법인세 주제별 가이드 NO.1

금융비용의 자본화

- 건설자금이자의 세무조정 -

2005. 4 .

	국 세 청

본 교재는 종사직원 및 납세자의 이해를 돕기 위하여 작성된 것이므로 실지 적용에 있어서는 개별사안별로 관련 규정을 검토하여 처리하시기 바랍니다.

차 례

Ⅰ. 총 론	1

1. 개 요	1

2. 기업회계 및 법인세법의 관련규정	3

Ⅱ. 금융비용의 자본화 요건	6

1. 기업회계기준의 금융비용 자본화	6

가. 자본화 대상 자산	6

나. 자본화 대상 금융비용	7

다. 환율변동손익	8

라. 자본화 기간	9

2. 법인세법상 건설자금이자의 손금불산입	10

가. 건설자금이자 계상대상 자산	10

나. 건설자금이자 계상대상 지급이자	13

다. 건설자금이자 계상기간	17

Ⅲ. 자본화할 금융비용의 산정	20

1. 기업회계기준상 자본화할 금융비용의 산정	20

2. 법인세법상 건설자금이자의 계산	24

Ⅳ. 세무조정	27

〈건설자금이자의 세무조정 계산사례〉	29

Ⅰ. 총 론

1. 개 요

□ 자산을 의도된 상태로 사용하기 위하여 필요한 상태로 만들거나 설치를 하는데 있어 필연적으로 발생되는 원가는 당해 자산의 취득원가에 포함하여야 함.

□ 자산의 취득과 관련하여 회피할 수 없는 금융비용도 당해 자산의 취득부대비용으로 보는 것이 타당하며 이를 □금융비용의 자본화□라 함.

□ 법인세법과 기업회계기준은 모두 금융비용의 자본화에 관한 규정을 두고 있으나,

- 자본화 대상자산 및 자본화비용의 산정에 있어 양자간에 많은 차이가 있어 세무조정이 빈번하게 이루어짐.

□ 자산의 취득과 관련하여 발생한 금융비용을 자본화 할 것인지에 관하여는 □원가긍정설□과 □원가부인설□로 나뉘어 지나

- 법인세법과 기업회계기준은 자산의 취득과 관련하여 발생한 회피불가능한 금융비용을 당해 자산의 취득원가에 산입하여 자본화하도록 함으로써 원가긍정설의 입장을 취하고 있음.

〈참 고〉

· 원가부인설 : 기업의 차입행위는 자기자본의 부족으로 인하여 발생하는바 자기자본의 부족상태는 추가출자에 의하여 해소될 수 있으므로 건설자금이자는 회피가능비용임.

□ 회피가능한 원가를 자본화 할 경우 자산을 과대평가하는 결과가 됨.

· 원가긍정설 : 자기자본의 부족은 추가출자에 의하여 해소될 수도 있으나 그 절차의 복잡성 등으로 인하여 추가출자가 여의치 않을 경우 건설자금을 차입하여야 하므로 건설자금이자는 회피가 불가능한 비용임.

□ 건설자금이자를 자산의 취득부대비용으로 보아 취득원가에 산입하여야 함.

□ 이러한 금융비용 자본화는 자산으로부터 수익이 창출되지 않는 당해 자산의 취득기간 중에 발생한 금융비용을 자산의 취득원가에 가산하고

- 이후 당해 자산의 취득이 완료되어 수익이 창출되는 기간에 걸쳐 감가상각 등의 방법으로 비용을 배분함으로써 수익·비용의 적정한 대응을 도모하는데 그 목적이 있음.(대법원 95누3121판결, 1995.8.11 선고)

□ 법인세법에서는 사업용 고정자산의 매입·제작 또는 건설에 소요된 건설자금이자에 한하여 이를 당해 자산에 대한 자본적지출로 하여 취득가액에 가산하도록 하고 있으나,

- 기업회계기준은 사업용 고정자산 외에도 제조 등에 장기간이 소요되는 재고자산·투자자산 또는 무형자산 등에 대한 금융비용도 자본화할 수 있도록 하는 등

- 법인세법과 기업회계기준은 금융비용의 자본화 방법에 있어서 상당한 차이가 있으므로 이에 대한 세무조정을 하여야 함.

□  2001.12.31 이전 양도분에 적용되는 특별부가세 과세표준 계산시 1998.12.31 이전에는 재고자산에 해당하는 매매용 부동산에 대한 건설자금이자도 취득가액으로 인정하였으나,(대법원 86누787판결, 1989.11.14 선고 등)

- 1999.1.1 이후부터는 사업용 고정자산 외의 자산에 대하여 특별부가세 과세표준 계산시 자본화된 금융비용을 취득가액에서 제외함.(구법인세법시행령 제140조 제2항, 1998.12.31. 대통령령 제15970호로 개정된 것)

2. 기업회계 및 법인세법의 관련규정

가. 기업회계기준의 금융비용자본화

□ 기업회계기준서 제7호 (금융비용자본화)

- □금융비용□은 자금의 차입과 관련하여 발생하는 이자비용과 기타 이와 유사한 비용을 말하며, □자본화대상자산□은 제조, 매입, 건설 또는 개발이 개시된 날로부터 의도된 용도로 사용하거나 판매할 수 있는 상태가 될 때가지 1년 이상의 기간이 소요되는 재고자산과 유형자산, 무형자산 및 투자자산을 말한다. 고정자산에 대한 자본적 지출이 있는 경우에는 이를 포함한다.(문단 3)

- 금융비용은 기간비용으로 처리함을 원칙으로 한다. 다만, 자본화 대상자산의 취득을 위한 자금에 차입금이 포함된다면 이러한 차입금에 대한 금융비용은 자본화대상자산의 취득에 소요되는 비용으로 볼 수 있다.(문단 6)

* 금융비용을 자본화하는 경우의 회계처리는 기업회계기준서 문단 7 내지 24까지의 규정에 따른다.(문단 6)

〈참고〉구기업회계기준 제55조(자산의 평가기준) 제4항

- 재고자산·투자자산·유형자산 및 무형자산의 제조, 매입 또는   건설(재고자산은 당해 자산의 제조 등에 장기간이 소요되는 경우에 한한다)에 사용된 차입금에 대하여 당해 자산의 제조, 매입 또는 건설완료시까지 발생된 이자비용과 기타 유사한 금융비용은 당해 자산의 취득원가에 산입하고 그 금액과 내용을 주석으로 기재한다.

∀ 금융비용자본화의 회계처리 및 주석공시에 대한 세부사항은 □기업회계기준 등에 관한 해석□ 41-55에서 정함.

나. 법인세법상 건설자금이자

□ 법인세법시행령 제72조 [자산의 취득가액 등]

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 취득가액에는 다음 각호의 금액을 포함하는 것으로 한다.

2. 제52조의 규정에 의한 건설자금에 충당한 차입금의 이자

□ 법인세법 제28조 [지급이자의 손금불산입]

① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

3. 대통령령이 정하는 건설자금에 충당한 차입금의 이자

□ 법인세법시행령 제52조 [건설자금에 충당한 차입금의 이자의 범위]

① 법 제28조 제1항 제3호에서 □대통령령이 정하는 건설자금에 충당한 차입금의 이자□라 함은 그 명목여하에 불구하고 사업용고정자산의 매입·제작 또는 건설(이하 이조에서 □건설 등□이라 한다)에 소요된 차입금(고정자산의 건설 등에 소요된지의 여부가 분명하지 아니한 차입금을 제외한다)에 대한 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금을 말한다.

② 제1항의 규정에 의한 지급이자 또는 지출금은 건설 등이 준공된 날까지 이를 자본적지출로 하여 그 원본에 가산한다. 다만, 제1항의 규정에 의한 차입금의 일시예금에서 생기는 수입이자는 원본에 가산하는 자본적 지출금액에서 차감한다.

③ 차입한 건설자금의 일부를 운영자금으로 전용한 경우에는 그 부분에 상당하는 지급이자는 이를 손금으로 한다.

④ 차입한 건설자금의 연체로 인하여 생긴 이자를 원본에 가산한 경우 그 가산한 금액은 이를 당해 사업연도의 자본적지출로 하고, 그 원본에 가산한 금액에 대한 지급이자는 이를 손금으로 한다.

⑤ 건설자금의 명목으로 차입한 것으로서 그 건설 등이 준공된 후에 남은 차입금에 대한 이자는 각 사업연도의 손금으로 한다. 이 경우 건설 등의 준공일은 당해 건설 등의 목적물이 전부 준공된 날로 한다.

⑥ 제2항 및 제5항 후단에서 □준공된 날□이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 날로 한다.

1. 토지를 매입하는 경우에는 그 대금을 청산한 날. 다만, 그 대금을 청산하기 전에 당해 토지를 사업에 사용하는 경우에는 그 사업에 사용되기 시작한 날

2. 건축물의 경우에는 소득세법시행령 제162조의 규정에 의한 취득일 또는 당해 건설의 목적물이 그 목적에 실제로 사용되기 시작한 날(이하 이 항에서 □사용개시일□이라 한다) 중 빠른 날

3. 기타 사업용 고정자산의 경우에는 사용개시일

□ 법인세법시행령 제31조 [즉시상각의 의제]

① 법인이 감가상각자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과 감가상각자산에 대한 자본적지출에 해당하는 금액을 손금으로 계상한 경우에는 이를 감가상각한 것으로 보아 상각범위액을 계산한다.

□ 법인세법시행령 제32조 [상각부인액의 처리]

① 법인이 각 사업연도에 손금으로 계상한 감가상각비 중 상각범위액을 초과하는 금액(이하 이 조에서 □상각부인액□이하 한다)은 그 후의 사업연도에 있어서 법인이 손금으로 계상한 감가상각비가 상각범위액에 미달하는 경우에 그 미달하는 금액(이하 이 조에서 □시인부족액□이라 한다)을 한도로 하여 이를 손금으로 추인한다. 이 경우 법인이 감가상각비를 손금으로 계상하지 아니한 경우에도 상각범위액을 한도로 하여 그 상각부인액을 손금으로 추인한다.

□ 구법인세법시행령 제140조(1998.12.31 대통령령 제15970호로 개정된 것) [특별부가세의 과세표준계산]

② 법 제99조 제3항에서 □취득가액□이라 함은 다음 각호의 금액을 합계한 금액을 말한다.

1. 제72조 제1항(괄호생략) 내지 제3항 및 동조 제4항 제2호의 규정을 준용하여 계산한 취득가액.(단서생략)

Ⅱ. 금융비용의 자본화 요건

□ 금융비용의 자본화는 해당 자산을 의도하는 목적대로 사용하기 위하여 사용한 차입금의 이자비용을 당해 자산의 취득원가에 포함하는 것으로서

- 자본화 대상자산과 관련 금융비용 및 자본화하는 기간이 정하여져야 하는바 이를 금융비용 자본화 요건이라 할 수 있음.

1. 기업회계기준의 금융비용 자본화

가. 자본화 대상 자산

□ 제조, 매입, 건설 또는 개발이 개시된 날로부터 의도된 용도로 사용하거나 판매할 수 있는 상태가 될 때가지 1년 이상의 기간이 소요되는 재고자산과 유형자산, 무형자산 및 투자자산

- 고정자산에 대한 자본적 지출이 있는 경우에는 이를 포함

* 제조 등에 장기간이 소요되는 재고자산 이외의 자산에 대하여는 1년 미만이라도 자본화 가능

- 예약매출 관련 건설공사(분양공사)에 대한 재고자산과 용지는 공사기간과 용지매입기간을 합한 기간이 1년 이상인 경우에 한하여 자본화대상자산에 포함

[1] 자본화대상에서 제외되는 자산

□ 이미 수익창출에 공헌하고 있는 사용중인 자산과 사용 가능한 상태에 있는 자산

□ 판매가능한 상태에 있는 자산 및 자가사용, 임대 등을 위하여 이미 사용중이거나 사용가능한 상태에 있는 자산

□ 단기간에 반복적으로 대량 생산되거나 경상적으로 제조되는 재고자산

[2] 예약매출 관련 건설공사

□ 매입기간이 단기인 용지 또는 건설기간이 단기인 분양공사 등도 용지매입기간과 공사기간을 합한 기간이 장기인 경우 자본화 대상자산에 포함될 수 있음.

□ 분양공사의 건설활동에는 분양용지를 의도된 용도로 사용하거나 판매하는 활동도 포함되기 때문에 분양공사용지에 대한 금융비용도 분양공사의 자본화 종료시점까지 자본화할 수 있음.

나. 자본화 대상 금융비용

□ 자본화 대상 금융비용

- 장·단기차입금, 사채에 대한 이자비용

- 사채발행차금 상각(환입)액

- 채권·채무의 현재가치평가 및 채권·채무재조정에 따른 현재가치할인차금상각액

- 외화차입금과 관련된 환율변동손익 중 이자비용의 조정으로 볼 수 있는 부분(기업회계기준서 7호 적용 이전에는 환율변동손익 전체)

- 리스이용자의 금융리스이자비용

- 차입금 등에 이자율위험회피회계가 적용되는 경우 위험회피수단의 평가손익과 거래손익

- 차입과 직접 관련하여 발생한 수수료

- 기타 이와 유사한 금융비용

□ 사채발행비 : 사채할인발행차금에 포함되어 상각(환입)을 통하여 사채이자에 가감되므로 결과적으로 자본화 대상 금융비용에 포함

□  연체이자  : 차입금에 대한 연체이자는 이자비용으로 분류되나, 자산취득을 위하여 직접 관련된 원가로 볼 수 없기 때문에 자본화 대상 금융비용에서 제외(기업회계기준서 7호 적용 이전에는 자본화 대상 금융비용에 포함)

□ 어음할인료 : 받을어음을 배서의 방식으로 금융기관 등에 할인하는 경우 그 할인료는 매출채권 등의 매각에 따른 처분손실로 계상되므로 자본화대상 금융비용에서 제외

다. 환율변동손익

□ 외화차입금에 대해 환율변동위험회피회계가 적용되는 경우 파생상품에서 발생되는 거래손익 및 평가손익을 환율변동손익에 포함

<환율변동손익의 자본화대상 금융비용 포함여부>

구 분	특정차입금		일반차입금
	종전	현행	종전	현행
외회차입금의 외환차손익 및 외화환산손익	○	○	○	○
외화차입금에 개별적으로 대응되는 외화예금의 외환차손익 및 외화환산손익	○	○	×	×
외화차입금의 환율변동위험회피회계 적용대상 파생상품의 거래손익 및 평가손익	×	○	×	○

* 금융비용자본화대상 금융비용은 실제로 부담하는 이자비용이어야 하므로 공정가액 위험회피를 적용하는 경우 위험회피대상항목과 위험회피수단에 대한 평가손익은 자본화대상 금융비용에 포함되지 않으며, 위험회피회계를 적용하지 않는 경우에는 파생상품평가손익과 거래손익을 자본화대상 금융비용에 포함하지 않음(한회연 03-64, 2003.5.20)

∀ 외화차입금에 대한 환율변동손익은 법인세법상 자본화대상 금융비용이 아님.

라. 자본화 기간

□ 자본화 개시시점

- 자본화 대상자산에 대한 지출이 있었고, 금융비용이 발생하였으며 자본화 대상자산을 의도된 용도로 사용하거나 판매하기 위하여 제조·매입·건설·개발활동이 진행중이라는 조건이 모두 충족되는 시점

□ 자본화 종료시점

- 자본화 대상자산의 제조·매입·건설·개발이 완료되어 당해 자산을 의도된 용도로 사용할 수 있거나 판매가 가능한 시점

□ 자본화 중단기간

- 자본화 대상자산을 의도된 용도로 사용하거나 판매하기 위한 제조·매입·건설·개발활동이 중단된 경우 그 기간 동안에는 금융비용의 자본화가 중단하며 해당 금융비용은 기간비용으로 인식

[1] 자본화 개시시점

□ 자본화 개시시점의 판단에 있어 제조활동 등에는 설계활동, 각종 인허가를 얻기 위한 활동 등 물리적인 제작뿐만 아니라 그 이전단계에서 이루어진 행정, 기술상의 활동도 포함함.

[2] 자본화 종료시점

□ 자본화 대상자산의 제조·매입·건설·개발이 완료되어 당해 자산을 의도된 용도로 사용할 수 있거나 판매가 가능한 시점

□ 자본화 대상자산이 물리적으로 완성된 경우라면 일상적인 건설 관련 후속 관리업무 등이 진행되고 있더라도 당해 자산을 의도된 용도로 사용할 수 있거나 판매할 수 있기 때문에 자본화를 종료함.

* 구입자□사용자의 요청에 따른 내장공사 등의 추가작업만이 진행되는 경우라면 실질적으로 모든 건설활동이 종료된 것으로 봄.

□ 자본화 대상자산이 여러 부분으로 구성되어 건설활동 등이 진행되는 경우 일부가 완성되어 해당부분의 사용이 가능하다면 그 부분에 대해서는 자본화는 종료되고, 자산 전체가 완성되어야만 사용이 가능한 경우에는 자산 전체가 사용가능한 상태에 이를 때까지 자본화함.

* 제철소와 같이 일관생산체제를 갖추어야 하는 경우에는 개별 공정이 완료되었더라도 자본화를 종료하지 않고 전체 공정이 완료되는 시점까지 자본화함.

[3] 자본화 중단기간

□ 제조 등에 필요한 일시적 중단이나 자산취득 과정상 본질적으로 불가피하게 일어난 중단의 경우에는 금융비용의 자본화가 중단되지 아니함.

□ 기업이 의도적으로 취득활동을 지연하거나 중단한 경우에 발생한 금융비용은 자산취득과정에서 발생된 것으로 볼 수 없으므로 기간비용으로 인식함.

2. 법인세법상 건설자금이자의 손금불산입

가. 건설자금이자 계상대상 자산

□ 법인세법상 건설자금이자는 사업용 고정자산의 매입·제작 또는 건설에 소요되는 차입금에 대한 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금을 말하는바

- 매매를 목적으로 하는 주택·상가 또는 주택신축판매용 토지 등 재고자산은 건설 등에 장기간이 소요되는 경우에도 건설 등에 소요된 차입금이자를 당해 자산의 취득원가에 산입하지 아니하며

- 고정자산의 경우에도 사업용 외의 것은 제외됨.

[1] 사업용 고정자산의 범위

□ 법인세법상 고정자산은 □유형고정자산□과 □무형고정자산□으로 분류하고 있는 바, 건설자금이자는 동 고정자산 중 법인의 사업목적에 사용하기 위하여 취득하는 고정자산에 대하여 적용함.

〈참 고> 고정자산의 범위(시행령§24① 준용)

- 유형고정자산 : 건물 및 구축물, 차량 및 운반구, 공구, 기구 및 비품, 선박 및 항공기, 기계 및 장치, 동물 및 식물

- 무형고정자산 : 영업권, 의장권, 실용신안권, 상표권, 특허권, 어업권, 해저광물자원개발법에 의한 채취권, 유료도로관리권, 수리권, 전기가스공급시설이용권, 공업용수도시설이용권, 수도시설이용권, 열공급시설이용권, 광업권, 전신전화전용시설이용권, 전용측선이용권, 하수종말처리장시설관리권, 수도시설관리권, 댐사용권, 개발비, 사용수익기부자산가액, 전파법에 의한 주파수이용권, 항공법에 의한 공항시설관리권

□ 따라서, 기업회계기준에서 금융비용 자본화 대상자산으로 보는 제조 또는 건설 등에 장기간이 소요되는 재고자산의 경우에도 당해 자산의 취득에 사용된 차입금의 지급이자 등은 당해 자산의 취득원가에 산입할 수 없으므로(기본통칙 28-52…1)

- 기업회계기준에 따라 자본화한 금융비용은 세무조정으로 손금에 산입하여야 함.(재경부 법인46012-9, 1998.3.31)

□ 또한, 기업회계기준상 투자자산과 무형자산으로 분류하는 고정자산 중 투자의 목적 또는 비영업용으로 소유하는 토지·건물 및 기타의 부동산(투자부동산)은 사업용으로 볼 수 없으며, 과거 이연자산이었던 창업비·개발비는 건설자금이자를 계상할 수 없는 자산이나,

- 2002.1.1 이연자산에서 무형자산으로 전환된 개발비는 건설자금이자를 계상할 수 있는 무형고정자산에 해당됨.(서이46012-11936, 2002.10.23)

[2] 매입·제작·건설의 범위

□ 매입은 사업용고정자산을 대가를 지급하고 타인으로부터 유상으로 취득하는 것을 말하며, 제작과 건설은 새로운 사업용 고정자산을 만들어 내는 것을 말함.

□ 종전에는 기존 고정자산의 증설·개량의 경우 건설자금이자 계상대상에서 제외하였으나,1994.1.1.이후 최초로 개시하는 사업연도부터는 건설자금이자 계상대상에 포함함.

《매입·제작·건설의 예시》

- 기존공장과는 별도의 지역에 새로운 공장을 건설하는 경우

- 기존공장을 이전하기 위하여 신공장을 건설하여 새로운 기계장치를 설치하는 경우

- 동일제품의 생산량을 늘리기 위하여 기존공장의 여유부지에 새로운 공장건물과 기계장치를 설치하는 경우

- 기존공장의 여유부지에 사무실 또는 기숙사를 신축하는 경우

- 기존공장 건물을 증축하여

□ 기존제품과 같은 제품을 생산하기 위한 기계장치를 설치하는 경우

□ 기존제품과는 다른 새로운 제품을 생산하기 위한 별도의 생산설비를 설치하는 경우

□ 기존제품의 생산라인을 연장하거나 확장하는 경우

□ 기존생산라인에 새로운 생산라인을 연장 설치하는 경우

- 기존공장 내에 기존제품과는 별도의 새로운 제품을 생산하기 위한 기계장치를 설치하는 경우

- 기존 기계장치를 개체하거나 기존 기계장치에 일부설비를 새로이 설치하는 경우

나. 건설자금이자 계상대상 지급이자 등

□ 명목여하에 불구하고 사업용 고정자산의 매입·제작 또는 건설에 소요되는 차입금에 대한 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금으로서

- 사업용 고정자산의 건설 등에 소요된 지의 여부가 분명하지 아니한 차입금에 대한 지급이자 등은 제외함.

[1] 건설자금이자 계상의 일반사항(시행령§52)

□ 사업용 고정자산의 건설을 목적으로 차입한 차입금의 일시예금에서 생기는 수입이자는 원본에 가산하는 자본적 지출금액에서 차감함.

□ 차입한 건설자금의 일부를 운영자금에 전용한 경우에는 그 부분에 상당하는 지급이자는 이를 손금으로 함.

□ 차입한 건설자금의 연체로 인하여 생긴 이자를 원본에 가산하는 경우 그 가산한 금액은 이를 당해 사업연도의 자본적지출로 하고, 그 원본에 가산한 금액에 대한 지급이자는 이를 손금으로 함.

□ 건설자금의 명목으로 차입한 것으로서 그 건설 등이 준공된 후에 남는 차입금에 대한 이자는 각 사업연도의 손금으로 함.

- 이 경우 준공일은 당해 건설 등의 목적물이 전부 준공된 날로 함.

◐ 법인의 차입금이 사업용 고정자산의 건설 등에 사용되었는지의 여부는 실질적인 자금의 운용내용에 따라 판단하는 것이며,

- 법인이 고정자산의 건설에 소요된 지의 여부가 불분명한 차입금의 이자를 건설가계정으로 처리한 경우에는 세무조정에 의하여 손금산입하는 것임.

(법인46012-3862, 1998.12.10)

∀ Ⅲ-1-다의 사례에서 일반차입금의 금융비용 중 자본화한 11,080천원은 사업용 고정자산의 건설 등에 소요된 것이 분명하지 아니한 금융비용이므로 세무조정에 의하여 손금산입하여 당해 자산의 취득원가에서 제외하여야 함.

◐ 법인이 건설 등에 필요한 자금을 운영자금에서 우선 지급하고 그 후에 건설 등 명목으로 자금을 차입하여 이를 운영자금에 충당하는 경우 당해 차입금은 사업용 고정자산의 건설 등에 소요된 것이 분명한 차입금에 해당됨.(재경부 법인46012-180, 1999.11.11)

◐「사업용 고정자산의 건설 등에 사용된 것이 분명한 차입금」에 대한 지급이자를 건설중인 자산의 원본에 가산한 법인이 여러 개의 회사로 분할함에 따라 분할신설법인이 승계한 건설중인 자산에 직접 대응되는 차입금을 승계하지 않고 동 차입금과 일반차입금의 구분없이 승계하는 경우

- 분할신설법인은 승계한 차입금의 범위 내에서 승계한 건설중인 자산에 대한 분할 전의 「사업용 고정자산의 건설 등에 사용된 것이 분명한 차입금」에 상당하는 금액을 “건설자금에 충당한 차입금”으로 처리하는 것이고

- 이 경우 “건설자금에 충당한 차입금”은 분할신설법인이 승계한 여러 개의 차입금 중 건설중인 자산의 건설에 소요되는 것으로 계상한 차입금을 말하는 것임.(재경부 법인46012-74, 2003.04.30)

◐ 법인이 법인세법 제28조 제1항 제3호의 규정에 의하여 사업용고정자산에 대한 건설자금이자를 계산함에 있어 건설자금에 충당한 차입금의 이자는 건설 등과 관련하여 실제 지출된 금액을 대상으로 계산하는 것이므로 토지 매입시 지급한 중도금과 건설과 관련된 선급금을 포함하나 토지 매입과 관련된 미지급금에 대하여는 건설자금이자를 계산하지 아니하는 것임.(서이46012-10170, 2003.1.24)

[2] 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금으로 보는 사례

□ 금융기관으로부터 자금을 차입하는 때에 지급하는 지급보증료

(기본통칙 28-52…1)

□ 고정자산의 매입대금 지연지급금액이 실질적인 소비대차로 전환한 경우 지급이자(기본통칙 28-52…2)

- 고정자산을 매입함에 있어서 매입가격을 결정한 후 그 대금 중 일부잔금의 지급지연으로 그 금액이 실질적으로 소비대차로 전환된 경우에 지급하는 이자는 건설 등이 준공된 날까지의 기간 중에는 건설자금이자로 보고 그 이후의 이자는 손금에 산입함.

□ 융통어음의 할인료 및 사채할인발행차금의 당해연도 상각액

(법인46012-126, 1994.1.13)

□ 공장설비투자에 소요되는 자금의 차입과 관련하여 지급하는 융자약정 수수료(법인22601-1357, 1989.4.12)

□ 사업용 고정자산의 건설 등에 소요된 것이 분명한 전환사채에 대한 지급이자(법인46012-114, 1995.1.13)

□ 물품을 판매하고 받은 어음을 할인하거나 당좌차월 발행한 당좌수표를 사업용 고정자산의 매입대금으로 지급한 경우 당해 어음할인료와 당좌차월에 따른 지급이자(법인46012-3238, 1997.12.11)

[3] 건설자금이자 계상 제외 금융비용 등

□ 기업회계기준상 자본화대상 금융비용 중 다음의 금융비용은 건설자금이자의 계상대상이 되지 아니함.

□ 현재가치할인차금 상각액

□ 채권·채무의 현재가치에 의한 평가(기업회계기준 제66조)

□ 장기할부조건의 매매거래에서 발생한 현재가치할인차금

- 자산을 법인세법시행령 제68조 제3항의 규정에 의한 장기할부조건 등으로 취득함으로써 발생한 채무를 기업회계기준이 정하는 바에 따라 현재가치로 평가하여 현재가치할인차금으로 계상한 경우

· 현재가치할인차금은 당해 자산의 취득가액에 포함하지 아니하며,

(시행령§72③ 1호)

· 동 현재가치할인차금의 상각액에 대하여는 건설자금이자의 손금불산입 규정을 적용하지 아니함.(시행령 §72⑤)

□ 장기금전대차거래에서 발생한 현재가치할인차금

-  장기금전대차계약에 의한 차입금을 현재가치로 평가하여 동 평가액과 장부가액과의 차액을 채무면제익으로 계상한 경우

· 동 채무면제익은 이를 익금불산입하고,(법인46012-1855, 1999.5.17)

· 이자비용으로 계상하는 현재가치할인차금 상각액은 이를 손금불산입하여야 하므로

- 동 현재가치할인차금 상각액에 대하여는 건설자금이자의 손금불산입 규정을 적용하지 아니함.

□ 채권·채무의 재조정(기업회계기준서 제13호)

□ 회사정리절차의 개시, 화의절차의 개시 등으로 채권·채무에 관한 계약조건이 채권자에게 불리하게 변경되어 재조정된 채무를 현재가치로 평가하여 장부가액과 현재가치와의 차액을 채무면제이익으로 계상하고 이로 인한 현재가치할인차금상각액을 이자비용으로 계상한 경우

- 동 채무면제이익과 이자비용은 각각 익금 또는 손금에 산입하지 아니하는 것이므로(법인46012-677, 1999.2.24 등)

- 동 현재가치할인차금의 상각액에 대하여는 건설자금이자의 손금불산입 규정을 적용하지 아니함.

□ 외화차입금에 대한 외환차손익, 외화환산손익

□ 외화차입금에 대한 평가차손익·상환차손익은 법인세법시행령 제76조의 규정에 의하여 당해 사업연도의 익금 또는 손금에 산입하여야 하므로

□ 사업용 고정자산의 취득원가에 산입할 수 없음.

◐ 사업용 고정자산의 건설 등에 소요된 외화차입금에 대한 외화평가손실 등은 법인세법(1998.12.28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것을 말함) 제17조 제3항 단서 및 동법 시행령 제37조의2 제1항 제4호와 제38조의2의 규정에 의하여 당해 사업연도의 손금에 산입하거나 잔존 상환기간에 따라 균등하게 손금에 산입하는 것이므로 당해 고정자산의 취득원가에 산입하지 아니하는 것임.(재경부 법인46012-180, 1999.11.11)

다. 건설자금이자 계상기간

□ 건설자금이자는 사업용 고정자산의 매입·제작 또는 건설 등을 개시한 날부터 건설 등의 목적물이 전부  준공된 날까지 계산하며

(시행령§52 ⑥)

- 건설자금의 명목으로 차입한 것으로서 그 건설 등이 준공된 후에 남은 차입금에 대한 이자는 각 사업연도의 손금으로 함.

[1] 토지를 매입하는 경우

□ 그 대금을 청산한 날. 다만, 그 대금을 청산하기 전에 당해 토지를 사업에 사용하는 경우에는 그 사업에 사용되기 시작한 날

〈참 고〉사업에 사용되기 시작한 날(기본통칙 28-52…1)

- 공장 등의 건설에 착공한 날 또는 당해 사업용 토지를 업무에 직접 사용한 날을 말함.

[2] 건축물의 경우

□ 소득세법시행령 제162조의 규정에 의한 취득일 또는 당해 건설의 목적물이 그 목적에 실제로 사용되기 시작한 날 중 빠른 날

<참 고>

- 소득세법시행령 제162조의 규정에 의한 취득일

· 사용검사필증 교부일. 다만, 사용검사전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 함.

□ 공장건축물의 건설을 완료하고 생산설비를 설치 중에 있는 경우 당해 건축물과 생산설비에 대한 감가상각은 정상제품의 생산을 위한 실제 가동일부터 실시하는 바(법인46012-2054, 1998.7.23)

이 경우 건축물에 대한 건설자금이자 계산기간 종료일과 감가상각 개시일이 일치하지 않을 수 있음.

* 건설자금이자의 계산은 사업용 고정자산의 취득가액 결정에 관한 사항이고, 감가상각은 동 취득가액의 비용배분에 관한 사항이므로 반드시 일치하는 것은 아님.

- 건설의 목적물이 그 목적에 실제로 사용되기 시작한 날(사용개시일)

· 정상제품을 생산하기 위하여 실제로 가동되는 날(선박의 경우에는 최초의 출항일, 전기사업법의 규정에 의한 전기사업자가 발전소를 건설하는 경우에는 동법 제5조 및 동법시행령 제7조의 규정에 의하여 당해 공작물 사용허가를 받은 날)을 말함.(기본통칙 28-52…1)

[3] 기타 사업용 고정자산의 경우

□ 당해 사업용 고정자산의 사용개시일

◑ 기업회계기준과 법인세법 규정의 비교

구 분	기업회계기준	법인세법
자본화 원칙	ㅇ 선택(기간비용 원칙) * 기준서 7호 적용 이전에는 강제	ㅇ 강제
자본화 대상자산	ㅇ 제조, 매입, 건설 또는 개발이 개시된 날로부터 사용·판매할 수 있는 때까지 1년 이상의 기간이 소요되는 재고자산 ㅇ 유형자산 ,무형자산 및 투자자산	ㅇ 사업용 고정자산 <건설자금이자 계상 대상 제외> □ 재고자산에 해당하는 매매(분양)용 부동산 □ 투자목적 또는 비영업용으로 취득한 투자부동산
자본화 대상 금융비용	- 장단기차입금·사채 이자 - 사채할인발행차금상각(환입)액 - 현재가치할인차금 상각액 - 외화차입금 관련 환율변동손익 중 이자비용 조정분 - 리스이용자의 금융리스이자비용 - 이자율위험회피회계 중 위험회피수단의 평가손익과 거래손익 - 차입과 직접 관련한 수수료 * 배서방식의 어음할인료는 채권처분손실로 자본화대상에서 제외	ㅇ 다음의 비용은 건설자금이자 계상 대상에서 제외 - 현재가치할인차금상각액 - 외환차손익, 외화환산손익 ㅇ 건설 등에 소요된 어음할인료는 건설자금이자에 포함
자본화 기간	ㅇ 개시시점 - 자본화 대상자산에 대한 지출이 있고, 금융비용이 발생한 경우로서 건설 등이 진행중인 경우 ㅇ 종료시점 - 해당자산을 의도된 용도로 사용하거나 판매가 가능한 시점 * 자가건설 또는 분양공사 용지 ∀ 당해 토지가 제공된 건축물 등의 자본화 종료시점까지 자본화	ㅇ 사업용 고정자산의 건설 등을 개시한 날부터 건설 등의 목적물이 전부 준공된 날까지 계산 - 분양공사 용지에 대하여는 건설자금이자를 계상하지 아니하며, - 자가건설용 토지의 경우 공장 등의 건설에 착공한 날을 준공일로 함.

Ⅲ.자본화할 금융비용의 산정

□ 기업회계에서는 자본화 대상자산을 취득할 목적으로 직접 차입한 자금(이하 □특정차입금□이라 함)에 대한 금융비용과 일반적인 목적으로 차입한 자금 중 자본화 대상자산의 취득에 소요되었다고 볼 수 있는 자금(이하 □일반차입금□이라 함)에 대한 금융비용으로 나누어 자본화 금액을 산정하나,

□ 법인세법에서는 고정자산의 건설에 소요된 지의 여부가 분명하지 아니한 차입금에 대한 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금은 건설자금이자의 계산에서 제외함.

1. 기업회계기준상 자본화할 금융비용의 산정

가. 특정차입금의 자본화 금융비용

□ 특정차입금의 범위 내에서 자본화할 금융비용은 자본화기간동안 특정차입금으로부터 발생한 금융비용으로 하고 - 동 기간동안 특정차입금의 일시적 운용에서 생긴 수익이 있는 경우에는 특정차입금으로부터 발생한 금융비용의 범위 내에서 이를 차감한 금액으로 함.
	자본화 금융비용	Ａ	특정차입금	×	이자율	×	자본화기간	１	일시적 운용수익

□ 특정외화차입금이 일시에 지출되지 않아 외화예금이 발생한 경우

- 특정외화차입금에 대한 외환차손(익), 외화환산손(익)에서 개별적으로 대응되는 외화예금의 외환차익(손), 외화환산이익(손실)을 차감한 후의 금액을 자본화함.

- 차감한 후의 금액이 외환차익, 와화환산이익인 경우로서 특정외화차입금의 순이자비용을 초과하는 경우에는 순이자비용 범위내에서 차감

	순이자비용	Ａ	특정외화차입금에대한 이자비용	１	관련외화예금에 대한 이자수익

* 특정차입금이 있는 경우 특정차입금에 대한 금융비용을 먼저 자본화한 후 일반차입금에 대한 금융비용을 산정하여 자본화함(기업회계기준서 문단 9)

나. 일반차입금의 자본화 금융비용

□ 일반차입금에 포함시켜야 할 차입금은 대상자산에 대한 지출이 없었다고 가정하는 경우 금융비용의 회피가능성, 당해 차입금의 용도와 사용 제한, 자금의 조달 및 사용계획 및 현재의 자금상태 등을 종합적으로 판단하여 결정하는 것임.

- 자본화 대상자산을 취득하기 위하여 지출한 각 금액과 일반차입금이 개별적으로 대응되지 않기 때문에 그 지출액 중 특정차입금으로 충당한 금액을 공제한 금액에 일반차입금의 평균이자율을 곱하여 자본화 금융비용을 계산함.

다. 자본화할 금융비용의 계산 사례(기업회계기준서의 사례임)

□ 12월말 결산법인인 甲회사는 수년전부터 보유하고 있던 토지에 사옥을 건설하기 위하여 20Ⅹ1.1.1. 건설회사와 도급계약을 체결하였음.

- 상기 사옥은 20Ⅹ2.6.30. 준공예정이고 甲회사는 사옥건설을 위하여 다음의 금액을 지출하였음.(이하 금액단위 : 천원)

20Ⅹ1. 1. 1. :  40,000

20Ⅹ1. 7. 1. :  80,000

20Ⅹ1.10.1.  :  60,000

20Ⅹ2. 1.1.  :  70,000

□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□

합   계    : 250,000

□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□

□ 甲회사의 20Ⅹ1회계연도 중 차입금은 다음과 같음.
	차입금	차입일	차입금액	상환일	이자율	이자지급조건
	A	20Ⅹ1.1.1.	50,000	20Ⅹ2.6.30	12%	분기별복리/만기지급
	B	20Ⅹ0.1.1.	60,000	20Ⅹ2.12.31	10%	단리/매년말 지급
	C	20Ⅹ0.1.1.	70,000	20Ⅹ3.12.31	12%	〃
- 차입금 A는 사옥건설을 위하여 개별적으로 차입하였으며 이중 10,000은 20Ⅹ1.1.1.∼6.30.동안 연9%(단리) 이자지급조건의 정기예금에 예치하였음. - 20Ⅹ1 회계연도에 자본화한 금융비용은 11,365(특정차입금분 2,445) - 차입금 B, C는 일반 운영자금으로 차입하였으며 차입금 D는 해외공장건설과 직접 관련하여 개별적으로 차입하였음. □ 이 경우 건설중인자산인 사옥에 대하여 당기에 자본화할 금융비용의 금액은?

<해 설>

□ 자본화할 금융비용의 계산

1. 자본화 대상자산에 대한 평균지출액

지출일	지출액	자본화 대상기간	평균지출액
20Ⅹ1.1.1.	40,000	6/12	20,000
20Ⅹ1.7.1.	80,000	6/12	40,000
20Ⅹ1.10.1.	60,000	6/12	30,000
20Ⅹ2. 1.1.	70,000	6/12	35,000
합 계	250,000		125,000

2. 자본화이자율의 계산

□ 특정차입금을 제외한 일반적으로 차입되어 사용된 사옥건설관련 차입금에 대하여 적용할 자본화이자율은 다음과 같이 산정됨.

차입금	연평균차입금액	금융비용
B	60,000	6,000
C	70,000	8,400
합 계	130,000	14,400

	자본화 이자율	Ａ	총금융비용	Ａ	14,400	Ａ	11.08%
			연평균차입금총액		130,000

3. 특정차입금 범위내에서 자본화할 금융비용

자본화할 금융비용 :	50,000×(1／0.12/4)2１ 50,000	Ａ 3,045

4. 일반차입금 범위내에서 자본화할 금융비용

가. 자본화할 금융비용

□ [125,000１(50,000×6/12)]×11.08% Ａ 11,080

나. 자본화이자율 산정에 포함된 차입금에서 회계기간동안 발생한 금융비용

·차입금 B	: 60,000×10% Ａ	6,000
·차입금 C	: 70,000×12% Ａ	8,400
· 합 계		14,400

다. 한도액

-  일반차입금 범위내 자본화할 금융비용(11,080)은 당기한도(14,400)이내이므로 전액 자본화 가능

5. 20Ⅹ2회계연도에 자본화할 총금융비용

□ 3,045(특정차입금) ／ 11,080(일반차입금) Ａ 14,125

6. 건물의 취득원가

□ 도급공사비 지출액                250,000

□ 자본화된 금융비용(20Ⅹ1년)        11,365

자본화된 금융비용(20Ⅹ2년)        14,125

□ 합  계                           275,490

※ 금융비용을 기간비용으로 인식하는 경우 건물 취득원가

□ 도급공사비 지출액                250,000

□ 20Ⅹ1회계연도에 자본화한 금융비용 11,365

□ 합  계                           261,365

□ 세무상 건물 취득원가는 255,490

□ 250,000 ／ 2,445 ／ 3,045(일반차입금 분은 제외됨)

2. 법인세법상 건설자금이자의 계산

가. 건설자금이자의 계산

□ 명목여하에 불구하고 사업용고정자산의 매입·제작 또는 건설에 소요된 것이 분명한 차입금에 대한 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금으로서

- 건설기간 중에 법인세법시행령 제70조 및 제71조의 규정에 의한 귀속사업연도가 도래한 금액은 이를 자본적지출로 하여 그 원본에 가산함.

□ 사업용고정자산의 건설 등에 소요된지의 여부가 분명하지 아니한 차입금에 대한 지급이자 등은 제외함.

∀ 차입금의 범위, 지급이자 등에 대하여는 Ⅱ-2-나 참조

나. 지급이자 손금불산입의 적용순위

□ 지급이자의 손금불산입에 관하여 법 제28조 및 조세특례제한법 제135조의 규정이 동시에 적용되는 경우의 지급이자 손금불산입은 다음의 순서에 의함.

1. 법 제28조 제1항 제1호의 규정에 의한 채권자가 불분명한 사채의 이자

2. 법 제28조 제1항 제2호의 규정에 의한 지급받은 자가 불분명한 채권·증권의 이자·할인액 또는 차익

3. 제54조 제3항의 규정에 의하여 계산한 지급이자(기준초과차입금에 대한 이자) □ 2005.1.1 이후 개시 사업연도부터는 적용되지 아니함.

4. 법 제28조 제1항 제3호의 규정에 의한 건설자금에 충당한 차입금의 이자

5. 조세특례제한법 제135조의 규정에 의하여 계산한 지급이자(차입금과다보유 법인의 주식보유에 따른 지급이자)

6. 제53조 제2항의 규정에 의하여 계산한 지급이자(업무무관자산 등 관련 이자)

<참고> 2001.12.31이전 양도분에 적용되는 특별부가세 과세표준 계산시 건설자금이자의 처리

□ 건설자금이자는 사업용 고정자산의 취득원가에 가산하는 것으로서 재고자산 등에 대하여는 이를 적용하지 아니하므로

- 재고자산에 해당하는 매매용 부동산에 대한 특별부가세의 과세표준을 계산함에 있어서 당해 자산의 건설자금이자 상당액은 양도가액에서 공제하는 취득가액으로 보지 아니함.

□ 특별부가세 과세표준계산시 □취득가액□ 관련 규정

□ 구법인세법시행령(1998.12.31. 대통령령 제15970호로 개정되기 전의 것) 제124조의2 제2항

- 법 제59조의2 제3항에서 □취득가액□이라 함은 제37조 제1항의 규정을 준용하여 계산한 취득가액(제37조 제2항의 규정에 의하여 계상한 현재가치할인차금을 포함하고, 부당행위계산에 의한 시가초과액을 제외한다), 건설자금에 충당한 금액의 이자와 자본적 지출액을 합한 금액으로 한다.

□ 구법인세법시행령(1998.12.31. 대통령령 제15970호로 개정된 것) 제140조 제2항

- 법 제99조 제3항에서 □취득가액□이라 함은 다음 각호의 금액을 합계한 금액을 말한다.

· 제1호 : 제72조 제1항(동항 제3호 및 제4호의 규정은 현물출자의 경우에 한한다) 내지 제3항 및 동조 제4항 제2호의 규정을 준용하여 계산한 취득가액 〈단서생략〉

∀ 제72조 제2항 제2호는 취득가액에 포함하는 건설자금이자를 □제52조의 규정에 의한 건설자금에 충당한 차입금의 이자□로 규정함.

Ⅳ.세무조정

□ 기업회계기준에 의한 금융비용의 자본화와 법인세법상 건설자금이자의 손금불산입 규정은 자본화 대상자산·금융비용 및 자본화할 금액의 산정방법이 상이하므로

- 각 사업연도의 소득에 대한 법인세 과세표준 계산을 위하여는 세무조정 절차가 필요함.

◐ 기업회계에 따라 처리한 경우 세무조정 요약

자산종류	회계처리	세 무 조 정
유형□ 무형자산	기간비용 처리	법인세법상 인정되는 건설자금이자를 익금산입
	자본화	특정차입금	법인세법과의 차이를 조정
		일반차입금	전액 손금산입
재고□투자자산	기간비용 처리	세무조정 없음
	자본화	전액 손금산입

[1] 건설자금이자를 과다 계상한 경우

□ 법인이 법인세법의 규정에 의한 금액을 초과하여 계상한 건설자금이자는 세무조정으로 손금산입(유보)하여 취득가액에서 차감하고

- 동 자산을 감가상각하는 경우 손금산입한 금액에 대한 감가상각비를 손금불산입(유보)하고, 당해 자산을 양도하는 경우에 손금산입한  금액 중 미환입 잔액을 손금불산입(유보)함.

〈건설자금이자를 과다계상한 경우의 예시〉

- 세법상 건설자금이자의 계상대상이 아닌 재고자산에 대한 금융비용을 기업회계기준에 따라 자본화한 경우

- 외화차입금에 대한 평가차손·상환차손을 기업회계기준에 따라 자본화한 경우

- 고정자산의 건설에 소요된 지의 여부가 분명하지 아니한 일반차입금에 대한 금융비용을 기업회계기준에 따라 자본화한 경우

[2] 건설자금이자를 과소 계상한 경우

□ 비상각자산

□ 손금불산입(유보)한 후 당해 자산 처분시 손금산입(유보)함.

□ 상각자산

□ 당해 사업연도 종료일 현재 준공된 자산

- 자본적지출(건설자금이자 과소계상 금액)에 해당하는 금액을 손금으로 계상한 경우에 해당하므로 동 금액을 감가상각한 것으로 보아 상각범위액을 계산 (시행령 제31조 □즉시상각의 의제□ 참고)

□ 상각범위액 초과하는 금액 손금불산입하여야 함.

□ 당해 사업연도 종료일 현재 준공되지 아니한 자산

- 당해 사업연도에 있어서는 건설자금이자를 손금불산입(유보)

- 건설중인 고정자산에 대한 건설자금이자를 익금에 산입한 후 당해 고정자산의 건설이 완료되어 사용하는 때에는 이를 상각부인액으로 보아 당해 사업연도의 시인부족액의 범위안에서 손금으로 추인

(기본통칙 23-32…1)

□ 건설자금이자의 세무조정 계산사례

□ 제1공장 신축용 차입금에 대한 총 지급이자 10,000

- 준공후 지급이자 4,500 포함

- 차입금의 일시예금에서 발생한 수입이자 500

- 당해 사업연도 감가상각비 회사 계상액  12,500

* 당해연도 7.16 완공되어 사용, 건물의 장부상 취득가액은 5억, 상각률 0.1

□ 제2공장 차입금에 대한 지급이자 6,000

- 차입금 중 50%는 운영자금으로 전용

□ 제3공장 차입금에 대한 지급이자 5,000

- 연체이자 1,000 포함

* 연체이자는 원본에 가산되었으며 이에 대한 지급이자 100 추가 지출

□ 1공장(건물분) 건설자금이자 전기 유보잔액 5,000

□ 건설자금이자를 자산으로 계상하지 않은 경우

□ 건설자금이자

- 제1공장 : 총 지급이자 10,000 - 준공 후 지급이자 4,500 - 일시예금 수입이자 500 = 5,000

- 제2공장 : 총 지급이자 6,000 - 운용자금으로 전용한 이자 3,000 = 3,000

- 제3공장 : 지급이자 5,000

* 원본에 가산한 연체이자는 건설자금이자에 해당하나 가산한 금액에 대한 지급이자는 건설자금이자에 해당하지 않음.

□ 세무조정 : 건설자금이자 13,000 손금불산입(유보)

□ 감가상각비(제1공장분)

- 상각범위액 = (취득가액 500,000 + 전기 건설이자 5,000 + 당기 건설이자 5,000) × 0.1 × 6/12 = 25,500

- 상각시부인액 : 회사계상 17,500(12,500+5,000) - 범위액 25,500 = △8,000

□ 세무조정 : 전기 건설자금이자 5,000 손금산입(△유보)

* 전기 건설자금이자 손금부인액은 당기 감가상각 시인부족액 범위내 손금산입

□ 건설자금이자로 제1공장 10,000, 제2공장 6,000, 제3공장 5,100을 계상한 경우

□ 건설자금이자

- 제1공장 : 건설자금이자 과다계상액 5,000 = 10,000 - 5,000

- 제2공장 : 건설자금이자 과다계상액 3,000 =  6,000 - 3,000

- 제3공장 : 건설자금이자 과다계상액   100 =  5,100 - 5,000

□ 세무조정 : 건설자금이자 과다계상액 8,100 손금산입(△유보)

□ 감가상각비(제1공장분)

- 상각범위액 = (취득가액 500,000* + 전기 건설이자 5,000 + 당기 자산과다계상액 △5,000) × 0.1 × 6/12 = 25,000

* 취득가액 500,000에는 건설자금이자 회사 계상액 포함

- 상각시부인액 = 12,500 - 25,000 = △12,500

□ 세무조정 :  전기 건설자금이자 5,000 손금산입(△유보)