권이 실현되는 바, 합병시점에 이를 일시에 환입하여 이익으로 계상하는 것이 타당함

지배․종속회사간 합병 (회제이 8360-00331, 2004. 7. 26.)

<질의요약>

◦ A사(외국법인)는 국내에 지점을 두고 있으며, 완전자회사인 B사는 C사(국내법인)의 지분 97.5%를 보유하고 있음

합병 구조

A사

C사

B사

100%

97.5%

국내지점

◦ C사가 A사의 국내지점 전부를 양수하고 국내지점은 사업양도 후 청산을 예정하고 있음

◦ 이와 관련하여 상기의 기업결합이 「기업인수․합병등에관한회계처리준칙」상 지배․종속회사간 합병에 해당되는지?

<회신요약>

◦ 국내 종속회사가 지배회사(외국법인)의 국내지점 사업전부를 양수할 경우 이는 동일한 경제적 실체 내에서의 거래이므로 「기업인수·합병등에관한회계처리준칙 문단 17 (지배․종속회사간 또는 종속회사간 합병)」에 따라 회계처리함이 타당함

종속회사간 합병회계처리 (회제이 8360-00394, 2004. 9. 3.)

<질의요약>

◦ A사, B사, C사는 비상장회사로서 2003년말 현재 모회사인 P사의 연결대상종속회사임

* A사 : 현재 종합건설업 영위하고 있으며 합병후에도 건설업 영위

B사 : 투자자금 및 운전자금을 제공하는 사업을 영위하고 있으며 합병후 사업폐쇄 예정

C사 : 지류제조 및 판매사업을 영위하는 회사로 현재 영업중단상태

◦ P사는 적자상태인 B사 및 C사를 영업이익을 내고 있는 A사에 흡수 합병시킴으로써 그룹차원의 구조조정을 실행 (합병기일: 20004. 6. 21.)

- 합병비율은 A사 주식 1주에 대해 B사주식 0.1815주, C사주식 0.2362주이고, P사는 합병후 A사의 지분을 93.43% 소유함.

- 합병후 임원진은 기존 A사의 임원으로 구성

◦ 당초 합병당사회사 중 최상위회사인 C사를 법률상 합병주체로 선정할려고 했으나 실무상의 이유로 인하여 법률상 매수주체를 A사로 결정하였음

합병전 지분율

A사

P사

C사

B사

90%

93%

64%

합병후 지분율

P사

A사

93%

◦ 상기합병은 종속회사간 합병으로 합병전․후 지배회사인 P사의 입장에서는 경제적 실체의 변동이 없으므로 매수주체의 구분의미가 없는 바, 법률상의 매수주체인 A사를 합병매수주체로 하여 동사의 자본구조를 승계할 수 있는지?

<회신요약>

◦ C사를 합병주체로 하고, C사는 합병시점의 연결재무제표상 장부가액으로 A사와 B사를 승계함이 타당함

합병시 매수주체 식별 및 매수원가 산정 (회제이 8360-00446, 2004.10. 6.)

<질의요약>

◦ 협회등록법인인 A사는 2004. 8. 12. 비상장법인인 B사를 합병하였으며, 합병관련 주요 사항은 다음과 같음

<합병 진행 일정>
날짜	내용
2004. 2. ～3.	B사 대표이사가 타주주로부터 취득 및 제3자배정에 의한 유상증자로 A사 주식을 매입하여 A사 최대주주가 됨
2004. 3. 26.	A사 주주총회 개최하여 이사, 사외이사, 감사 선임
2004. 5. 25.	합병 결의 및 합병계약체결
2004. 7. 8.	합병승인을 위한 주주총회 개최
2004. 7. 8. - 7. 27.	주식매수청구권
2004. 8. 13.	합병등기일

◦ 합병 전후 주식변동현황은 아래와 같음

합병전후 각 회사의 지분현황
(단위: 주, %)
구분	합병전				합병후		합병후
	A사		B사		A사		A사(자기주식제외)
	주식수	지분율	주식수	지분율	주식수	지분율	지분율
B사	124,300	2.2			124,300	0.8	0.9
B사 대표이사	970,910	16.8	1,050,390	25.4	3,189,438	21.9	24.3
기타	4,671,177	81	3,089,610	74.6	11,196,743	77.3	74.8
합계	5,766,387	100	4,140,000	100	14,510,481	100	100

◦ 2004. 3. 개최된 A사의 주주총회에서 A사의 기존 이사 등 5명은 전원 사임하고 대신 B사 이사 3명이 A사 이사로 선임되었으며, A사의 사외이사 및 감사도 B사측에서 제시한 사람으로 대체되었음

◦ 합병 당사회사의 주식평가는 아래와 같음

구 분	A사	B사
합병 전 주식 수	5,766,387주	4,140,000주
합병을 위한 주식평가금액*	3,256원/주	6,877원/주
합병비율	1	2.1121
합병 후 주식수	5,766,387주	10,370,487주

* 합병비율은 증권거래법의 적정한 절차에 따라 평가된 가액으로 등록법인인 A사의 경우에는 시장에서의 거래가액을 기준으로, 비등록법인인 B사의 경우에는 자산가치와 미래의 수익가치를 가중평균하여 산정하였음(공모가 산정방법)

1. 상기와 같은 조건의 합병을 기업인수․합병등에관한회계처리준칙에 의하여 회계처리할 경우 매수주체는?

2. 동 합병의 매수주체가 B가 되어 역합병에 해당된다면, 매수원가 산정과 관련하여 A사의 주식가액을 적용하여야 하는지 아니면 실질적인 매수회사인 B사의 공정가액을 적용하여야 하는지?

<회신요약>

◦ B사를 매수주체로 하고 매수원가는 실질적인 매수회사인 B사가 기존 A사 주주에게 발행하였을 주식수와 B사의 1주당 공정가액을 이용하여 산정하며, 이 경우 B사의 1주당 공정가액은 「기업인수․합병등에관한회계처리준칙」의 (6-5)에 의하여 합리적이고 객관적인 가액을 기초로 산정하는 것이 타당함

합병시 피합병회사의 투자주식 평가 (회제이 8360-00459, 2004. 10. 11.)

<질의요약>

◦ A사와 B사는 모두 코스닥등록법인이고 특수관계자에 해당하며, 2004. 12. 31. 합병을 계획하고 있음

◦ 현재 B사는 비상장법인인 C사의 주식 49%를 보유하고 있으며 이에 대하여 지분법을 적용하고 있음

- C사는 A사와 B사간 합병 후 6개월 이내에 상장을 계획하고 있음

- B사는 C사의 전환사채를 보유하고 있으며, 이 중 일부는 2004. 8.경 1주당 행사가액 25,000으로 전환

- C사의 상장예정가는 50,000원 정도로 예상

◦ C사의 주식을 보유한 B사가 A사와 합병될 때 매수법에 따라 회계처리 하고자 함. 시장성 없는 투자주식 C에 대하여 「기업인수․합병등에관한회계처리준칙 8. 가.」에 따라 ‘발행회사 순자산의 공정가액 중 매수회사가 취득한 지분에 해당하는 금액’을 사용하여 평가하고자 하는 경우, 이때 ‘순자산 공정가액’의 의미는?

<회신요약>

◦ 발행회사 순자산의 공정가액의 의미는 「기업인수․합병등에관한회계처리준칙 5. 나」에 의하여 C사 자산의 공정가액에서 부채의 공정가액을 차감한 금액을 의미함

합병시 포합주식의 회계처리 (회제이 8360-00490, 2004. 10. 29.)

<질의요약>

◦ 2001. 3. 협회등록법인인 내국법인 ‘갑’ 은 비상장 내국법인 ‘을’ 의 주식 100%를 ‘갑’과 특수관계가 없는 ‘을’의 주주로부터 그 시가인 600에 매입*

*       장부가액        공정가액

자산         700             1,000

부채          400               400

자본          300               600

◦ 이와 같이 ‘갑’이 ‘을’ 주식 100% (이하 "이 건 포합주식")을 취득한 후, 2002. 5. ‘갑’을 합병법인으로 ‘을’을 피합병법인으로 하는 흡수합병을 함

- ‘갑’은 합병 전에 취득한 ‘을’ 주식 100%에 대하여 합병신주를 교부하지 않고 이를 소각하는 무증자합병을 함

◦ 상기와 같은 조건의 합병시 올바른 회계처리는?

<회신요약>

◦ 합병회사는 피합병회사의 자산․부채를 「기업인수․합병등에관한회계처리준칙」17. 에 따라 연결재무제표상 장부가액, 즉 취득당시 공정가액으로 승계하고, 합병전 합병회사가 보유하고 있던 피합병회사의 주식은 매수원가에 포함하는 것이 타당함

주식인수 관련 회계처리 (회제이 8360-00528, 2004. 11. 25.)

<질의요약>

◦ 무선인터넷 서비스를 제공하는 A회사는 아래와 같은 일련의 거래로 미국에 소재하는 해외법인인 B회사 주식을 인수함

◦ B사 주식의 100% 매입(반대주주 주식 제외) 및 성공보수 지급

- A사는 B사 주식 중 주식인수를 반대하는 소수의 반대주주 주식을 제외한 전 주식을 192에 현금으로 매입(반대주주에게 주식매수선택권 행사에 따라 유상감자시 지급하는 금액 포함)하고 합병성사에 공헌한 제 3자에게 현금 8을 지급

◦ 반대주주 주식의 유상소각 : B사는 반대주주가 주식매수청구권을 행사하도록 함으로써 모두 유상소각

◦ 우선주의 발행 : B회사의 기존 주주들은 A회사가 발행하는 우선주(15%)를 현금 191에 인수하고, 제 3자(성공보수를 지급받은 개인과 동일인)가 8에 인수함하여 우선주를 총 199 발행함(일부 참여하지 않는 주주가 약 1 해당만큼 존재함).

◦ 거래절차 : 상기 거래는 순차적으로 발생하는 것이 아니고, 단일 계약으로서 동일자에 거래의 효력이 동시에 발생하였으며, 효력발생일에 현금 200을 특정 은행을 통하여 지급하고 다시 현금 199을 증자대금으로 입금받음

◦ 기타 조건 : 우선주의 공정가액은 50으로 간주하며, 취득하는 투자주식의 공정가액은 직접 발생한 비용을 포함하여 51로 간주함

◦ 상기 거래의 실질이 주식교환으로 판단되는 경우 지분법적용투자주식의 취득가액과 자본잉여금 계상액의 적절한 회계처리방법은?

<회신요약>

◦ 지분법적용투자주식 및 우선주는 공정가액으로 계상함이 타당함

[재무보고에 관한 실무의견서]

【해석적용사례 2004-1】금융관련 법률에서 주식소유에 대한 제한이 있는 경우 지분법 적용 지분율 (발표일: 2004.2.4)

【질 의】

지분법 회계처리에서는 투자회사가 직․간접적으로 피투자회사의 의결권 있는 주식의 20%이상을 보유하고 있는 경우 명백한 반증이 없는 한 중대한 영향력이 있는 것으로 간주하고 있는 바, 금융관련 법률에서 금융기관에 대하여 특정 비율 이상의 다른 회사 주식의 취득을 제한하고 있고, 만일 이를 초과하여 투자하는 경우 당해 회사를 자회사로 분류하도록 규정하는 경우 어느 지분율(20% 또는 법률상 취득제한 비율)을 기준으로 지분법을 적용하여야 하는가?

【회신요약】

은행등 금융기관이 관련 법률에 따라 다른 회사 주식의 취득을 제한받고 있고 제한비율을 초과하여 취득하는 경우 자회사로 분류된다면, 지분법은 동 법률에서 취득을 제한하고 있는 지분율(은행, 보험의 경우 15%초과 지분율), 즉 자회사로 분류되는 지분율을 기준으로 적용하는 것이 타당함

【회   신】

1. 은행업법등 금융관련 법률에서는 은행등 금융기관에 대하여 금융감독당국의 승인이 없는 한 동일 회사 주식을 일정비율 이상 초과하여 투자하는 것을 제한하고 있고, 만일 동 지분율을 초과하여 투자하는 경우에는 당해 피투자회사를 자회사로 보도록 규정하고 있습니다.

2. 이는 금융기관에 대하여 당해 업종과 무관한 분야로의 경영참여 또는 사업확장 등 불필요한 투자행위를 법률로 제한함으로써 금융기관의 건전한 재산운용을 도모하기 위한 것입니다.

3. 따라서 이러한 법률 제정 취지를 감안하여 금융관련 법률에서 특정비율이상의 주식 취득을 제한하고 있고, 제한비율을 초과하여 취득하는 경우에는 피투자회사를 자회사로 분류하고 있다면, 지분법 회계기준상의 중대한 영향력 기준인 피투자회사의 의결권 있는 주식의 20%에 미달한다 하더라도 당해 피투자회사에 대하여 금융기관이 사실상 중대한 영향력을 행사할 수 있다고 볼 수 있습니다.

4. 즉, 금융관련 법률에서 다른 회사 주식을 15% 초과하여 취득할 수 없다고 규정한다면, 15%까지는 주식 취득이 자유로우므로 중대한 영향력이 없다고 볼 수  있으나(지분율 기준이외에 이사회 참여등을 통해 실질적으로 중대한 영향력을 행사할 수 있는 경우는 제외), 금융감독당국의 승인을 거쳐 15%를 초과하여 다른 회사의 주식을 취득하는 경우에는 자회사로 분류되어 당해 피투자회사에 대하여 중대한 영향력을 행사할 수 있다고 보아야 하므로 명백한 반증이 없는 한 지분법을 적용하여야 합니다.

【적용례】

이 해석적용사례는 발표일이 속하는 회계연도부터 적용합니다. 따라서 이 해석적용사례와 다르게 회계처리한 부분은 기업회계기준서 제1호의 회계변경에 따라 회계처리합니다.

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-1】「재무보고에 관한 실무의견서」운영방안(발표일 : 2004. 5.12)

1. 「재무보고에 관한 실무의견서」의 의의

가.「재무보고에 관한 실무의견서」(이하 ‘의견서’라고 한다. 이하 같다)는 금융감독원이 주식회사의외부감사에관한법률 및 증권거래법 등에 따라 보고․공시하는 회사의 회계정보 등 재무보고사항에 대한 감독업무(회계조사․심사․감리업무)와 이와 관련된 민원업무(질의회신)를 수행하면서 인지한 중요쟁점사항을 요약․정리하여 일반에게 발표함으로써, 재무정보이용자의 이해가능성을 제고하는 동시에 기업의 재무정보가 완전하고 적정하게 그리고 적시에 보고․공시되도록 지원하는 제도이다.

나. 의견서는 금융감독원 회계전문심의위원이 금융감독원장의 위임을 받아 처리하는 업무내용을 중심으로 발표한다.

2. 의견서의 효력 등

가. 의견서는 발표 당시의 유효한 기업회계기준('제 준칙' 및 '기업회계기준등에관한해석'을 포함한다. 이하 같다)과 회계감사기준(‘반기재무제표검토준칙'을  포함한다. 이하 같다)을 감독당국의 실무자가 해석하고 적용하는 일종의 비조치의견서이다. 다만, 의견서와 다르게 기업회계기준 및 회계감사기준이 제ㆍ개정되거나 새로운 의견서가 발표되면 종전의 의견서중 이에 반하는 내용은 그 효력을 상실한다.

나. 회사 또는 감사인이 적용하려고 하는 회계사건이 의견서의 내용과 정확하게 일치하지 않는 경우에는 의견서의 내용을 적용하지 않고 동 회계사건의 경제적 실질에 따라 처리할 수 있다.

다. 종전에 질의회신내용을 요약하여 발표한 붙임「해석적용사례」는「재무보고에 관한 실무의견서」의 일부를 구성하는 것으로 본다.

(붙임)

【재무보고에 관한 실무의견서】에 포함되는 해석적용사례 목록

번호	제목
【2004-01】	금융관련 법률에서 주식소유에 대한 제한이 있는 경우 지분법 적용 지분율
【2003-19】	주식매입선택권의 철회 및 재부여시 회계처리
【2003-18】	리스자산의 범용성여부에 따른 리스거래의 분류 등
【2003-17】	전자매출채권의 양도·할인에 대한 회계처리
【2003-16】	부실대출채권 유동화과정에서 취득한 후순위채의 평가 등에 대한 회계처리
【2003-15】	장래매출채권의 자산유동화에 대한 회계처리
【2003-14】	반기검토보고서상 검토대상 재무제표의 표시방법 등
【2003-13】	실제신계약비 지출액이 예정신계약비보다 적은 경우의 신계약비 상각방법
【2003-12】	출자전환을 목적으로 발행된 CB관련 회계처리
【2003-11】	사모단독펀드의 회계처리
【2003-10】	채권결제일 변경관련 회계처리
【2003-09】	금융회사의 유가증권관련 계정과목 표시
【2003-06】	예금자보호법에 따라 예금보험공사에 납부하는 특별기여금의 회계처리
【2003-08】	예금에 내재된 파생상품의 회계처리
【2003-07】	간접적인 투자관계에 있는 피투자회사와의 거래나 상호간에 투자관계가 없는 피투자회사간의 거래로 발생된 내부미실현손익의 제거
【2003-04】	시장성이 없는 지분증권의 공정가액 평가방법 계속 적용 등
【2003-03】	결합재무제표 작성시 전환사채처분손익 관련 회계처리
【2003-02】	금융기관이 휴무하는 경우의 결산환율 적용

번호	제목
【2003-01】	해석적용사례의 폐지 및 수정
【2002-10】	비화폐성자산 중 지분법적용대상주식에 배분된 부의영업권의 회계처리(해석적용사례 2001-11의 보충사항)
【2002-09】	대출부대수익과 대출부대비용의 회계처리
【2002-08】	지분법 회계처리의 일반적인 주석공시사례
【2002-07】	지분법 회계처리시 적용하는 피투자회사의 재무제표
【2002-06】	직전사업연도말 자산총액이 70억원미만인 피투자회사의 지분법적용관련 회계처리
【2002-05】	기업구조조정촉진법상 부실징후기업에 대한 지분법 적용 및 연결대상 포함여부
【2002-04】	감사보고서에 첨부하는 주요 경영지표관련 참고사항
【2002-03】	종속회사간 합병시 손익계산서 작성
【2002-02】	시장성있는 보유주식이 배당락 또는 권리락된 경우의 회계처리
【2002-01】	은행 등의 일반적인 주석공시사례
【2001-14】	은행 지점 설립시 예금보험공사에 납부하는 출연금의 회계처리
【2001-13】	자기주식 무상수증시의 회계처리
【2001-12】	신규취득 유형자산에 대한 취득연도 상각률 변경 회계처리
【2001-11】	비화폐성자산 중 비상각자산이 있는 경우 관련된 부의영업권의 회계처리(해석적용사례 2001-5의 보충사항)
【2001-10】	회사채신속인수제도에 따라 재인수한 사모사채의 계정과목 분류에 대한 질의
【2001-09】	합병을 조건으로 정부로부터 합병지원금을 받는 경우 매수법에 의한 합병회계처리
【2001-08】	주식매입선택권의 약정용역기간내 철회 및 재부여시 회계처리
【2003-05】	보험료결손 예상시의 회계처리
【2001-05】	지분법하에서 부의영업권의 환입에 대한 회계처리
【2001-03】	지분법 적용 및 연결재무제표 작성시 이연법인세의 회계처리
【2001-02】	법인세환급액·추납액의 회계처리 (해석적용사례 1999-8의 개정사항)
【2001-01】	투자유가증권의 감액손실 회계처리와 관련한 회복가능성 판단시점과 순자산가액 산정기준

번호	제목
【2000-24】	자산유동화에관한법률에 의하여 설립된 자산유동화전문회사의 연결대상 포함여부
【2000-21】	개별재무제표에 있어서의 지분법 적용범위
【2000-20】	주식발행초과금과 주식할인발행차금의 회계처리
【2000-19】	지분법적용대상회사인 피투자회사가 유상증자를 실시하는 경우의 지분법 회계처리
【2000-18】	기업개선작업(Workout) 대상기업에 대한 대출채권의 대손충당금 설정
【2000-17】	기업인수·합병 등에 관한 회계처리준칙 관련 사례
【2000-14】	자산취득과 관련하여 SOC 자금 등 시설자금을 차입한 경우 현재가치평가
【2000-11】	참가적 우선주 여부 판단
【2000-10】	합병시 피합병법인주식보유 투자자회계처리
【2000-07】	양수인에게 상환청구권을 부여하는 조건의 매출채권 배서양도·할인거래에 대한 회계처리
【2000-06】	건물의 감가상각방법 변경
【2000-04】	주식매입선택권회계처리 중 산업평균프리미엄의 계산시 동종업종의 범위
【1999-10】	장기임대보증금의 현재가치에 의한 평가
【1999-09】	특허권 취득시 개발비의 계정분류에 관한 문제
【1999-07】	소프트웨어(백신프로그램)를 판매하는 경우 수익인식방법
【1999-06】	신규취득하는 유형자산의 취득연도 상각기간
【1999-05】	어음용지를 타인에게 제공(교환)하고, 타인이 동 어음을 할인받은 경우의 회계처리
【1999-04】	채권형 뮤추얼펀드 투자자의 회계처리
【1999-03】	수탁자가 위탁자 지정가격 보다 할인하여 판매하고 수탁수수료에서 부담하는 경우 회계처리
【1999-02】	재평가자산에 대한 감가상각방법ㆍ내용연수가 동시에 변경되는 경우의 회계처리

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-2】금융기관의 대출채권 등에 대한 대손충당금 회계처리(발표일: 2004. 5.12)

【쟁점사항】

금융기관의 경우 관련 감독규정에서 정한 자산건전성 분류기준 및 대손충당금 적립기준에 따라 대출채권 등에 대한 대손충당금을 설정하고 있는 바, 만일 관련 감독규정에 의해 설정한 대손충당금 적립액이 금융기관이 보유하고 있는 개별 대출채권 또는 유사한 특성을 가지고 있는 대출채권그룹의 과거 경험손실율 등 객관적이고 합리적인 방법을 통해 추정한 대손충당금 적립액보다 적은 경우에도 감독규정에 따라 대손충당금을 적립하면 기업회계기준에 따라 대손충당금을 설정한 것으로 볼 수 있는가?

【의견요약】

감독규정에서 요구하는 대손충당금 적립액은 금융기관의 자산건전성을 확보하기 위한 최소기준이기 때문에 감독규정에 따라 설정한 대손충당금 적립액(A)이 개별 대출채권 또는 유사한 특성을 가지고 있는 대출채권그룹의 과거 경험손실율 등 객관적이고 합리적인 방법을 통해 추정한 대손충당금 적립액(B)보다 적은 경우에는 후자(B)의 방법에 따라 대손충당금을 설정하여야만 기업회계기준에 타당한 회계처리임.

【실무검토의견】

1. 은행업 감독규정 등 금융업종별 감독규정에서는 금융기관에 대하여 대출채권 등 보유채권을 자산건전성 분류기준에 따라 “정상”, “요주의”, “고정”, “회수의문”, “추정손실“ 등으로 구분한 후, 그 결과에 따라 일정비율이상의 금액을 대손충당금으로 적립하는 이른 바 ”대손충당금 최소적립 제도“를 금융기관의 자산건전성 확보장치의 하나로 채택․운영하고 있습니다.

2. 하지만, 금융기관의 대손충당금 설정과 관련하여 은행업회계처리준칙 문단 27-3 등 업종별 회계처리준칙의 관련 문단에서는 『업계의 관행적 방법이 이 준칙에서 정하는 거래처의 분류방법 및 채권의 회수가능성에 대한 판단방법과 중요한 차이가 없는 경우에는 업계의 관행적 방법을 적용할 수 있다』라고 규정하여, 감독규정에 의한 업계의 회계처리 관행 역시 기업회계기준에 의한 회계처리결과와 중요한 차이가 발생하지 않는 경우에 한하여 인정되도록 하고 있습니다.

3. 따라서 금융기관이 관련감독규정에서 정한 대손충당금의 최소적립기준을 준수하여 대손충당금을 설정하였더라도 당해 대손충당금이 개별 대출채권 또는 유사한 특성을 가지고 있는 대출채권그룹의 과거 경험손실율 등 기업회계기준에 의한 객관적이고 합리적인 방법(현재가치평가방식, 시가평가방식, migration 또는 roll-rate analysis 등과 같은 손해율전이분석방식 등)을 통해 추정된 대손추산액과 중요한 차이가 있는 경우에는 기업회계기준에 따라 추정된 대손추산액을 대손충당금으로 설정하여야 합니다.

4. 특히, 감독규정에서 요구하는 대손충당금 적립액은 금융기관의 자산건전성을 확보하기 위한 최소기준이기 때문에 감독규정에 따라 설정한 대손충당금 적립액(A)이 개별 대출채권의 과거 경험손실율 등 객관적이고 합리적인 방법을 통해 추정한 대손충당금 적립액(B)보다 적은 경우에는 반드시 후자(B)의 방법에 따라 대손충당금을 설정하여야만 기업회계기준에 타당한 회계처리로 인정받을 수 있습니다.

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-3】재보험계약을 이용한 금융거래의 회계처리

【질 의】

1. 보험회사가 보유 보험계약에 대하여 다음과 같은 조건의 재보험계약을 체결하는 경우 보험업회계처리준칙 문단15에 따라 재보험사로부터 회수가능한 금액을 책임준비금에서 차감하는 등 재보험회계처리를 할 수 있는가?

① 초기연도에 거액의 출재보험수수료의 수취가 이루어지는등 현금수수가 발생하고 향후에 이를 정산하는 반대의 현금수수가 발생하는 장기재보험계약(사실상 장기계약에 해당하는 위험보험료식에 의한 자동갱신부 1년정기보험 포함)

② 재보험계약 취소시 원보험자가 재보험자로부터 받은 현금흐름 총액에 일정이자를 가산한 금액을 재보험자에게 지급하는 계약

③ 재보험자의 이익이 확보될 때까지는 사실상 재보험계약을 취소하는 못하는 계약

④ 기타 위의 ① 내지 ③과 유사한 조건의 재보험계약

2. 재보험계약을 금융거래로 분류하는 경우 구체적인 회계처리 및 주석으로 기재하여야 할 사항은 무엇인가?

【의견요약】

1. 재보험 회계처리는 그 형식에 불구하고 실질적으로 재보험거래에 따른 경제적 위험의 대부분이 재보험자에게 이전되는 경우에만 적용할 수 있으나, 위 사례의 재보험계약은 실질적인 측면에서 자금차입등 금융거래를 목적으로 하여 재보험계약에 따른 경제적 위험의 대부분이 재보험자에게 이전되지 않았으므로 재보험거래가 아닌 금융거래로 보아 관련 현금흐름을 예치금 또는 예수금으로 처리함

2. 금융거래로 분류되는 재보험계약의 경우 재보험료는 예치금(자산)으로 처리하고 현금수수로 인해 대변에 차액이 발생할 경우에는 예수금(부채)으로 처리하되, 원보험자와 재보험자는 예측된 현금흐름을 기초로 유효이자율을 산출하여 이자수익 또는 이자비용 등으로 인식하여야 함. 또한, 관련 재보험계약의 주요내용, 이에 대한 회계정책, 동 계약의 평가에 사용된 할인율, 예상현금흐름의 현재가치 또는 공정가액 총액과 대차대조표 계상금액, 향후 5개년간의 추정 현금흐름 등을 주석으로 기재함

【실무검토의견】

<질의1>

1. 재보험계약이 보험업회계처리준칙 문단 15에 따라 회계처리되기 위해서는 재보험거래에 따른 경제적 위험의 이전이 확인되어야 하며, 이를 위해서는 실질적인 재보험 계약기간 전체적으로 볼 때 ① 중요한 보험위험이 재보험자에게 이전되어야 하고, ② 재보험자에게 상당한 손해가 발생할 합리적 가능성이 있어야 합니다.

2. 그러나, 초기연도에 거액의 출재보험수수료의 수취가 이루어지는 등 현금수수가 발생하고 향후에 이를 정산하는 반대의 현금수수가 발생하는 장기재보험계약의 경우 원보험자가 보유하고 있는 중요한 보험위험이 이전되지 않고, 단순히 현금흐름의 유출입 시기를 조정하는데 불과하기 때문에 재보험거래에 따른 경제적 위험이 이전되지 않은 것으로 보는 것이 타당합니다.

3. 또한, 재보험계약 취소시 원보험자가 재보험자로부터 받은 현금흐름 총액에 일정이자를 가산한 금액을 재보험자에게 지급하거나, 재보험자의 이익이 확보될 때까지는 재보험계약을 취소하는 못하는 등의 방법으로 사실상 재보험자의 이익을 보장해주는 경우에는 재보험자에게 상당한 손해가 발생할 가능성이 희박하기 때문에 재보험거래에 따른 경제적 위험이 이전되지 않은 것으로 보는 것이 타당합니다.

4. 위와 같은 형태의 재보험계약은 사실상 금융거래이므로 재보험계약과 관련하여 발생하는 전체 현금흐름을 보험계약자에 대한 부채인 책임준비금에서 조정하기 보다는 일반적인 금융거래와 유사하게 예치금 또는 예수금으로 처리하여야 합니다.

<질의2>

5. 재보험계약이 금융거래로 분류되는 경우 재보험료는 예치금(자산)으로 처리하고, 현금수수로 인해 대변에 차액이 발생한다면 예수금(부채)로 처리하고 원보험자와 재보험자는 예측된 현금흐름을 기초로 유효이자율을 산출하여 이자수익 또는 이자비용 등을 인식하는 것이 타당합니다.

6. 한편, 재보험계약의 금융거래 분류와 관련하여 다음의 사항은 재무제표의 주석으로 기재하여야 합니다.

(1) 금융거래로 분류되는 재보험계약의 주요내용

(2) 동 계약에 대한 회계정책

(3) 동 계약의 평가에 사용된 할인율

(4) 예상현금흐름의 현재가치 또는 공정가액 총액과 대차대조표 계상금액

(5) 향후 5개년간의 추정 현금흐름

【사 례】

1. 2××1.1.1 생명보험회사A는 재보험회사B와 장기보험계약을 대상으로 매년 자동갱신부 재보험계약을 체결하였고, 계약시점에 재보험수수료를 전액 선취함으로써 사실상 중요한 보험위험과 상당한 손해의 발생가능성이 이전되지 않아 금융거래로 분류하였다.

2. 재보험계약관련 예상 현금흐름은 다음과 같다

	2××1.12.31	2××2.12.31	2××3.12.31	2××4.12.31	합 계
재보험료	(2,000)	(1,500)	(1,000)	(500)	(5,000)
재보험금	1,300	800	600	200	2,900
재보험수수료수익	2,000	-	-	-	2,000
총 현금흐름	1,300	(700)	(400)	(300)	(100)

3. 최초 계약시점의 유효이자율 : 4.5%

※ 예치금(예수금) 상각표

기간	이자수익 (이자비용)	현금지급액 (현금수령액)	원금상환액 (원금수령액)	예치금잔액 (예수금잔액)
2××1.12.31		(1,300)	(1.300)	(1,300)
2××2.12.31	(59)	700	641	(659)
2××3.12.31	(30)	400	370	(289)
2××4.12.31	(11)	300	289	-

1) 2××1.12.31  회계처리

(차) 현금	1,300		(대) 예수금	1,300

2) 2××2.12.31 회계처리

(차) 예수금	641		(대) 현금	700
이자비용	59

3) 2××3.12.31 회계처리

(차) 예수금	370		(대) 현금	400
이자비용	30

4) 2××4.12.31 회계처리

(차) 예수금	289		(대) 현금	300
이자비용	11

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-4】유가증권 대차거래의 회계처리

(발표일 : 2004.11.8)

【질 의】

1. 증권업회계처리준칙 문단(17-4)에 따르면 유가증권 대차거래와 관련하여 유가증권의 차입시에는 부채로 계상하지 않고 비망계정으로 관리하다가 실제 매각이 이루어져 회사가 의도한 대로 효익을 얻을 수 있을 때 해당 자산과 부채로 계상하고, 부채에 계상된 매도유가증권은 기말시점에 공정가치로 평가하고, 차입은 이루어졌으나 매도하지 않은 유가증권은 주석으로 기재하도록 규정하고 있는 바, 차입자가 차입한 유가증권의 매도시 동일종목을 단기매매증권, 매도가능증권 또는 만기보유증권으로 보유하고 있다면, 자산으로 보유한 동일 종목을 우선적으로 차감하여야 하는가?

2. 채권대차거래시 유가증권차입자가 차입한 유가증권을 매도한 경우 유가증권 대여자, 차입자 및 매도유가증권의 매입자는 당해 채권의 이자수익에 대하여 어떻게 회계처리하여야 하는가?

【의견요약】

1. 차입자가 차입한 유가증권을 제3자에게 매도한 경우에는 차입자가 동일한 종목의 유가증권을 자산으로 보유하고 있다하더라도 자산에 계상된 유가증권과 상계하지 않고 매도유가증권의 계정과목으로 부채로 계상하여야 함. 다만, 차입한 유가증권을 매도한 것인지 구분할 수 없는 경우에는 기존에 보유한 유가증권을 먼저 매도한 것으로 간주할 수 있음.

2. 채권대차거래시 차입자가 차입한 채권을 계속 보유하거나 제3자에게 매도하는 것과 관계없이 대여자는 유가증권 대차거래로 인한 경제적 효익의 변동이 없으므로 채권으로부터 발생한 이자수익을 계속 인식하고, 당해 차입자로부터 채권을 매입한 거래상대방 역시 동 채권으로부터 발생하는 보유기간동안의 이자수익에 대하여 인식하는 것이 타당함.

【실무검토의견】

<질의1>

1. 유가증권대차거래는 유가증권을 대여 또는 차입하는 거래로서, 유가증권 대여자는 차입자로부터 대여에 따른 수수료를 획득하고, 차입자는 차입한 증권에 대한 일정비율의 담보를 제공하고 대차거래 종료일에 대차증권을 상환하는 거래로서, 담보부 소비대차의 성격을 가지고 있습니다.

2. 따라서, 대차거래로 인하여 유가증권이 차입자에게 인도되었다 하더라도 경제적 소유권까지 이전되지 않기 때문에 유가증권의 대여행위에 따른 경제적 효익 및 통제권의 변화가 발생하지 않으므로 유가증권 대차거래로 인한 유가증권의 이동에 대하여 대여자 및 차입자 모두 재무제표에 아무런 회계처리를 하지 않고, 대여 또는 차입사실을 유가증권보관대장에 기재하면 됩니다.

3. 그러나 차입자가 차입한 유가증권을 제3자에게 매도한 경우에는 향후 동종․동량의 유가증권으로 대여자에게 상환하여야 할 의무가 발생하는 바, 기업회계기준상 매도유가증권의 계정과목으로 부채로 계상하여야 합니다. 이 경우 비록 차입자가 동일한 종목의 유가증권을 자산으로 보유하고 있다하더라도 이를 매도유가증권과 상계하는 것은 총액주의 원칙에 위배되므로, 각각 별개의 거래로 보아 회계처리 하여야 합니다.

4. 다만, 매도한 유가증권이 기존의 자산에 계상된 유가증권인지 차입한 유가증권인지 구분할 수 없는 경우에는 자산에 계상된 유가증권을 매도한 것으로 간주할 수 있으며, 이 경우 단기매매증권에 계상된 유가증권을 먼저 매도한 것으로 보는 것이 타당합니다.

<질의2>

5. 채권대차거래시 차입자가 차입한 채권을 계속 보유하거나 제3자에게 매도하는 것과 관계없이 대여자는 유가증권 대차거래로 인한 경제적 효익의 변동이 없으므로 채권으로부터 발생한 이자수익을 계속 인식하여야 하는 바, 차입자가 채권의 보유에 따른 경과이자(액면이자 포함)를 수령하였다 하더라도 이를 수익으로 인식할 수 없고 표면이자 수령액을 예수금등으로 기표한 후 대여자에게 지급하여야 합니다.

6. 한편, 당해 차입자로부터 채권을 매입한 거래상대방은 동 채권의 공매도 여부에 관계없이 채권에 대한 완전한 권리를 향유할 수 있으므로, 동 채권으로부터 발생하는 보유기간동안의 이자수익을 인식하는 것이 타당하며, 이는 채권의 이자수익 뿐만 아니라 대차거래 대상 유가증권에서 발생한 경제적 권리의 변동의 일부인 배당금, 유․무상증자에 대하여도 동일하게 적용되어야 합니다.

【사 례】

<사례1> 주식대차거래

2××1.12.20 : A사는 C사 주식 1000주(액면가 1,000원)를 대차중개기관을 통해 대여하고, B사는 대차중개기관을 통해 해당 주식을 차입(A사의 장부가액은 주당 1,400으로 가정)

2××1.12.24 : B사는 C사 주식 1,000주를 주당 1,450원에 매각

2××1.12.31 : C사 주식의 종가 1,470원

2××2. 2.28 : C사가 주당 50원의 현금배당 실시

2××2. 3.15 : C사가 2.28기준 발행주식 1주당 0.5의 비율로 주당 1,400원으로 유상증자 실시(종가 1,460)

2××2. 4.20 : C사가 3.31기준 발행주식 1주당 0.1의 비율로 무상증자 실시(종가 1,430)

2××2. 5. 3 : A사는 시장에서 C사 주식 1,000주를 매수한 후 전량 상환(매수단가 1,380)

※ 편의상 주식의 결제는 체결일에 이루어지고, 대차거래 및 주식매매거래에 따른 수수료 및 세금과공과는 없는 것으로 간주함

(기간별 회계처리)

일 자	A(대여자)	B(차입자)
2××1.12.20	회계처리 없음	회계처리 없음
2××1.12.24	회계처리 없음	(차) 현금 1,450,000 (대) 매도유가증권1) 1,450,000
2××1.12.31	(차) 단기매매증권* 70,000 (대) 단기매매증권평가이익 70,000 *단기매매증권으로 분류가정	(차) 매도유가증권평가손실2) 20,000 (대) 매도유가증권 20,000
2××2.2.28	(차) 현금 50,000 (대) 배당수익 50,000	배당금 상당액을 대여자에게 지급 (차) 매도유가증권매매손실 50,000 (대) 현금3) 50,000
2××2.3.15	(차) 단기매매증권* 700,000 (대) 현금 700,000 *주당단가:(1,470,000+700,000)÷(1,000+500)=1,447	① 대여자의 유상청약시 (차) 현금4) 700,000 (대) 매도유가증권 700,000 ② 유상신주 매입하여 상환시 (차) 매도유가증권 700,000 매도유가증권매매손실 30,000 (대) 현금5) 730,000
2××2.4.20	회계처리 없음 ① 주당단가 : 1,447÷1.1=1,315 ② 주식수 : 1,500×1.1=1,650주	(차) 매도유가증권매매손실 143,000 (대) 현금6) 143,000
2××2.5.3	회계처리 없음	(차) 매도유가증권 1,450,000 (대) 현금 1,380,000 매도유가증권매매이익 70,000

1) 1,000주×1,450원=1,450,000

2) (1,450원-1,470원)×1,000주 = △20,000

3) 1,000주×50원 = 50,000

4) 대여자로부터 청약대금을 수령 : (1,000주×0.5)×1,400원 = 700,000

5) 유상신주를 시장에서 매수하여 상환하는 것을 가정 : 500주×1,460원 = 730,000

6) 무상신주를 시장에서 매수하여 상환하는 것을 가정 : (1,000×0.1)×1,430원 = 143,000

<사례2> 채권대차거래 : 차입자가 차입한 유가증권을 계속 보유시

2××1. 1.31  A는 보유하고 회사채 10,000원(액면이자=100원/월)을 B에게 대여

2××1. 3.31  회사채 10,000원에 대한 경과이자 300원의 원천징수 차감(15%가정)후 지급

2××1. 5.31  B가 회사채 10,000원과 경과이자를 A에 반환

※ 거래구조를 요약하면 다음과 같음

t=0 t=1 t=2 t=3 t=4 t=5 t=6
A	현물					현물
B		A가 B에 대여
	t=3에 이자 300원 지급			t=6에 이자 300원 지급
담세자	A(15)	A(15)	A(15)	A(15)	A(15)	A(15)	원천징수 90원

(기간별 회계처리)

일 자	A(대여자)	B(차입자)
2××1.1.31	회계처리 없음 *유가증권보관대장에 유가증권 대여사실 기재	회계처리 없음 *유가증권보관대장에 유가증권 차입사실 기재
2××1.2.28	회계처리 없음	회계처리 없음
2××1.3.31	(차) 현금 255 선급법인세 45 (대) 이자수익 300	① 경과이자 수령시 (차) 현금 255 (대) 예수금 255 ② 경과이자를 대여자에게 반환시 (차) 예수금 255 (대) 현금 255
2××1.4.30	회계처리 없음	회계처리 없음

일 자	A(대여자)	B(차입자)
2××1.5.31	회계처리 없음 *유가증권보관대장에 대여된 유가증권의 반환사실 기재	회계처리 없음 *유가증권보관대장에 차입한 유가증권의 반환사실 기재
2××1.6.30	(차) 현금 255 선급법인세 45 (대) 이자수익 300	회계처리 없음

<사례3> 채권대차거래 : 차입자가 차입한 유가증권을 현물매도시

2××1. 1.31  A는 보유하고 회사채 10,000원(액면이자=100원/월)을 B에게 대여(세후 채권가격 10,085원)

2××1. 2.28  B는 C에 차입한 회사채를 매도(세후 채권가격 10,170원)

2××1. 3.31  회사채 10,000원에 대한 경과이자 300원의 원천징수 차감(15%가정)후 지급

(세후 채권가격 10,255원)

2××1. 4.30  B는 매도한 회사채를 시장에서 매입(세후 채권가격 10,085원)

2××1. 5.31  B가 회사채 10,000원과 경과이자를 A에 반환(세후 채권가격 10,170원)

※ 거래구조를 요약하면 다음과 같음

t=0 t=1 t=2 t=3 t=4 t=5 t=6
A	현물					현물
B		대여			대여
C			매도
	t=3에 이자 300원 지급			t=6에 이자 300원 지급			원천징수
담세자	A(15)	A(15)	A,C(15)	A,C(15)	A(15)	A(15)	A 90원, C 30원

(기간별 회계처리)

일 자	A(대여자)	B(차입자)	C(매수자)
2××1.1.31	회계처리 없음 *유가증권보관대장에 대여사실 기재	회계처리 없음 *유가증권보관대장에 차입사실 기재	-
2××1.2.28	회계처리 없음	(차) 현 금 10,170 (대) 매도유가증권 10,170	(차) 단기매매증권2) 10,000 미수수익 200 (대) 현금 10,170 미지급법인세 30

일 자	A(대여자)	B(차입자)	C(매수자)
2××1.3.31	(차) 현금 255 선급법인세 45 (대) 이자수익 300	(차) 매도유가증권매매손실 270 (대) 현금 255 예수금1) 15	(차) 현금 255 미지급법인세 30 선급법인세 15 (대) 미수수익 200 이자수익 100
2××1.4.30	회계처리 없음	(차) 매도유가증권 10,170 (대) 현금 10,085 예수금 15 매도유가증권매매이익 70	(차) 현금 10,085 선급법인세 15 (대) 단기매매증권 10,000 이자수익 100
2××1.5.31	회계처리 없음 *유가증권보관대장에 대여된 유가증권의 반환사실 기재	회계처리 없음 *유가증권보관대장에 차입한 유가증권의 반환사실 기재	-
2××1.6.30	(차) 현금 255 선급법인세 45 (대) 이자수익 300	회계처리 없음	-

1) 예수금은 매도유가증권으로 계상된 회사채의 경과이자분에 대한 A의 법인세원천징수 해당분으로서 동 금액을 국세청에 원천징수하여 익월에 납부함으로써 A가 향후 환급신청시 환급받게 될 금액임

2) 단기매매목적으로 매수한 것으로 가정

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-5】회계정책변경으로 인한 중간재무제표 재작성시 증권거래법상 사업보고서의 정정공시 여부 (발표일:2004.11.19)

【질 의】

기업회계기준서 제2호 중간재무제표에서는 회계연도 중 회계정책을 변경한 경우 다른 기업회계기준서에서 따로 정한 경우를 제외하고는 변경된 회계정책을 적용하여 동일 회계연도의 이전 중간기간 및 직전 회계연도의 비교 대상 중간재무제표를 재작성하고 회계정책 변경의 내용과 영향을 주석으로 기재하도록 되어 있는바, 이 경우 회계변경 전에 공시한 이전 중간재무제표(분․반기보고서)를 재공시(정정공시)하여야 하는가?

【의견요약】

회계정책을 변경한 경우 동일회계연도의 이전 중간기간 및 직전회계연도의 비교 대상 중간재무제표를 재작성하고 회계정책변경의 내용 및 정당성등 관련내용을 재무제표의 주석으로 공시하여야 함. 또한 증권거래법상 제출하는 사업보고서(분․반기보고서포함)의 ‘재무에 관한 사항’에 최근 5사업연도중 발생한 회계정책변경의 시기 및 내용을 요약하여 별도로 추가 기재하여야 함. 이러한 경우 회계정책 변경전 공시된 증권거래법상 사업보고서등은 당초 신고내용에 형식상의 불비가 있거나 중요한 사항의 기재불충분 또는 당초 신고내용에 변경이 있는 경우에 하여야 하는 정정신고 또는 정정공시 대상이 아님.

【실무검토의견】

1. 회계정책을 변경하는 경우 기업회계기준서 제1호 “회계변경과 오류수정”에 따라 소급적용하여 그 누적효과를 전기이월이익잉여금에 반영하고 전기 또는 그 이전의 재무제표를 비교목적으로 공시할 경우에는 소급적용에 따른 수정사항을 반영하여 재작성하도록 하고 있습니다.

2. 중간재무제표를 작성하는 경우 적용할 인식과 측정기준 및 공시에 대한 사항을 정하고 있는 기업회계기준서 제2호 “중간재무제표”에서도 중간재무제표 작성시 회계정책의 변경으로 인한 모든 수정항목은 누적중간기간의 전기이월이익잉여금을 수정하는 방법으로 처리하고 동일회계연도의 이전 중간기간 및 직전회계연도의 비교 대상 중간재무제표를 재작성하도록 하고 있습니다.

3. 즉, 회계정책을 변경하는 경우 회계변경의 누적효과를 소급적용하고 비교대상 (중간)재무제표를 재작성하는 등 회계정책변경에 대한 회계처리등이 연차재무제표와 중간재무제표에 동일하게 적용되고 있습니다.

4. 이러한 소급법의 적용은 회계변경의 영향을 재무제표에 충분히 반영하여 재무제표의 비교가능성을 제고시키기 위한 것으로 기업회계기준서에도 비교목적으로 공시되는 전기 또는 그 이전기간의 재무제표에 대하여 재작성하여야 한다고 명시되어 있으며, 이는 이미 공시된 전기 또는 그 이전 재무제표를 다시 작성하여 공시하라는 의미가 아닙니다.

5. 즉, 회계정책을 변경하는 경우 비교목적으로 공시되는 전기 또는 그 이전기간의 재무제표를 재작성하여 비교표시하고 회계정책변경의 내용 및 정당성등 관련내용을 재무제표의 주석으로 공시하여야 하며, 증권거래법상 제출하는 사업보고서(분․반기보고서포함)의 ‘Ⅲ. 재무에 관한 사항 - 1. 요약재무정보’에 최근 5사업연도중 발생한 회계정책변경의 시기 및 내용을 요약하여 별도로 추가 기재하여야 합니다.

6. 이러한 회계정책변경으로 인해 재무제표를 재작성하더라도 회계정책 변경전 공시된 증권거래법상 사업보고서등은 당초 신고내용에 형식상의 불비가 있거나 중요한 사항의 기재불충분 또는 당초 신고내용에 변경이 있는 경우가 아니므로 정정신고 또는 정정공시대상이 아닙니다.

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-6】금융기관의 대출채권에 대한 대손충당금 회계처리 방법 및 내부회계통제시스템(실무의견서 2004-2의 보충사항, 발표일: 2004.11.26)

【질 의】

1. 기업회계기준 제57조(채권의 평가)에 의하면 회수가 불확실한 채권은 합리적이고 객관적인 기준에 따라 산출한 대손추산액을 대손충당금으로 설정하되, 채권의 예상현금흐름이 장기간에 걸쳐 발생하는 경우에는 채권채무재조정 회계에서 적용하는 방법과 동일한 방법(현재가치평가)으로 대손추산액을 산정하도록 규정하고 있는 반면, 은행업회계처리준칙 문단 27(대출채권등에 대한 대손충당금 설정) 등 금융업종별 회계처리준칙의 대손충당금 관련 문단에서는 회수불확실채권에 대하여 합리적이고 객관적인 기준에 따라 대손설정율을 정하고, 그에 따라 산출한 대손추산액을 대손충당금으로 설정하도록 규정하고 있는 바

① 여기에서 “합리적이고 객관적”이란 구체적으로 어떤 의미를 지니고 있는가?

② 예상현금흐름이 1년 이상에 걸쳐 발생하는 회수불확실 대출채권의 경우 현재가치평가방식으로 대손추산액을 산정하여야 하는가 아니면  대손설정율 방식에 의해 계산된 명목가액을 기준으로 대손추산액을 산정하여야 하는가?

③ 예상현금흐름이 1년 이상에 걸쳐 발생하는 회수불확실 대출채권은 대출채권의 규모나 특성에 상관없이 모두 현재가치평가를 하여야 하는가?

2. 현행 기업회계기준상 금융기관이 대출채권에 대한 대손충당금을 설정함에 있어 인정될 수 있는 합리적이고 객관적인 기준에는 어떤 것들이 있는가?

3. 대출채권에 대한 대손충당금 설정기준으로 과거의 경험손실율을 사용하는 경우

① 경험손실율 산출에 필요한 데이터 적용기간은 과거 몇 년으로 하여야 하는가?

② 자체적인 경험손실율 산출이 어려운 경우에는 어떻게 하여야 하는가?

③ 만일 최근의 급격한 손실율 변동추이 또는 예상가능한 가까운 장래의 상황변화로 인하여 과거의 경험손실율이 대출채권의 회수가능성을 제대로 반영하지 못하는 경우에는 어떻게 하여야 하는가?

4. 금융기관이 채택한 대손충당금 설정기준과 관련하여 주석으로 기재하여야 할 사항은 무엇인가?

5. 금융기관이 주식회사의외부감사에관한법률 제2조의2(내부회계관리제도의 운영 등) 규정에 따라 갖추어야 하는 내부회계관리제도중 기업회계기준에 부합하는 적정하고 충분한 대손충당금을 설정하기 위해 필요한 내부회계통제시스템과 문서화 요건은 무엇인가?

【의견요약】

1. ① “합리적이고 객관적”이라 함은 “회계원칙 및 이론에 부합하며 주관적 판단을 최대한 배제할 수 있는”것을 의미하며 보다 구체적으로는 대출채권에 대한 대손충당금 설정에 사용된 기초자료, 추정방법, 추정결과 등이 감사인 등 제3자에 의해 검증 가능하고 회계원칙 및 이론에 비추어 볼 때 논리적으로 타당하여야 한다는 것을 의미함.

② 회수불확실 대출채권의 경우 만일 그 예상현금흐름이 1년 이상에 걸쳐 발생한다면 원칙적으로 현재가치평가방식을 적용하여 대손추산액을 산정하는 것이 타당함.

③ 개별평가에 따른 회계처리비용이 이로 인한 효익을 초과할 것으로 예상되는 소액채권의 경우에는 비록 예상현금흐름이 1년 이상에 걸쳐 발생한다 하더라도 대손충당금 산출결과에 중요한 차이가 발생하지 않는 다면 직접적인 개별채권별 현재가치평가방식 대신 간접적인 채권그룹별 평가방식(유사한 신용위험 또는 채권특성별로 대출채권을 그룹화한 후 그룹별로 경험손실율 또는 예상손실율 등을 적용하여 대손충당금을 추정하는 방식)을 적용하여 대손충당금을 설정할 수 있음.

2. 현재 기업회계기준상 금융기관이 대손충당금을 설정함에 있어 인정되는 합리적이고 객관적인 기준에는 현재가치평가방식(DCF), 시가평가 등 공정가액 평가방식, 손해율 또는 연체율 전이분석을 이용한 경험손실율 평가방식(migration 또는 roll-rate), 예상손실 산출모델 평가방식 등이 있음.

3. ① 대출채권의 특성을 적절히 반영할 수 있는 경험손실율 산출을 위한 데이터 적용기간은 대출채권의 특성, 대출기간, 회수기간, 회수율 등을 종합적으로 고려하여 대출채권 그룹별로 가장 적합한 기간을 선정하여 일관성 있게 적용하되 최소 1년(4분기)이상의 데이터 자료를 사용하여야 함.

② 자체적으로 경험손실율을 산출하는 것이 어려운 경우에는 신뢰할 수 있는 업계의 평균경험손실율이나 감독규정상의 최저적립률에 따라 대손충당금을 적립할 수 있음. 이 경우 감사인은 당해 금융기관의 경험손실율 미산출 사유가 타당한지의 여부를 검토하여야 함.

③ 과거의 경험손실율을 기준으로 대손충당금을 설정하는 경우에도 최근 경기침체에 따른 급격한 손실율 증가가 나타나고 있거나 가까운 장래에 손실율을 급격하게 변화시킬 경제적 사건이 발생할 것으로 예상된다면 이러한 영향을 고려하여 경험손실율을 조정한 후 조정된 경험손실율을 기준으로 대손충당금을 설정하는 것이 타당함.

4. 대손충당금에 관한 회계정책에 대한 주석사항으로 대손충당금 설정기준과 대출채권그룹별로 설정기준을 달리 적용한 경우 그 내역을 기술하여야 하고, 대출채권그룹별 대손충당금 설정내역에는 ① 경험손실율을 이용하여 대출채권의 회수가능성을 평가한 경우 채권그룹별 경험손실율 산출에 적용한 산출방법, 데이터적용기간, 적용기간 선정이유 등,  ② 과거 경험손실율을 조정하여 사용할 경우 그 조정사유 및 근거 등, ③ 경험손실율을 산출하지 못하여 업계의 평균경험손실률이나 감독규정상 최저적립률에 따라 대손충당금을 적립하였을 경우 그러한 사실, ④ 예상손실 산출모델 평가방식을 이용하여 대출채권의 회수가능성을 평가한 경우 채권그룹별 예상손실 산출에 적용한 산출방법, 데이터적용기간, 적용기간 선정이유 등이 포함되어야 함.

5. 대손충당금 설정과 관련된 내부회계통제시스템은 대출채권의 검토․평가절차에 관한 부분과 대손충당금 추정절차에 관한 부분으로 구분되게 되며, 대출채권의 검토․평가절차에 관한 내부회계통제시스템에는 신용평가모형의 효과분석 절차, 여신감리시 모든 관련정보가 고려되도록 하는 통제절차, 그리고 관련부서(경영자, 이사회, 신용관리부서, 재무보고부서 등)간의 명확한 의사소통체계에 대한 확인절차가 포함되어야 함.

대손충당금 추정절차와 관련한 내부회계통제시스템에는 감독법규와 내부회계 정책과 절차의 준수여부를 확인하기 위한 통제절차, 생산된 회계정보의 신뢰성과 완전성을 확보하기 위한 통제절차, 그리고 대손충당금 추정결과가 기업회계기준에 부합하고 있는지를 확인하고 검증하는 절차가 포함되어져야 함.

금융기관은 대손충당금 설정방법을 포함한 구체적인 회계정책 및 절차, 대출채권 분류기준 및 절차, 대출채권 검토․평가시스템의 내용 및 절차, 관련 부서 및 직원들의 역할 및 책임, 대손충당금 설정방법의 유효성 검증 및 기업회계기준 부합여부 확인방법 등 주요내용을 문서화하여 보관하여야 하며, 대손충당금 회계처리 결과를 객관적으로 입증하기 위하여 이와 관련된 증빙자료를 문서화하여야 함.

금융기관의 감사인은 주식회사의외부감사에관한법률 제2조의3(감사인의 내부회계관리제도에 대한 검토)의 규정에 따라 금융기관의 내부회계관리제도 운영실태를 평가․보고함에 있어 대출채권에 대한 대손충당금 설정관련 내부회계통제시스템과 이의 문서화 내용의 적정성 및 충분성을 점검하여 그 결과를 내부회계관리제도 운영실태에 대한 종합의견 표명시 반영하여야 함.

【실무검토의견】

<질의1>

1. 금융기관이 대출채권에 대하여 대손충당금을 설정하는 목적은 대차대조표일 현재 대출채권으로부터 기대되는 미래의 현금흐름 총액 즉, 회수가능가액에 관한 회계정보를 제공하는 한편, 대출채권으로부터 발생하는 이자수익 등에 대응하여 이와 관련된 비용(대손상각비)을 함께 계상함으로 대출채권과 관련된 기간손익을 정확히 산출하기 위한 것입니다.

2. 대출채권에 대한 대손충당금은 대차대조표일 현재 대출채권에 발생한 신용손실액의 회계적 추정치로서 금융기관 재무제표에서 대출채권 대손충당금이 차지하는 비중의 중요성, 금액추정의 주관성 및 복잡성, 금융감독당국의 강력한 규제 등으로 인해 고도의 전문지식과 판단이 요구되는 금융기관 회계처리의 핵심 분야라고 할 수 있습니다.

3. 이에 따라, 금융기관은 합리적이고 객관적인 기준에 따라 산출한 대손추산액을 대출채권에 대한 대손충당금으로 설정․보고하여야 하며, 금융기관의 감사인은 대출채권 자산의 회수가능성에 영향을 미치는 이용가능한 모든 관련 정보들을 근거로 당해 금융기관이 대출채권에 대한 대손충당금을 적정하고 충분히 적립하고 있다는 합리적인 확신을 제공하여야 합니다.

4. 여기에서 “합리적이고 객관적”이라 함은 “회계이론 및 원칙에 부합하며 주관적 판단을 최대한 배제할 수 있는” 것을 의미하며 보다 구체적으로는 대출채권에 대한 대손충당금 설정에 사용된 기초자료, 추정방법, 추정결과 등이 감사인 등 제3자에 의해 검증 가능하고 회계원칙 및 이론에 비추어 볼 때 논리적으로 타당하여야 한다는 것입니다.

5. 한편, 예상현금흐름이 1년 이상에 걸쳐 발생하는 회수불확실 채권에 대하여 기업회계기준 제57조에서는 현재가치평가방식에 의한 대손충당금 설정을 명확히 규정하고 있는 데 반해, 은행업회계처리준칙 문단 27 등 업종별 회계처리기준의 대손충당금 관련 문단에서는 이에 대한 언급이 없어 자칫하면 예상현금흐름 발생기간에 상관없이 모든 회수불확실 대출채권을 대손설정율 방식에 의한 명목가액을 기준으로 대손충당금을 설정하는 것으로 오해할 수 있습니다.

6. 하지만 은행업회계처리준칙 문단 27 등 업종별회계처리기준의 대손충당금 관련 문단은 기업회계기준 제57조에 규정된 대손충당금 설정의 기본원칙을 보완한 것이지 그 내용을 변경하거나 그 적용을 면제하고 있지 않습니다. 더욱이 기업회계기준 제66조(채권․채무의 현재가치에 의한 평가)에서 장기 금전대차거래에서 발생하는 채권․채무로서 명목가액과 현재가치의 차이가 중요한 경우에는 이를 반드시 현재가치로 평가토록 의무화하고 있는 바, 이에 의할 경우에도 명목가액을 기준으로 대손충당금을 설정할 수 있다는 주장은 타당하지 않습니다.

7. 따라서 회수불확실 대출채권의 경우 만일 그 예상현금흐름이 1년 이상에 걸쳐 발생한다면 원칙적으로 현재가치평가방식을 적용하여 대손추산액을 산정하는 것이 타당합니다. 다만, 개별평가에 따른 회계처리비용이 이로 인한 효익을 초과할 것으로 예상되는 소액채권의 경우에는 비록 예상현금흐름이 1년 이상에 걸쳐 발생한다 하더라도 대손충당금 산출결과에 중요한 차이가 발생하지 않는 다면 직접적인 개별채권별 현재가치평가방식 대신 간접적인 채권그룹별 평가방식(유사한 신용위험 또는 채권특성별로 대출채권을 그룹화한 후 그룹별로 경험손실율 또는 예상손실율 등을 적용하여 대손충당금을 추정하는 방식)을 적용하여 대손충당금을 설정할 수 있습니다.

<질의2>

8. 현재 기업회계기준상 금융기관이 대손충당금을 설정함에 있어 인정되는 합리적이고 객관적인 기준에는 현재가치평가방식(DCF), 시가평가 등 공정가액 평가방식, 손해율 또는 연체율 전이분석을 이용한 경험손실율 평가방식(migration 또는 roll-rate), 예상손실 산출모델 평가방식 등이 있습니다.

9. 현재가치평가방식(DCF)은 문단 7에서 기술한 바와 같이 1년 이상에 걸쳐 현금흐름이 발생하는 회수불확실 대출채권중 소액채권을 제외한 대출채권에 대하여 적용하게 됩니다. 따라서 회사의 내부정책 또는 감독당국의 지침에 의해 개별평가가 의무화되는 일정금액 이상의 채권(주로 기업대출)중 회수불확실 채권으로 분류된 대출채권은 현재가치평가방식에 따라 회수가능성을 평가하고 이를 기준으로 대손충당금을 설정하게 됩니다.

10. 시가평가 등 공정가액 평가방식은 주로 시장가격 등 별도의 공정가액이 존재하는 대출채권과 담보자산이 제공된 대출채권의 회수가능성을 평가하는 데 주로 사용하는 방식입니다. 시가 등 공정가액평가방식으로 대출채권의 회수가능성을 평가하는 경우에는 반드시 동 대출채권 또는 담보자산의 처분에 따른 비용을 회수가능가액 산정시 포함하여야 합니다.

11. 손해율 또는 연체율 전이분석을 이용한 경험손실율 평가방식(migration 또는 roll-rate)은 현재가치평가방식(DCF)나 시가평가 등 공정가액 평가방식을 적용하지 않는 대출채권에 대하여 적용하는 기준으로 주로 개별평가가 이루어지지 않는 기업대출, 가계대출 등 소액대출채권을 유사한 신용위험 또는 채권특성별로 그룹화한 후 그룹별로 경험손실율과 부실전이율을 산출하여 대손충당금을 추정하는 방식입니다.

12. 예상손실산출모델 평가방식은 경험손실율 평가방식 대신 적용하는 방식으로 과거 일정기간의 통계로부터 산출한 부도율과 부도시 손실율을 산출하고 이를 여신 잔액에 곱하여 대손충당금을 추정하는 방식입니다.

<질의3>

13. 경험손실율을 근거로 대출채권에 대한 대손충당금을 설정하는 경우 경험손실율 산출의 기초가 되는 합리적인 데이터 적용기간을 선정하는 것이 무엇보다 중요한 바, 이론적으로 볼 때 데이터 적용기간이 길면 길수록 안정적인 경험손실율은 산출되나 과거의 회수실적이 지나치게 반영되는 비율의 평준화 현상으로 경험손실율이 대출채권의 회수가능성을 제대로 반영 못하는 반면, 데이터 적용기간이 너무 짧은 경우에는 오히려 최근의 회수실적이 지나치게 강조되어 장기자산인 대출채권의 회수특성을 제대로 반영하지 못하는 결과가 발생합니다.

14. 따라서 대출채권의 특성을 적절히 반영할 수 있는 경험손실율 산출을 위한 데이터 적용기간은 대출채권의 특성, 대출기간, 회수기간, 회수율 등을 종합적으로 고려하여 대출채권 그룹별로 가장 적합한 기간을 선정하여 일관성 있게 적용하되 최소 1년(4분기)이상의 데이터 자료를 사용하여야 합니다.

15. 한편, 소규모 금융기관의 경우 자체적인 경험손실율을 산출하기 위한 과거손실자료 및 관련 시스템의 미비로 인해 신뢰성 있는 경험손실율을 산출하는 것이 어려울 수 있는 바, 이 경우에는 신뢰할 수 있는 업계의 평균경험손실율이나 감독규정상의 최저적립률에 따라 대손충당금을 적립할 수 있습니다. 이 경우 감사인은 당해 금융기관의 경험손실율 미산출 사유가 타당한지의 여부를 검토하여야 합니다.

16. 대손충당금을 설정함에 있어서는 대차대조표일 현재 보유하고 있는 대출채권 자산의 회수가능가액을 최대한 정확하게 추정할 수 있도록  대출채권의 회수가능가액에 영향을 미칠 수 있는 모든 정보(과거, 현재 및 합리적으로 예측가능한 미래의 상황)가 종합적으로 고려되어져야 합니다.

17. 따라서 과거의 경험손실율을 기준으로 대손충당금을 설정하는 경우에도  최근 경기침체에 따른 급격한 손실율 증가가 나타나고 있거나 가까운 장래에 손실율을 급격하게 변화시킬 경제적 사건이 발생할 것으로 예상된다면 이러한 영향을 고려하여 경험손실율을 조정한 후 조정된 경험손실율을 기준으로 대손충당금을 설정하는 것이 타당합니다.

<질의4>

18. 금융기관은 기업회계기준 및 금융업회계처리준칙에 의거 “중요한 회계처리방침”을 주석으로 기재하여야 하는 바, 대손충당금에 관한 회계정책을 기재함에 있어서는 대손충당금 설정기준과 대출채권그룹별로 설정기준을 달리 적용한 경우 그 내역을 기술하여야 합니다.

19. 또한, 금융기관은 대출채권에 대한 대손충당금 설정이 해당 금융기관의 재무상태 및 경영성과에 미치는 영향에 대한 정보를 재무정보이용자에게 제공하기 위하여 대출채권에 대한 대손충당금 총액, 회계기간중 변동액, 대출채권그룹별 대손충당금 설정내역 등을 공시하여야 하며 대출채권그룹별 대손충당금 설정내역에는 다음과 같은 사항이 포함되어야 합니다.

① 경험손실율을 이용하여 대출채권의 회수가능성을 평가한 경우 채권그룹별 경험손실율 산출에 적용한 산출방법, 데이터적용기간, 적용기간 선정이유 등

② 과거 경험손실율을 조정하여 사용할 경우 그 조정사유 및 근거 등

③ 경험손실율을 산출하지 못하여 업계의 평균경험손실율 또는 감독규정상 최저적립률에 따라 대손충당금을 적립하였을 경우 그러한 사실

④ 예상손실 산출모델 평가방식을 이용하여 대출채권의 회수가능성을 평가한 경우 채권그룹별 예상손실 산출에 적용한 산출방법, 데이터적용기간, 적용기간 선정이유 등

<질의5>

20. 대출채권에 대한 대손충당금을 설정하는 과정에서는 불가피하게 추정에 따른 주관적 판단의 개입이 발생하게 되는 바, 금융기관은 대출채권에 대한 대손충당금 설정절차의 객관성과 정당성을 입증하기 위하여 이에 대한 적절한 내부회계통제시스템을 구축하고 이와 관련된 문서화 작업을 수행하여야 합니다.

21. 대손충당금 설정과 관련된 내부회계통제시스템은 금융기관의 규모, 조직구성, 사업환경, 경영전략, 보유 대출채권의 특성, 여신정책 등에 따라 그 수준이 달라집니다. 하지만 일반적으로 대손충당금 설정과 관련된 내부회계통제시스템은 대출채권의 검토․평가절차에 관한 부분과 대손충당금 추정절차에 관한 부분으로 구분되게 되며, 대출채권의 검토․평가절차에 관한 내부회계통제시스템에는 신용평가모형의 효과분석 절차, 여신감리시 모든 관련정보가 고려되도록 하는 통제절차, 그리고 관련부서(경영자, 이사회, 신용관리부서, 재무보고부서 등)간의 명확한 의사소통체계에 대한 확인절차가 포함되어야 합니다.

22. 대손충당금 추정절차와 관련한 내부회계통제시스템에는 감독법규와 내부회계 정책과 절차의 준수여부를 확인하기 위한 통제절차, 생산된 회계정보의 신뢰성과 완전성을 확보하기 위한 통제절차, 그리고 대손충당금 추정결과가 기업회계기준에 부합하고 있는지를 확인하고 검증하는 절차가 포함되어져야 합니다.

23. 한편, 대손충당금 설정과 관련하여 금융기관은 대손충당금 설정방법을 포함한 구체적인 회계정책 및 절차, 대출채권 분류기준 및 절차, 대출채권 검토․평가시스템의 내용 및 절차, 관련 부서 및 직원들의 역할 및 책임, 대손충당금 설정방법의 유효성 검증 및 기업회계기준 부합여부 확인방법 등 주요내용을 문서화하여 보관하여야 합니다.

24. 또한 대손충당금 회계처리 결과를 객관적으로 입증하기 위하여 이와 관련된 증빙자료를 문서화하여야 하는 바, 그 주요내용은 다음과 같습니다.

(1) 현재가치평가방식을 적용한 경우 : 추정 현금흐름의 금액 및 기간, 적용 할인율, 현금흐름 추정의 근거 등

(2) 담보의 공정가치 평가방법을 사용한 경우 : 감정가액 평가방법(감정기관, 평가가정, 계산방법 등 포함), 감정가액을 조정한 경우 그 근거, 매각비용의 추정근거 등

(3) 시가평가방법을 사용한 경우 : 시가의 출처 및 일자 등

(4) 경험손실률을 사용한 경우 :  경험손실율 산출방법 및 절차, 경험손실율 산출을 위해 적용한 과거 데이터, 과거 데이타의 통계적 신뢰성 검증절차 및 내용, 경험손실율 산정시 고려한 질적요소, 경험손실율을 조정한 경우 그 근거, 경험손실율의 신뢰성 확보장치 및 절차, 자체 경험손실률이 없어 동종업종의 다른 기업의 경험손실률을 대용한 경우 양사간 대출채권의 성질이 유사함이 증빙하는 근거 등

(4) 예상손실 산출모델을 사용한 경우 :  예상손실액 산출방법 및 절차, 산출모델의 구체적인 내용 및 기본 가정, 예상손실액 산출시 고려한 질적요소, 산출모델에 적용한 과거 데이터, 과거 데이터의 통계적 신뢰성 검증절차 및 내용, 산출결과의 신뢰성 확보장치 및 절차 등

25. 금융기관의 감사인은 주식회사의외부감사에관한법률 제2조의3(감사인의 내부회계관리제도에 대한 검토)의 규정에 따라 금융기관의 내부회계관리제도 운영실태를 평가․보고함에 있어 대출채권에 대한 대손충당금 설정관련 내부회계통제시스템과 이의 문서화 내용의 적정성 및 충분성을 점검하여 그 결과를 내부회계관리제도 운영실태에 대한 종합의견 표명시 반영하여야 합니다.

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-7】간접투자자산운용업법에 의하여 설립된 투자회사의 연결대상 포함여부 (발표일 : 2004.11.26)

【질 의】

회사가 간접투자자산운용업법에 의하여 설립된 투자회사의 지분증권을 100분의 50을 초과하여 취득하거나, 100분의 30을 초과하여 소유하면서 최다출자자인 경우 간접투자자산운용업법에 의하여 설립된 투자회사를 포함하여 연결재무제표를 작성하여야 하는가?

【의견요약】

간접투자자산운용업법에 의하여 설립된 투자회사의 활동범위가 법령 또는 정관에 의하여 투자회사 재산의 운용 및 배분활동으로 제한되어 있고, 자산운용회사가 투자회사의 투자회사 재산 운용업무를 단독으로 수행한다면, 투자회사의 출자지분을 100분의 50을 초과하여 보유하거나, 100분의 30을 초과하여 소유하고 있는 최다출자자라 하더라도 동 회사를 지배할 수 없으므로 연결재무제표 작성시 연결대상에서 제외하는 것이 타당함

【실무검토의견】

1. 연결재무제표 작성대상이 되는 경제적 실체를 구성하기 위하여는 지배회사가 다른 회사를 “지배”하여야 하는 바, “지배”란 특정 회사가 경제적 효익을 얻기 위하여 다른 회사의 영업․투자․재무정책 등을 결정할 수 있는 능력을 말하며, 기업회계기준상 주식회사의외부감사에관한법률시행령 제1조의3(지배․종속의 관계)에 해당하면 특정 회사가 다른 회사를 지배하는 것으로 봅니다.

2. 따라서, 주식회사가 간접투자자산운용업법에 의해 설립된 투자회사의 출자지분을 100분의 50을 초과하여 소유하고 있거나, 100분의 30을 초과하여 소유하면서 최다출자자이거나, 지배회사와 종속회사 또는 종속회사와 종속회사가 합하여 다른 회사의 의결권있는 주식등의 100분의 30을 초과하여 소유하면서 최다출자자라면 이론적으로 볼 때 주식회사의외부감사에관한법률시행령 제1조의3에 해당할 경우 연결재무제표의 작성대상에 포함되는 것으로 볼 수 있습니다.

3. 그러나, 간접투자자산운용업법상 투자회사는 직원이나 상근임원을 고용할 수 없는 명목상 회사(paper company)로서 그 업무가 투자회사 재산의 운용 및 수익배분으로 제한되어 있고, 이러한 투자회사 재산의 운용업무도 법인이사인 자산운용회사가 단독으로 수행하고, 감독이사가 투자회사의 업무 및 재산상황을 감독하도록 규정되어 있으며, 이러한 감독이사는 자산운용회사 또는 투자회사의 지분을 10%초과하여 보유할 수 없는 등 법상 자격요건이 엄격하게 규제되고 있습니다.

4. 이러한 제한으로 인해 주식회사가 투자회사의 지분을 100분의 50을 초과하여 소유하고 있거나, 100분의 30을 초과하여 소유하고 있으면서 최다출자자라 하더라도 이사회의 참여나 주주총회의 참여를 통해 투자회사의 영업․투자․재무정책 등을 결정하는 것은 사실상 불가능합니다.

5. 따라서 주식회사가 간접투자자산운용업법에 의해 설립된 투자회사의 출자지분을 100분의 50을 초과하여 소유하고 있거나, 100분의 30을 초과하여 소유하면서 최다출자자이거나, 지배회사와 종속회사 또는 종속회사와 종속회사가 합하여 다른 회사의 의결권있는 주식등의 100분의 30을 초과하여 소유하면서 최다출자자라 하더라도 당해 투자회사를 “지배”하지 못하므로 연결재무제표 작성시 연결대상에서 제외하는 것이 타당합니다.

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-8】회사 임직원의 불법행위로 발생한 채권의 재무제표 표시방법 (발표일:2004.11.30)

【질 의】

회사 임직원이 행한 횡령등 불법행위로 인해 발생하는 회사의 임직원에 대한 채권의 적절한 재무제표 표시방법은?

【의견요약】

회사 임직원의 횡령등 불법행위로 인해 발생하는 채권은 “임직원불법행위미수금”등 채권발생사유를 잘 나타낼 수 있는 적절한 계정과목을 이용하여 대여금등 정상적인 절차 및 계약등을 통해 발생하는 금전소비대차채권과 구분표시하고 발생경위 및 회수가능성등에 대하여 주석으로 공시하는 것이 타당함

【실무검토의견】

1. 재무제표에 표시되는 계정과목과 관련하여 기업회계기준에서 정한 것이더라도 그 성질이나 금액이 중요하지 않은 경우에는 유사한 과목에 통합하여 기재할 수 있으며, 그 반대로 기준에서 정하지 아니하였더라도 그 성질이나 금액이 중요한 경우에는 그 내용을 가장 잘 나타낼 수 있는 과목으로 구분하여 기재하여야 합니다.

2. 계정과목의 구분표시를 위한 판단기준인 중요성은 양적인 면과 질적인 면이 모두 고려되어야 합니다. 즉, 양적으로 금액이 크지 않은 경우라도 그 거래나 사실자체의 존재여부가 정보이용자의 의사결정에 영향을 준다면 중요하다고 할 수 있으며, 이 경우에는 그 내용을 가장 잘 나타낼 수 있는 계정과목으로 구분하여 재무제표에 기재하여야 합니다.

3. 회사 임직원의 횡령등 불법행위로 인한 회사의 재무상황의 변동은 그 금액의 과소에 상관없이 회사의 내부통제와 관련한 중요한 정보를 제공하므로, 회사의 재무상태 및 경영성과 등을 나타내는 재무제표와 더불어 회사의 현재 및 잠재 투자자들을 포함한 정보이용자의 의사결정에 매우 중요한 정보가 됩니다.

4. 따라서 횡령등 불법행위를 한 임직원에 대한 회사의 채권은 대여금등 정상적인 절차 및 계약 등을 통해 발생한 금전소비대차채권과 구분하여 “임직원불법행위미수금”등 채권발생사유를 잘 나타낼 수 있는 계정과목을 이용하여 별도 표시하고 발생경위 및 회수가능성등을 주석으로 공시하는 것이 타당합니다.

【재무보고에 관한 실무의견서 2004-9】지사별 현행환율법에서 사업장별 현행환율법으로의 회계변경의 정당성(발표일 : 2004.12.14)

【질 의】

해외건설을 수행하는 회사가 해외지점 또는 해외사업소(이하 ‘해외지점’라 함)의 외화표시 자산․부채의 원화환산시 기업회계기준 제69조 제1항 단서조항에 따라 영업․재무활동이 본점과 독립적으로 운영되는 해외지사에 대하여 지사별 현행환율법을 선택하여 적용하여 오던 중, 해외지사별이 아닌 영업․재무활동이 본점 및 해외지사와 독립적으로 운영되는 사업장별(공사현장별) 현행환율법으로의 회계변경이 정당한가?

【의견요약】

지사별 현행환율법의 경우 해외사업환산차(대)가 발생된 자산․부채의 수익창출활동이 완료된 이후에도 각 지사가 청산, 폐쇄 또는 매각되지 않는 경우 재무제표에 계속하여 자본조정으로 남아 있게 됨. 그러나 본점 및 지사등과의 구분계리가 가능하고 project financing이나 escrow account등을 이용한 fire wall이 마련되어 영업활동뿐만 아니라 재무활동도 독립적으로 운영되는 각 공사사업장에 대한 각 공사사업장별 현행환율법의 경우 각 사업장의 공사가 완료되면 각 사업장의 자산․부채가 청산되고 실질적으로 각 사업장이 청산, 폐쇄되기 때문에, 해외사업환산차(대)를 발생시킨 자산․부채의 수익창출활동이 종료됨과 함께 해외사업환산차(대)가 실현되어 손익계산서에 반영되므로 지사별 현행환율법에 비해 재무제표의 유용성을 증가시킴. 따라서 지사별 현행환율법에서 각 사업장별 현행환율법으로의 회계변경은 정당한 회계변경으로 볼 수 있음

【실무검토의견】

1. 매기 동일한 회계정책을 사용하면 재무제표의 비교가능성이 증대되어 재무제표의 유용성이 향상될 수 있으므로 재무제표를 작성할 때 일단 채택된 회계정책은 유사한 종류의 사건이나 거래의 회계처리에 계속 적용되어야 합니다.

2. 그러나 새로운 회계정책이 종전의 회계정책보다 회계정보의 유용성을 높일 수 있다면 새로운 회계정책을 채택하는 것이 합리적일 것이며, 이런 경우 회계변경은 정당화될 수 있습니다.

3. 해외지점의 외화표시 자산․부채를 원화로 환산하는 경우에는 본사의 외화자산․부채와 동일한 기준으로 환산되어야 하므로 원칙적으로 기업회계기준 제68조의 규정을 준용하여 화폐성․비화폐성법을 적용하여야 하지만, 영업․재무활동이 본점과 독립적으로 운영되는 해외지점등의 경우에는 선택적으로 현행환율법을 적용할 수 있도록 하고 있습니다.

4. 해외에 지사를 두어 건설공사를 수행하는 건설회사의 경우 해외 특정 공사가 종료된 이후에도 이미 설치된 지사를 청산, 폐쇄 또는 매각하지 않고 그대로 존속시키는 경우가 대부분이어서 지사별 현행환율법을 적용하는 경우, 그 국가의 지사가 청산, 폐쇄 또는 매각되지 않는 한, 해외사업환사차(대)(이하 ‘해외사업환산차등’이라함)를 발생시킨 각 공사사업장의 자산․부채가 수익창출활동을 종료하고 청산되더라도 본사의 재무제표에 계속 자본조정항목으로 남아 있게 되는 단점이 있습니다.

5. 그러나 만일 각 공사사업장이 본점 및 지사와의 구분계리가 가능하고 project financing이나 escrow account등을 이용한 fire wall이 마련되어 영업활동뿐만 아니라 재무활동도 본점 및 해외지점과 독립적으로 운영되어 각 공사사업장별 현행환율법을 적용할 경우, 각 공사사업장의 공사진행 완료시 각 공사사업장의 자산․부채가 청산되고 사업장이 폐쇄되거나 청산되어 공사단위별로 외화환산에 따른 해외사업환산차등이 자본조정에서 당기손익으로 반영되어 해외사업환산차등을 발생시킨 자산․부채의 수익창출활동의 종료와 함께 실현되게 됩니다.

6. 따라서 본점 및 지사와 각 공사사업장이 영업․재무활동이 독립적으로 운영되는 경우, 지사별 현행환율법을 적용하는 경우에 비해 각 공사사업장별 현행환율법을 적용하는 것이 재무제표의 유용성을 높인다고 판단되므로, 이익조정을 주된 목적으로 하지 않는다면 지사별 현행환율법에서 사업장별 현행환율법으로의 회계변경은 정당한 회계변경이라고 볼 수 있습니다.

7. 지사별 현행환율법에서 각 사업장별 현행환율법으로 회계변경을 하는 경우, 기업회계기준서 제1호에 따라 소급적용하여 회계변경의 누적효과를 이익잉여금에 반영하고 비교표시되는 전기 또는 그 이전의 재무제표를 재작성하여야 합니다. 다만, 회계변경의 누적효과를 합리적으로 결정하기 어려운 경우에는 회계변경을 전진적으로 처리할  수 있습니다. 또한 기업회계기준서 제1호 문단25에 따라 회계변경관련 내용을 주석으로 충분히 공시하여야 합니다.