법인세 주제별 가이드 NO.17

법인의 의제배당 과세제도

2004. 6.

	국 세 청

본 교재는 종사직원 및 납세자의 이해를 돕기 위하여 작성된 것이므로 실지 적용에 있어서는 개별사안별으로 관련 규정을 검토하여 처리하시기 바랍니다.

차 례

Ⅰ. 개 요	1

Ⅱ. 해산, 감자, 합병·분할에 따른 의제배당 <유형Ⅰ>	2

1. 해산시 해산법인의 주주에 대한 의제배당	2

가. 의제배당 금액의 계산	2

나. 배당 또는 분배의제의 시기	3

2. 감자에 따른 의제배당	4

가. 의제배당 금액의 계산	4

나. 배당 또는 분배의제의 시기	7

다. 부(負)의 의제배당금액	7

3. 합병시 피합병법인의 주주에 대한 의제배당	8

가. 의제배당 금액의 계산	8

나. 배당 또는 분배의제의 시기	11

4. 분할시 분할법인 등의 주주에 대한 의제배당	12

가. 의제배당 금액의 계산	12

나. 배당 또는 분배의제의 시기	16

Ⅲ. 잉여금의 자본전입으로 인한 의제배당 <유형Ⅱ>	17

1. 잉여금별 의제배당 해당여부	17

가. 자본전입시 의제배당이 과세되는 잉여금	17

나. 자본전입시 의제배당이 과세되지 않는 잉여금	18

2. 자본전입시 의제배당이 과세되는 잉여금	18

가. 소각일부터 2년 이내에 자본전입하는 자기주식소각익	18

나. 합병평가차익	19

다. 분할평가차익	21

라. 주주에게 배정한 자기주식에 대한 무상주	24

마. 주식배당	26

3. 의제배당금액의 계산	26

4. 배당 또는 분배의제의 시기	26

Ⅰ. 개 요

１  １

□ 의제배당이란 피투자회사의 주주총회 또는 사원총회의 배당결의를 통하여 수령하는 배당은 아니지만 법인의 해산, 감자, 합병·분할 또는 잉여금의 자본전입 등을 통하여 주주에게 귀속되는 이익배당 등과 유사한 성질의 경제적 이익으로

- 세법에서는 이를 배당금으로 의제하여 법인세 또는 소득세를 과세함.

□ 의제배당은 발생원인에 따라 크게 다음과 같이 2가지 유형으로 구분되며, 의제배당금액 산정방법도 유형에 따라 상이함.

<유형Ⅰ> 특정한 사유(해산, 감자, 합병·분할 등)로 인하여 주주가 수령한 재산의 가액이 당초 주식의 취득가액을 초과함에 따른 의제배당

□ 이 유형의 의제배당금액은 다음과 같이 계산함.

<유형Ⅱ> 잉여금의 자본전입에 따라 취득한 무상주에 대한 의제배당

□ 잉여금 등의 자본전입에 따른 무상주가 법인세법상 의제배당에 해당되는지 여부는 자본전입 대상 잉여금의 익금해당여부에 따라 다음과 같이 구분됨.

Ⅱ. 해산, 감자, 합병·분할에 따른 의제배당 <유형Ⅰ>

1. 해산시 해산법인의 주주에 대한 의제배당

□ 해산한 법인의 주주 등(법인으로 보는 단체의 구성원 포함)이 그 법인의 해산으로 인한 잔여재산의 분배로서 취득하는 금전 기타 재산의 가액이 당해 주식 등을 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과하는 금액은 의제배당으로 봄.(법인세법 제16조 제1항 제4호)

가. 의제배당 금액의 계산

□ 비영리법인은 해산을 하더라도 잔여재산을 국가 또는 다른 비영리법인에게 귀속시키는 반면, 영리법인은 이를 주주 또는 출자자에게 분배함.

□ 이 경우 해산한 법인(법인으로 보는 단체를 포함)의 주주·사원 또는 출자자가 그 해산으로 인한 잔여재산의 분배로서 취득하는 금전 기타 재산가액의 합계액이 그 주식 또는 출자의 취득가액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 의제배당으로 과세함.

《 산 식 》

의제배당 금액	Ａ	잔여재산 분배로 취득하는 금전 기타 재산가액	１	주식 등의 취득에 소요된 금액

[1] 주주 등이 취득하는 재산가액

□ 금전 이외의 분배받은 재산가액은 취득 당시 시가에 의함.

- 다만, 법인세법시행령 제88조 제1항 제8호의 불공정 자본거래로 인하여 특수관계자로부터 분여받은 이익이 있는 경우에는 그 금액을 차감한 금액으로 함.(법인세법시행령 제14조 제1항 제1호 다목 및 제2호)

[2] 당해 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액

□ 유상으로 취득한 주식

□ 당해 주식을 취득하기 위하여 실제 소요된 금액으로 함.

□ 무상주의 취득가액

□ 의제배당이 과세된 무상주

□ 당해 무상주 취득시 액면가액(상법 규정에 의한 주식배당의 경우 발행가액)에 의하여 익금에 산입하였으므로

- 당해 주식의 취득가액은 액면가액(주식배당의 경우 발행가액)으로 함

(법인세법시행령 제14조 제1항 제1호 가목 및 나목)

□ 의제배당이 과세되지 않는 무상주

□ 당해 무상주 취득시 익금에 산입된 금액이 없으므로 취득가액은 □0□으로 하며, 신·구주식의 1주당 장부가액은 다음의 산식에 의하여 조정함.

(법인세법시행령 제14조 제2항)

1주 또는 1좌당 장부가액	Ａ	구주식 등 1주 또는 1좌당 장부가액
		1	／	구주식 등 1주 또는 1좌당 신주식 등 배정수

□ 주식수만 증가시키므로 1주당 가액은 낮아짐.

나. 배당 또는 분배의제의 시기

□ 법인의 해산으로 인한 배당 또는 분배의제의 시기는 잔여재산의 가액이 확정된 날임.(법인세법시행령 제13조 제2호)

2. 감자에 따른 의제배당

□ 주식의 소각, 자본의 감소, 사원의 퇴사, 탈퇴 또는 출자의 감소로 인하여 주주·사원 또는 출자자가 취득하는 금전 기타 재산가액의 합계액이 주주 등이 당해 주식 또는 출자지분을 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과하는 경우

- 그 초과금액은 주식을 소각하는 법인 등으로부터 이익을 배당받은 것으로 보아 익금에 산입함.(법인세법 제16조 제1항 제1호)

가. 의제배당 금액의 계산

《 산 식 》

주식의 소각 등으로 인하여 주주 등이 취득하는 금전 기타 재산가액의 합계액	１	소각된 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액

[1] 주주 등이 취득하는 재산가액

□ 감자로 인하여 주주 등이 취득한 금전 이외의 재산가액은 취득 당시의 □시가□에 의함.(법인세법시행령 제14조 제1항 제2호)

□ 법인이 자본금을 감자함에 있어 보유중인 부동산을 감자대가로 지급하는 경우에는 동 부동산이 시가에 의하여 유상으로 양도된 것으로 보아 그 양도금액과 장부가액을 당해 법인의 각 사업연도 소득금액 계산시 각각 익금과 손금에 산입하는 것이며, 감자대가로 동 부동산을 지급받는 주주(법인)의 경우에는 당해 부동산의 시가가 감자된 주식의 취득가액을 초과하는 금액에 대하여 주주 등의 배당금 또는 분배금 의제에 관한 법인세법 제16조의 규정을 적용하는 것임.(서이46012-10666, 2003.3.31)

□ 비상장내국법인이 상법 제438조 내지 제446조의 규정에 의하여 자본을 감소할 목적으로 당해 법인의 주주로 부터 자기주식을 취득하여 소각하는 경우 특정주주(법인 또는 개인)로 부터 동 주식의 시가보다 높은 가액으로 취득하는 경우라 하더라도 당해 법인에 대하여 부당행위계산의 부인규정을 적용하지 아니하는 것임.(재경부 법인46012-115, 2002.6.20)

[2] 소각된 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액

□ 유상으로 취득한 주식

□ 당해 주식을 취득하기 위하여 실제 소요된 금액으로 함.

□ 무상주의 취득가액

□ 의제배당이 과세된 무상주

□ 당해 무상주 취득시 액면가액(상법 규정에 의한 주식배당의 경우 발행가액)에 의하여 익금에 산입하였으므로

- 당해 주식의 취득가액은 액면가액(주식배당의 경우 발행가액)으로 함.

(법인세법시행령 제14조 제1항 제1호 가목 및 나목)

□ 의제배당이 과세되지 않는 무상주

□ 당해 무상주 취득시 익금에 산입된 금액이 없으므로 취득가액은 □0□으로 하며, 신·구주식의 1주당 장부가액은 다음의 산식에 의하여 조정함.

(법인세법시행령 제14조 제2항)

1주 또는 1좌당 장부가액	Ａ	구주식 등 1주 또는 1좌당 장부가액
		1	／	구주식 등 1주 또는 1좌당 신주식 등 배정수

□ 주식수만 증가시키므로 1주당 가액은 낮아짐.

□ 법인이 취득원가가 서로 다른 “동일법인이 발행한 주식”을 보유하는 경우로서 그 보유주식의 일부가 소각됨에 따라 법인세법 제16조 제1항 제1호의 규정에 의한 의제배당금액을 산정함에 있어서 □감자한 법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액□은 당해 주식을 같은법 제75조의 규정에 의한 총평균법·이동평균법에 의한 평가방법 중 납세지 관할세무서장에게 신고한 방법에 의하여 평가한 금액을 당해 주식의 취득가액으로 하여 계산하는 것이며, 법인이 유가증권의 평가방법을 납세지관할세무서장에게 신고하지 아니한 경우에는 총평균법에 의하여 계산하는 것임.(서이46012-11138, 2002.5.31)

□ 법인이 보유중인 주식을 발행한 법인이 주식수의 변동없이 액면금액을 감소시키는 방법으로 감자함에 따라 법인세법 제16조 제1항 제1호의 규정에 의한 의제배당 금액을 산정함에 있어 □감자한 법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액□은 다음의 산식에 의하여 계산하는 것임.(서이46012-10534, 2002.3.19)

감자한 법인의         주주가 감자주식을        감자금액

주식을 취득하기  Ａ 취득하기 위하여 실제로 □ □□□□□

위하여 소요된 금액     소요된 금액의 합계액      액면금액

[3] 소각전 2년이내 의제배당이 과세되지 않은 무상주

□ 주식 등의 소각 전 2년 이내에 의제배당이 과세되지 않은 무상주를 취득한 경우에는 그 무상주를 먼저 소각한 것으로 보며, 당해 무상주의 취득가액은 □0□으로 함.(법인세법시행령 제14조 제3항)

□ 의제배당이 과세되지 않는 자본잉여금 등을 자본전입하여 무상주를 배정한 후 2년 내에 유상감자한 경우 사실상 현금배당과 동일한 것으로 봄.

□ 주식의 소각전 2년 이내의 기간 중에 주식의 일부를 처분한 경우에는 의제배당이 과세되지 않은 무상주와 다른 주식을 그 주식수에 비례하여 처분한 것으로 하며, 소각 후 1주당 장부가액은 다음과 같이 계산함.

1주당 장부가액	Ａ	소각 후 장부가액 합계액
		소각 후 주식의 총수

《무상주 보유에 따른 의제배당 계산사례》

① 甲법인의 주식취득 내역

□2000.3.1 A법인(비상장법인)의 주식 1,000주 취득(취득가액 주당 10,000원)

□2002.5.1 A법인의 주식발행액면초과액의 자본전입에 따른 무상주 100주 수령

② A법인은 2003.9.30 주식의 일부를 주당 12,000원에 소각하였는데 이로 인하여 甲법인 보유주식 300주가 소각됨.

<세무조정>

구 분	2000.3.1	2002.5.1	2003.9.30
회 사	(차)주식 10,000,000 (대)현금 10,000,000	- (취득가액 □ 9,0901))	(차)현금 3,600,000 (대)주식 2,727,000 처분이익 873,000
세 법	(차)주식 10,000,000 (대)현금 10,000,000	- (취득가액 □ 9,090)	(차)현금 3,600,000 (대)주식 2,000,0002) 의제배당 1,600,000
세무조정	없 음	없 음	익금산입 727,000(유보) 익금불산입 218,1003)(기타)

1) 주식 취득가액의 계산 : @10,000□1/(1／0.1) = 9,090

2) 소각된 주식가액의 계산 : (100주□0)／(200주□□10,000) = 2,000,000원

3) 수입배당금 익금불산입액 : 727,000□30% = 218,100

나. 배당 또는 분배의제의 시기

□ 주주총회·사원총회 또는 이사회에서 주식의 소각, 자본 또는 출자의 감소를 결의한 날 및 사원이 퇴사·탈퇴한 경우에는 퇴사·탈퇴한 날

다. 부(負)의 의제배당금액

□ 무상감자의 경우 소유주식가액을 감액처리하지 아니하며 주식수만 감소시킨 후 당해 주식의 처분일이 속하는 사업연도에 양도한 자산의 양도 당시 장부가액으로 손금에 산입하고(기본통칙 19-19…35 참조)

- 유상감자의 경우에는 총 출자가액에서 감자환급액을 차감한 금액을 잔여주식의 장부가액으로 하여 1주당 장부가액을 수정함.

□ 감자로 인하여 취득하는 금전 기타 재산가액의 합계액이 당해 주식을 취득하기 위하여 실제로 지출한 금액 중 감자액에 상당하는 금액에 미달하는 경우 그 차액은 잔존주식의 취득가액에 포함하는 것임.

(서이46012-11492, 2002.8.7, 서이46012-10275, 2002.2.20)

3. 합병시 피합병법인의 주주에 대한 의제배당

□ 피합병법인의 주주 등이 합병으로 인하여 합병법인으로부터 취득하는 주식 등의 가액과 금전 기타 재산가액의 합계액이 피합병법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과하는 금액은 의제배당으로 봄.

(법인세법 제16조 제1항 제5호)

가. 의제배당 금액의 계산

《 산 식 》

피합병법인의 주주 등이 합병법인으로부터 받은 합병대가 (주식·금전 기타 재산가액의 합계액)	１	피합병법인의 주식을 취득 하기 위하여 소요된 금액

[1] 합병대가의 계산

□ 주식의 가액

□ 법인세법 제44조 제1항의 요건(이하 □과세이연 요건□이라 함)을 갖춘 합병

- 액면가액 또는 출자금액(시가가 액면가액 또는 출자가액에 미달하는 경우에는 시가)

．합병시 과세이연요건(법인세법 제44조 제1항)

1. 합병등기일 현재 1년 이상 계속하여 사업을 영위하던 내국법인간의 합병일 것

2. 피합병법인의 주주 등이 합병법인으로부터 합병대가를 받는 경우에는 합병대가의 총합계액 중 주식의 가액이 95% 이상일 것

3. 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 계속 영위할 것

□ 과세이연요건을 갖추지 아니한 합병

- 법인세법시행령 제89조의 규정에 의한 시가

- 다만, 같은영 제88조 제1항 제8호 가목의 규정에 의하여 특수관계자로부터 분여받은 이익이 있는 경우에는 그 금액을 차감함.

□ 주식·금전 이외의 자산의 가액

- 법인세법시행령 제89조의 규정에 의한 시가

□ 합병대가에 포함하지 아니하는 금액(법인세법시행규칙 제7조)

- 법인세법 제80조 제2항의 규정에 의한 포합주식의 가액

- 합병법인이 납부하는 피합병법인의 청산소득에 대한 법인세 및 동 법인세에 부과되는 국세와 주민세

□ 청산소득 계산시 합병대가에는 포함됨.

[2] 피합병법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액

□ 유상으로 취득한 주식

□ 당해 주식을 취득하기 위하여 실제 소요된 금액으로 함

□ 무상주의 취득가액

□ 의제배당이 과세된 무상주

□ 당해 무상주 취득시 액면가액(주식배당의 경우 발행가액)에 의하여 익금에 산입하였으므로

- 당해 주식의 취득가액은 액면가액(주식배당의 경우 발행가액)으로 함.

(법인세법시행령 제14조 제1항 제1호 가목 및 나목)

□ 의제배당이 과세되지 않는 무상주

□ 취득시 의제배당으로 과세되지 아니한 무상주의 액면가액은 익금에 산입된 금액이 없으므로 취득가액은 □0□으로 하며 피합병법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액에 포함하지 아니함.

[3] 의제배당계산시 부당행위계산 적용여부

□ 특수관계에 있는 법인간의 합병에 있어서 합병당사법인의 주주 등인 법인이 다른 합병당사법인의 주주 등에게 이익을 분여한 경우에는 법인세법 제52조 및 같은법시행령 제88조 제1항 제8호의 규정에 의하여 부당행위계산의 부인 규정을 적용하는 것이나,

□ 같은법 제16조 제1항 제5호의 규정에 의하여 피합병법인의 주주에 대한 의제배당금액을 계산함에 있어서는 그러하지 아니함.

(법인46012-1178, 2000.5.19)

[4] 합병으로 인한 의제배당 계산사례

《 사 례 1 》- 자산을 장부가액으로 승계

□ 합병내용

《피합병법인》		□	《합병법인의 승계현황》
자 산 300억 (시가 500억)	부 채 50억 자 본 금 100억 잉 여 금 150억		자 산 300억	부 채 50억 자본금 50억 합병차익 200억
300억	300억		300억	300억

- 피합병법인 주식 취득가액 : 1주당 5,000원(액면가액)

- 주식의 1주당 시가 : 피합병법인 22,500원, 합병법인 45,000원

- 합병비율 □ 2 : 1 (합병후 1주당 시가 : 45,000원, 액면가 : 5,000원)

□ 피합병법인의 주주는 100%출자법인 단독주주임.

□ 의제배당 금액의 계산

- 요건을 갖춘 합병의 경우 : 의제배당 미발생

·신주 액면가액 50억 - 구주 취득가액 100억 □ □ 50억

- 요건을 갖추지 아니한 합병의 경우 : 의제배당 350억원 발생

·신주 시가 450억 - 구주 취득가액 100억 □ 350억

《 사 례 2 》- 자산을 시가로 평가하여 승계

□ 합병내용

《피합병법인》		□	《합병법인의 승계현황》
자 산 300억 (시가 500억)	부 채 50억 자 본 금 100억 잉 여 금 150억		자 산 500억	부 채 50억 자본금 50억 합병차익 400억
300억	300억		500억	500억

- 피합병법인 주식 취득가액 : 1주당 5,000원(액면가액)

- 주식의 1주당 시가 : 피합병법인 22,500원, 합병법인 45,000원

- 합병비율 □ 2 : 1 (합병후 1주당 시가 : 45,000원, 액면가 : 5,000원)

□ 피합병법인의 주주는 100%출자법인 단독주주임.

□ 의제배당 금액의 계산

- 요건을 갖춘 합병의 경우 : 의제배당 미발생

·신주 액면가액 50억 - 구주 취득가액 100억 □ □ 50억

- 요건을 갖추지 아니한 합병의 경우 : 의제배당 350억원 발생

·신주 시가 450억 - 구주 취득가액 100억 □ 350억

나. 배당 또는 분배의제의 시기

□ 합병으로 인한 피합병법인 주주의 의제배당소득은 합병등기일이 속하는 사업연도의 익금에 산입함.(법인세법시행령 제13조 제3호)

4. 분할시 분할법인 등의 주주에 대한 의제배당

□ 분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인의 주주가 분할신설법인 또는 분할합병의 상대방법인으로부터 분할로 인하여 취득하는 주식의 가액과 금전 기타 재산가액의 합계액이 그 분할법인 등의 주식 등을 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과하는 금액은 의제배당으로 봄.                                        (법인세법 제16조 제1항 제6호)

가. 의제배당 금액의 계산

《 산 식 》

분할법인 등의 주주가 분할신설법인 등으로부터 받은 분할대가 (주식·금전 기타 재산가액의 합계액)	１	분할법인 등의 주식을 취득 하기 위하여 소요된 금액

[1] 분할대가의 계산

□ 주식의 가액

□ 법인세법 제46조 제1항의 요건(이하 □과세이연요건□이라 함)을 갖춘 분할

- 액면가액 또는 출자금액(시가가 액면가액 등에 미달하는 경우에는 시가)

．분할시 과세이연요건(법인세법 제46조 제1항)

1. 분할등기일 현재 5년 이상 계속하여 사업을 영위한 내국법인이 다음에서 정하는 바에 따라 분할하는 것일 것

가. 분리하여 사업이 가능한 독립된 사업부문을 분할하는 것

나. 분할하는 사업부문의 자산 및 부채가 포괄적으로 승계될 것

다. 분할법인(소멸한 분할합병의 상대방법인을 포함)만의 출자에 의하여 분할하는 것일 것

2. 분할법인 등의 주주가 분할신설법인 등으로부터 받은 분할대가의 전액(분할합병의 경우에는 분할대가의 총합계액 중 주식의 가액이 95% 이상)이 주식이고 그 주식이 분할법인 등의 주주가 소유하던 주식의 비율에 따라 배정될 것

3. 분할신설법인 등이 분할등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 분할법인 등으로부터 승계받은 사업을 계속 영위할 것

□ 과세이연요건을 갖추지 아니한 분할

- 법인세법시행령 제89조의 규정에 의한 시가

- 다만, 같은영 제88조 제1항 제8호의 규정에 의하여 특수관계자로부터 분여받은 이익이 있는 경우에는 그 금액을 차감함.

□ 주식·금전 이외의 자산의 가액

- 법인세법시행령 제89조의 규정에 의한 시가

□ 분할대가에 포함하지 아니하는 금액(법인세법시행규칙 제7조)

- 법인세법 제81조 제2항의 규정에 의한 포합주식의 가액

- 분할신설법인 등이 납부하는 분할법인의 청산소득에 대한 법인세 및 동 법인세에 부과되는 국세와 주민세

□ 청산소득 계산시 분할대가에는 포함됨.

[2] 분할법인 등의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액

□ 유상으로 취득한 주식

□ 당해 주식을 취득하기 위하여 실제 소요된 금액으로 하며

- 분할법인이 존속하는 경우 소각 등에 의하여 감소된 □주식을 취득하기 위하여 소요된 금액□은 다음 산식에 의하여 계산함.

(법인세법 기본통칙 16-0…1, 2004.4.1 신설)

분할등기일 현재 감소한 분할법인의 자기자본

분할전 법인주식   (자본금과 잉여금의 합계액 중 분할로 인하여 감소되는 금액)

취득가액    □ □□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□

분할전 당해 법인의 자기자본

□ 법인분할에 따른 의제배당소득 계산을 위한 분할법인의 주식 취득가액은 당해 주식의 취득에 직접 소요된 금액을 말하는 것이며, 취득에 직접 소요된 금액을 알 수 없는 경우로서 취득당시 일반적으로 거래된 가격이 있다면 이를 취득가액으로 볼 수 있을 것임. 다만, 이와 같은 방법으로 취득가액을 산출할 수 없는 경우에는 상속세 및 증여세법 제63조를 준용하여 평가한 금액을 취득가액으로 하되, 장부분실 등의 사유로 평가금액을 확인할 수 없는 때에는 액면가액을 취득가액으로 보아 의제배당소득을 계산함.(재경부 소득46073-23, 2000.1.29)

□ 무상주의 취득가액

□ 의제배당이 과세된 무상주

□ 당해 무상주 취득시 액면가액(주식배당의 경우 발행가액)에 의하여 익금에 산입하였으므로

- 당해 주식의 취득가액은 액면가액(주식배당의 경우 발행가액)으로 함.

(법인세법시행령 제14조 제1항 제1호 가목 및 나목)

□ 의제배당이 과세되지 않는 무상주

□ 취득시 의제배당으로 과세되지 아니한 무상주의 액면가액은 익금에 산입된 금액이 없으므로 취득가액은 □0□으로 하며 분할법인 등의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액에 포함하지 아니함.

[3] 분할로 인한 의제배당 계산사례

《 사 례 1 》- 자산을 장부가액으로 승계

□ 분할내용

《분할법인의 A사업부문》		□	《분할신설법인의 승계현황》
자 산 300억 (시가 500억)	부 채 50억 자 본 금 100억 잉 여 금 150억		자 산 300억	부 채 50억 자본금 100억 분할차익 150억
300억	300억		300억	300억

- 분할법인 주식 취득가액 : 1주당 5,000원(액면가액)

- 분할신설법인이 자산을 장부가액으로 승계하고 자본금 100억원에 상당하는 신주(액면가액 5,000원) 발행

- 주식의 1주당 시가 : 분할법인 30,000원, 분할신설법인 22,500원

- 분할법인은 자본금 100억원 및 잉여금 150억원 감소

□ 분할법인의 주주는 100%출자법인 단독주주임.

□ 의제배당 금액의 계산

- 과세이연요건을 갖춘 분할의 경우 : 의제배당 미발생

·신주 액면가액 100억 - 구주 취득가액 100억 □ 0

- 과세이연요건을 갖추지 아니한 분할의 경우 : 의제배당 350억원 발생

·신주 시가 450억 - 구주 취득가액 100억 □ 350억

《 사 례 2 》- 자산을 시가로 평가하여 승계

□ 분할내용

《분할법인의 A사업부문》		□	《분할신설법인의 승계현황》
자 산 300억 (시가 500억)	부 채 50억 자 본 금 100억 잉 여 금 150억		자 산 500억	부 채 50억 자본금 100억 분할차익 350억
300억	300억		500억	500억

- 분할법인 주식 취득가액 : 1주당 5,000원(액면가액)

- 분할신설법인이 자산을 시가로 평가하여 승계하고 자본금 100억원에 상당하는 신주(액면가액 5,000원) 발행

- 주식의 1주당 시가 : 분할법인 30,000원, 분할신설법인 22,500원

- 분할법인은 자본금 100억원 및 잉여금 150억원 감소

□ 분할법인의 주주는 100%출자법인 단독주주임.

□ 의제배당 금액의 계산

- 과세이연요건을 갖춘 분할의 경우 : 의제배당 미발생

·신주 액면가액 100억 - 구주 취득가액 100억 □ 0

- 과세이연요건을 갖추지 아니한 분할의 경우 : 의제배당 350억원 발생

·신주 시가 450억 - 구주 취득가액 100억 □ 350억

나. 배당 또는 분배의제의 시기

□ 분할 또는 분할합병으로 인한 분할법인 등의 주주에 대한 의제배당소득은 분할등기일이 속하는 사업연도에 익금에 산입함.

(법인세법시행령 제13조 제4호)

Ⅲ. 잉여금의 자본전입으로 인한 의제배당 <유형Ⅱ>

□ 법인의 미처분이익잉여금은 현금 또는 주식으로 배당할 수 있으나, 자본잉여금 및 이익준비금은 현금 배당할 수 없고 자본전입을 통하여 주주에게 무상주를 배정할 수 있음.

- 이 경우 주주인 법인이 받는 무상주는 그 재원에 따라 이익잉여금의 자본전입으로 인한 것은 현금배당과 동일하게 의제배당으로 익금에 산입하나,

- 자본잉여금을 자본전입한 경우에는 주식의 분할에 불과하므로 원칙적으로 의제배당으로 보지 아니하고, 예외적으로 세법상 이익잉여금과 동일하게 익금에 산입되는 자본잉여금에 대하여만 의제배당으로 봄.

(법인세법 제16조 제1항 제2호)

1. 잉여금별 의제배당 해당여부

가. 자본전입시 의제배당이 과세되는 잉여금

□ 이익잉여금

□ 감자차익 중 소각일부터 2년 이내에 자본전입하는 자기주식소각익과 소각당시 시가가 취득가액을 초과하는 자기주식소각익

□ 합병차익 중 법인세법시행령 제12조 제1항의 규정에 의한 합병평가차익 등

□ 분할차익 중 법인세법시행령 제12조 제2항의 규정에 의한 분할평가차익 등

□ 자산재평가법 제13조 제1항 제1호의 규정에 의한 토지의 재평가차익에 상당하는 금액

□ 기타 자본잉여금

나. 자본전입시 의제배당이 과세되지 않는 잉여금

□ 주식발행액면초과액

□ 감자차익(자기주식소각익의 경우에는 소각당시의 시가가 취득가액을 초과하지 아니하는 경우로서 소각일부터 2년이 경과한 후 자본전입하는 것에 한함)

□ 합병차익(법인세법시행령 제12조 제1항 규정의 합병평가차익 등 제외)

□ 분할차익(법인세법시행령 제12조 제2항 규정의 분할평가차익 등 제외)

□ 자산재평가법에 의한 재평가적립금(자산재평가법 제13조 제1항 제1호의 규정에 의한 토지의 재평가차익에 상당하는 금액 제외)

* 자산재평가법□13 ① 1호 규정의 토지 □ 재평가세율 1% 적용대상

□ 법인세법 제16조 제1항 제2호의 규정을 적용함에 있어서 법인이 상법 제459조의 규정에 의한 자본준비금의 일부를 자본에 전입하는 경우 법인세법시행령 제12조 제4항에 규정된 경우를 제외하고는 상법 제461조에 규정된 이사회의 결의에 의하여 자본에 전입하는 잉여금이 전입된 것으로 보는 것이며 같은 잉여금과목내에서는 먼저 적립된 잉여금부터 순차로 전입한 것으로 보는 것임.(서이46012-10241, 2001.9.26)

2. 자본전입시 의제배당이 과세되는 잉여금

가. 소각일부터 2년 이내에 자본전입하는 자기주식소각익

□ 합병 등으로 취득한 자기주식의 경우 그 매각차익은 법인세 과세대상이나 소각·감자함에 따라 발생하는 감자차익은 익금불산입되므로

- 이를 이용하여 매각 가능한 자기주식을 소각함으로써 발생한 소각익을 다시 자본에 전입하는 방법으로 주주에게 세부담 없이 주식의 시세차익을 분여하는 것을 방지하기 위하여

- 자기주식소각익을 소각일부터 2년 이내에 무상주로 분배하는 경우 의제배당으로 과세함.

□ 이 경우 소각당시 시가가 취득가액을 초과하는 경우 자기주식소각익의 자본전입시에는 기간제한 없이 의제배당으로 과세

□ 2002.1.1.이후 자기주식을 소각하는 분부터 적용

나. 합병평가차익

□ 합병차익의 구성요소

□ 피합병법인으로부터 자산을 평가하여 승계한 경우 그 가액 중 피합병법인의 장부가액을 초과하는 부분의 가액(합병평가차익)

□ 피합병법인의 주주 등에게 지급한 합병대가의 총합계액이 피합병법인의 자본금에 미달하는 경우 그 미달하는 금액(합병감자차익)

□ 피합병법인의 자본잉여금에 상당하는 금액

□ 피합병법인의 이익잉여금에 상당하는 금액

* 합병차익 구성 및 의제배당 해당내역(과세이연요건 충족시)

<자본전입시>

순자산가액 (자산-부채)	□	합병대가 (교부주식 ／교부금)	□	합병차익	□ 합병평가차익	□ 의제배당 해당
					□ 감 자 차 익
					□ 자본잉여금	□ 의제배당 해당 (익금대상에 한함)
					□ 이익잉여금	□ 의제배당 해당

□ 자본전입시 의제배당이 과세되는 합병차익(과세이연요건 충족의 경우)

- 1999.1.1.이후  합병함에 따라 발생한 합병차익을 자본전입하여 무상주를 분배하는 경우 다음에 해당하는 합병차익의 금액에 대하여는 의제배당으로 과세함.(법인세법시행령 제12조 제2항)

· □의 합병평가차익

· □의 자본잉여금에 상당하는 금액 중 의제배당 과세대상 자본잉여금

· □의 이익잉여금에 상당하는 금액

* □합병시 과세이연요건□은 p8 참조

□ 의제배당 과세대상이 되는 합병평가차익 등의 성격

- □의 합병평가차익은 합병과정에서 발생한 평가차익 성격으로서 사실상 이익잉여금의 성격이므로 의제배당으로 과세하며,

- □의 의제배당과세대상 자본잉여금 상당액과 □의 이익잉여금에 상당하는 금액은 피합병법인이 합병 전에 동 잉여금을 자본전입하는 경우  피합병법인의 주주에게 의제배당으로 과세될 금액이었으나

단지 합병에 의하여 합병차익의 형태로 변경된데 불과하므로 합병 전에 자본전입하는 경우와 형평을 맞추기 위하여 의제배당으로 과세함.

□ 과세이연요건을 충족하지 못한 합병의 경우 의제배당의 범위

- 피합병법인에 대한 청산소득 과세 또는 그 주주에 대한 의제배당금액 계산시 합병대가로 받은 주식의 가액을 법인세법시행령 제14조 제1항 제1호 다목의 규정에 의하여 시가로 계산하는 경우에는 위 □의 합병평가차익의 자본전입의 경우에만 의제배당으로 과세함.

(법인세법시행령 제12조 제1항 단서)

□ 합병차익의 일부를 자본전입하는 경우 등의 처리

- 합병차익이 피합병법인의 잉여금과 평가차익에 미달한 경우 그 미달액은 피합병법인의 주주에게 합병시 의제배당으로 과세된 결과로서 □∼□의 순서로 과세된 것으로 보아,

· 합병차익의 구성요소는 □∼□의 순서에 따라 순차적으로 계산하도록 함으로써 이중과세 문제를 조정함.

(법인세법시행령 제12조 제1항 본문)

- 합병차익의 일부만 자본전입하는 경우에도 □∼□의 순서에 따라 순차로 자본전입하는 것으로 봄.법인세법시행령 제12조 제4항)

- 합병차익의 일부를 이월결손금에 보전한 경우에는 □∼□의 순서로 소멸된 것으로 보며, 전액 소멸된 경우에는 의제배당 과세대상 합병차익도 소멸된 것으로 봄.

□ 기업회계기준에 따라 주식발행초과금 등으로 계상한 합병차익의 처리

- 상법 또는 법인세법상 합병차익을 □주식발행초과금□ 등으로 계상한 경우에도 동 금액은 합병차익으로 보고 자본전입시 의제배당 과세대상 금액을 계산하여야 함.

다. 분할평가차익

□ 분할차익의 구성요소

□ 분할법인 등으로부터 자산을 평가하여 승계한 경우 그 가액 중 분할법인 등의 장부가액을 초과하는 부분의 가액 (분할평가차익)

□ 분할법인 등의 주주 등에게 지급한 합병대가의 총합계액이 분할법인 등의 자본금에 미달하는 경우 그 미달하는 금액 (분할감자차익)

□ 분할법인의 자본잉여금에 상당하는 금액

□ 분할법인의 이익잉여금에 상당하는 금액

* 분할차익 구성 및 의제배당 해당내역(과세이연요건 충족시)

<자본전입시>

순자산가액 (자산-부채)	□	분할대가 (교부주식 ／교부금)	□	분할차익	□ 분할평가차익	□ 의제배당 해당
					□ 감 자 차 익
					□ 자본잉여금	□ 의제배당 해당 (익금대상에 한함)
					□ 이익잉여금	□ 의제배당 해당

□ 자본전입시 의제배당이 과세되는 분할차익(과세이연요건 충족의 경우)

- 1998.12.28.이 속하는 사업연도에 분할함에 따라 발생한 분할차익을 자본전입하여 무상주를 분배하는 분부터 다음에 해당하는 분할차익의 금액에 대하여는 의제배당으로 과세함.(법인세법시행령 제12조 제2항)

· □의 분할평가차익

· □의 자본잉여금에 상당하는 금액중 의제배당 과세대상 자본잉여금

· □의 이익잉여금에 상당하는 금액

* □분할시 과세이연요건□은 p12 참조

- 다만, 물적분할의 경우 분할차익에 상당하는 금액은 분할법인에 대하여 법인세가 과세된 자산 양도차익(분할법인의 이익잉여금을 구성)으로서 분할법인이 이를 자본에 전입하는 경우에도 의제배당으로 과세되므로

· 이중과세를 방지하기 위하여 분할신설법인 등이 분할차익을 자본전입하고 무상주를 분배한 경우에도 의제배당으로 보지 아니함.

(법인세법시행령 제12조 제2항 제1호)

□ 의제배당 과세대상이 되는 분할평가차익 등의 성격

- □의 분할평가차익은 분할과정에서 발생한 평가차익 성격으로서 사실상 이익잉여금의 성격이므로 의제배당으로 과세하며,

- □의 의제배당과세대상 자본잉여금 상당액과 □의 이익잉여금에 상당하는 금액은 분할법인 등이 분할 또는 분할합병 전에 동 잉여금을 자본전입하는 경우 분할법인 등의 주주에게 의제배당으로 과세될 금액이었으나,

단지 분할 또는 분할합병에 의하여 분할차익의 형태로 변경된데 불과하므로 분할 전에 자본전입하는 경우와 형평을 맞추기 위하여 의제배당으로 과세함.

□ 과세이연요건을 충족하지 못한 분할의 경우 의제배당의 범위

- 분할법인에 대한 청산소득 과세 또는 그 주주에 대한 의제배당금액 계산시 분할대가로 받은 주식의 가액을 법인세법시행령 제14조 제1항 제1호 다목의 규정에 의하여 시가로 계산하는 경우에는 위 □의 분할평가차익의 자본전입의 경우에만 의제배당으로 과세함.

(법인세법시행령 제12조 제2항 단서)

□ 분할차익의 일부를 자본전입하는 경우 등의 처리

- 분할차익이 분할법인 등의 분할사업부문의 잉여금과 평가차익에 미달하는 경우 그 미달액은 분할법인 등의 주주에게 분할시 의제배당으로 과세된 결과로서 □∼□의 순서로 과세된 것으로 보아,

· 분할차익의 구성요소는 □∼□의 순서에 따라 순차적으로 계산하도록 함으로써 이중과세 문제를 조정함.

(법인세법시행령 제12조 제2항 본문)

- 분할차익의 일부만 자본전입하는 경우에도 □∼□의 순서에 따라 순차로 자본전입하는 것으로 봄.(법인세법시행령 제12조 제4항)

- 분할차익의 일부를 이월결손금에 보전한 경우에는 □∼□의 순서로 소멸된 것으로 보며, 전액 소멸된 경우에는 의제배당 과세대상 합병차익도 소멸된 것으로 봄.

□ 기업회계기준에 따라 주식발행초과금으로 계상한 분할차익의 처리

- 분할신설법인이 기업회계기준등에관한해석 49-55 □분할·분할합병에 관한 회계처리□에 따라 계상한 주식발행초과금은 상법 및 세법상 분할차익이므로

- 자본전입시에는 위 순서에 따라 의제배당 과세대상 해당 여부를 판단하여야 함.

라. 주주에게 배정한 자기주식에 대한 무상주

□ 법인이 자기주식 또는 자기출자지분을 보유한 상태에서 의제배당이 과세되지 아니하는 주식발행액면초과액 등을 자본전입함에 따라

- 당해 법인 외의 주주 등의 지분비율이 증가한 경우 증가한 지분비율에 상당하는 주식 등의 가액은 의제배당으로 봄.

(법인세법 제16조 제1항 제3호)

[1] 자기주식지분에 상당하는 무상주배당에 대한 의제배당 과세의 배경

□ 법인이 자기주식을 보유하고 있는 상태에서 상법 제461조에 따라 준비금을 자본전입하여 무상주를 발행하는 경우

□ 법인이 보유한 자기주식에 대하여도 그 지분에 상당하는 무상주를 배정할 수 있는지 여부에 관하여 무상주허용설·전면적휴지설 등의 학설이 있으나,

- 자기주식 취득을 원칙적으로 금지하고 있는 상법규정의 취지로 보아 자기주식지분에 대한 무상주는 배정할 수 없다고 보는 것이 타당함.

(참조 : 법무부 법심2301-1386, 1990.2.2)

□ 따라서, 자기주식을 보유한 상태에서 무상증자를 하는 경우에는 자기주식지분에 대한 무상주만큼 주주들은 주식를 초과배정 받게 되며,

- 이와 같이 초과배정 되는 주식은 매각 가능한 자기주식을 보유한 상태에서 무상증자를 함에 따라 법인이 무상주 상당액을 신규로 배당한 것과 같은 결과가 되므로

- 주식발행액면초과액 등 자본준비금을 재원으로 하는 경우에도 이 부분은 의제배당으로 과세하도록 규정함.

[2] 적용대상 잉여금

□ 주식발행액면초과액

□ 감자차익(자기주식소각익의 경우에는 소각당시의 시가가 취득가액을 초과하지 아니하는 경우로서 소각일부터 2년이 경과한 후 자본전입하는 것에 한함)

□ 합병차익(법인세법시행령 제12조 제1항 규정의 합병평가차익 등 제외)

□ 분할차익(법인세법시행령 제12조 제2항 규정의 분할평가차익 등 제외)

□ 자산재평가법에 의한 재평가적립금(자산재평가법 제13조 제1항 제1호의 규정에 의한 토지의 재평가차익에 상당하는 금액 제외)

□ 자본전입시 법인세법 제16조 제1항 제2호의 규정에 의한 의제배당에 해당되지 아니하는 잉여금을 적용대상으로 함.

□ 이익잉여금 등의 자본전입시에는 법인세법 제16조 제1항 제2호의 규정이 적용되므로 제3호의 적용대상에서 제외됨.

《 계산사례 》

□ 법인이 자기주식을 보유한 상태에서 재평가적립금 등을 자본전입함에 따라 당해 법인 외의 주주 등의 지분비율이 증가하는 경우 증가한 지분비율에 상당하는 주식 등의 가액은 의제배당에 해당됨.

(재경부 법인46012-17, 2001.1.30)

(단위:천원)

주 주 구 성	자본전입대상 적립금	자본전입 적립금	자본전입전		자본전입후		의제배당 주식수
			주식수	지분율	주식수	지분율
합 계	1억	5천만	10,000	100%	15,000	100%
개 인			3,000	30%	6,000	40%	1,500주*
법 인			2,000	20%	4,000	26.66%	1,000주
자기주식			5,000	50%	5,000	33.34%

．15,000□{(6,000/15,000)-(3,000/10,000)}=1,500주

마. 주식배당

□ 법인은 주주총회의 결의에 의하여 이익배당총액의 50% 범위내에서 새로이 발행하는 주식으로 이익배당을 할 수 있음.(상법 제462조의2)

- 주식배당은 이익잉여금의 처분에 의한 배당이라는 면에서 현금배당과 유사하고, 배당금 지급절차 없이 자본금이 증가하는 하는 점에서 잉여금의 자본전입에 의한 무상주 배분과 유사하므로 주식배당은 의제배당 과세대상이 됨.

3. 의제배당금액의 계산

□ 의제배당금액

□ 의제배당 과세대상 잉여금을 자본전입함으로써 주주 등이 취득하는 무상주의 가액은 액면가액 또는 출자금액으로 하고

- 주식배당의 경우에는 발행금액으로 함.

□ 의제배당금액의 처리

□ 기업회계기준에서는 의제배당이 과세되는 무상주에 대하여도 수익으로 인식하지 않고 주식수만 증가시키나,

- 세법의 적용에 있어서는 무상주의 액면가액 등을 취득가액으로 하여  법인세법시행령 제75조의 규정에 따라 총평균법 또는 이동평균법으로 평가한 가액을 세무상 장부가액으로 함.

□ 주식양도시 동 평가액을 양도자산의 장부가액으로 손금에 산입함.

4. 배당 또는 분배의제의 시기

□ 주주총회·사원총회에서 잉여금의 자본 또는 출자에의 전입을 결의한 날, 이사회의 결의에 의하는 경우에는 상법 제461조 제3항의 규정에 의한 공고에 의하여 회사가 정한 날을 말함.(법인세법시행령 제13조 제1호)

□ 잉여금의 자본 또는 출자에의 전입은 원칙적으로 이사회의 결의에 의하고, 정관으로 주주총회 또는 사원총회에서 결정하기로 한 경우에는 주주총회 또는 사원총회의 결의에 의함.(상법 제461조 제1항)

- 주주총회의 결의에 의하는 경우에는 주주총회의 의결이 있은 때로부터 신주의 주주가 되고,(상법 제461조 제4항)

- 이사회의 결의에 의하는 경우 일정한 날을 정하여 그 날에 주주명부에 기재된 주주가 신주의 주주가 된다는 뜻을 그 날의 2주간 전에 공고하여야 함.(상법 제461조 제3항)

□ 따라서, 배당 또는 분배의제의 시기는 주주총회 또는 사원총회에서 자본·출자전입을 결의한 경우에는 그 결의한 날이 되고, 이사회의 결의에 의한 경우에는 공고에 의해 회사가 정한 날이 됨.