2005년도주요질의회신요약

2005. 12

질의회신요약은 회계기준의 적용시 참고할 수 있도록 작성된 것이며, 같은 유형의 질의라 하더라도 회계기준의 제․개정, 구체적인 사실의 차이, 재무제표에 미치는 영향 등에 따라 회신내용이 달라질 수 있으므로 구체적인 적용을 위해서는 금융감독원에 문의하거나, 서면으로 질의할 필요가 있습니다.

금융감독원

회계제도실

<목  차>

[기업회계기준 일반]	1

1. 분양대행수수료 회계처리에 대한 질의	1

2. 신주발행무효판결에 따른 회계처리에 대한 질의	2

3. 마일리지 사용에 대한 회계처리	2

4. 연구개발지원금의 회계처리	3

5. 이연법인세 회계처리	5

6. 축육수입거래의 수익인식	6

7. 무형자산 감액에 대한 회계처리	7

8. 기술사용료계약의 변경에 따른 비용인식관련 회계처리	8

9. 채권채무재조정 관련 회계처리에 대한 질의	9

10. PL(생산물배상책임)보험료의 제조원가 포함여부에 대한 질의	11

11. 투자주식의 평가방법 변경시 회계처리 질의	11

12. 금융비용자본화에 대한 회계처리 질의	12

13. 개발비 관련 회계처리에 대한 질의	13

14. 지분법적용투자주식에 대한 감액손실대상 여부에 대한 질의	15

15. 장기미수금에 대한 대손상각비의 특별손실여부에 대한 질의	16

16. 수익인식 회계처리등에 대한 질의	17

17. 제각채권 회계처리에 대한 질의	18

18. 이월결손금 보유시 무상감자 및 자본전입에 대한 질의	19

19. 이익처분에 의한 성과배분 상여금에 대한 질의	20

20. 총액 또는 순액 매출수익인식에 대한 질의	20

21. 제품재고분류 관련 회계처리에 대한 질의	21

22. 축육수입거래 회계처리에 대한 질의	22

23. 주식 무상양도시 회계처리에 대한 질의	24

24. 특수관계자 거래 여부에 대한 질의	25

25. 중소기업 회계처리 특례의 조기적용에 대한 질의	28

26. 대여금 및 무형자산 회계처리에 대한 질의	28

27. 국공채의 회계처리에 관한 질의	30

28. 용역제공거래의 진행율 측정방법	31

29. 매출거래의 총액 인식여부에 대한 질의	32

30. 매도가능증권감액손실 인식관련 판단시점에 대한 질의	33

31. 지입차량 회계처리에 대한 질의	34

32. 공사대금 정산목적의 명의차입거래에 대한 질의	35

33. 감가상각방법 변경에 대한 질의	35

34. 토지 매각거래 인식시기에 대한 질의	36

35. 이전가격 조정액에 대한 질의	37

36. 케이블 TV 외부인입 및 댁내인입선 회계처리에 대한 질의	38

37. 지분법평가손익의 영업손익계상 가능여부	39

38. 잡지발간 지출의 무형자산 해당여부에 대한 질의	40

39. 세무조사결과 추납세액에 대한 회계처리	41

40. 유가증권의 계정분류에 대한 질의	41

41. 하자발행 원재료에 대한 정상품 보상의 회계처리	42

42. 부동산을 기초로 한 자산유동화관련 회계처리	43

43. 주식취득시 약정된 기부에 대한 회계처리	44

44. 톤세 적용에 따른 법인세회계처리에 대한 질의	44

45. 유가증권의 실질적인 취득시점 및 부의영업권 환입시점	46

46. 토지매각이익의 인식시기에 대한 질의	47

47. 금융지주회사의 종속회사지분 취득에 따른 농특세의 회계처리	49

48. 뮤추얼펀드 청산으로 인한 현물주식 인출시 수익인식	51

49. 지분법 적용대상에 대한 질의	51

50. 지분법이익에 대한 이연법인세부채 인식	52

51. 피투자회사의 전기오류수정에 대한 지분법 질의	53

52. 파산채권 중간배당금 수익인식 여부	54

53. 인터넷쇼핑몰 쿠폰, 적립금의 회계처리	55

54. 지분법 회계처리 적용여부에 대한 질의	56

55. 계열분리된 회사가 특수관계자에 해당되는지 여부	58

56. 정부출연금 회계처리에 대한 질의	58

57. 토지대금(양도소득세 상당액) 환수에 따른 회계처리	59

58. 해외법인 원화표시 재무제표 작성시 환산방법	60

59. 기업회계기준서 제16호 “법인세회계”에 대한 질의	61

60. 재고자산 저가법 적용에 관한 질의	64

61. 지상권의 자산성 및 내용연수에 대한 질의	65

62. 공동구매(내수구매, 수입) 회계처리에 대한 질의	66

63. 지분법 적용범위에 관한 질의	69

64. 매도가능증권평가이익에 대한 이연법인세부채 인식여부	70

65. 유형자산의 취득원가	70

66. 회사선택형주식매입선택권 회계처리에 대한 질의	71

67. 기부채납예정자산 회계처리에 대한 질의	72

68. 토목공사비의 자산분류에 대한 질의	73

69. 부가가치세 추징에 대한 회계처리 질의	75

70. 기부금 및 근로복지기금 출연 회계처리에 대한 질의	76

71. 석산취득시의 회계처리에 대한 질의	77

72. 분유재고 평가에 대한 질의	78

73. 유상감자시 원가법적용 매도가능증권의 회계처리	79

[금융업]	80

1. 경쟁제한적 자전거래 여부에 대한 질의	80

2. 미보고발생손해액 적립비율에 대한 질의	80

3. 부동산투자신탁의 투자재산(부동산)의 감가상각대상여부 질의	81

4. 충당부채 인식여부에 대한 질의	81

5. 프로젝트파이낸싱수수료의 계정분류에 대한 질의	82

6. 소멸시효완성된 휴면보험금 회계처리에 대한 질의	82

7. 지급준비금(미보고발생손해액) 적립액 회계처리	82

8. 양도성예금증서(CD) 매입시 회계처리	83

9. NPL 수익인식 및 대손충당금 설정 관련 회계처리	83

10. 투자일임계약자산의 회계처리	84

11. 신상품의 포인트선지급관련 회계처리	84

12. 채권사후관리로 발생되는 법적비용 회계처리	85

13. 회계변경의 누적효과의 표시에 대한 질의	85

14. 외화채권의 헤지회계 적용여부와 책임준비금평가 회계처리	86

15. 부실화된 회사채의 계정분류	86

16. 대출채권유효수익 인식에 대한 회계처리	87

17.  수익증권 분배금수익 인식방법에 대한 질의	87

18.  한도대출약정등의 미사용한도에 대한 충당금적립관련 질의	88

[지분법, 연결]	89

1. 지배종속관계의 판단 및 지분법의 적용	89

2. 물적분할 후 분할신설회사에 대한 지분법회계처리 질의	90

3. 연결재무제표 작성범위에 대한 질의	92

4. 연결재무제표 관련 채권채무 상계에 대한 질의	93

5. 지분법적용시 종속회사에 대한 대손충당금 회계처리	94

6. 지배ㆍ종속회사간 사업부 양수도후 지분법적용 회계처리	95

7. 지배ㆍ종속회사간 사업부 양수도후 지분법적용 회계처리	95

8. 금융지주회사의 종속회사 투자주식에 대한 취득원가 결정	96

9. 지분법적용 피투자회사의  역합병으로 인한 회계처리 등에 대한 질의	96

10. 해외소재 종속법인의 지분법 중단과 관련된 회계처리 질의	98

11. 지분법 적용시 미반영 지분변동액의  회계처리에 대한 질의	99

[기업인수․합병]	102

1. 합병시 매수주체 식별에 대한 질의	102

2. 합병을 전제로 한 주식취득시 지분법 및 연결적용여부	103

3. 합병 후 발생한 법인세환급액에 대한 회계처리 질의	104

4. 영업권 산정시 순자산공정가액에 자기주식 포함여부에 관한 질의	105

5. 분할관련 회계처리 질의	106

6. 합병시 매수주체 결정에 대한 질의	108

7. 종속회사간 합병에 관한 질의	109

8. 주식교환(역취득)의 회계처리에 대한 질의	110

9. 지배․종속회사간 합병에 관한 질의	111

10. 합병시 매수주체 구분에 대한 질의	112

[파생상품]	115

1. 통화스왑거래의 파생상품 해당여부	115

2. 파생상품과 예금이 결합된 복합금융상품의 회계처리	116

3. 통화선도평가손익(자본조정)의 처리방법에 관한 질의	117

4. 채권발행 및 통화스왑거래에 대한 간편법 적용여부	119

5. ELS(주가연계증권)회계처리에 대한 질의	120

6. HKD 변동금리 발행금융채와 관련한 통화스왑계약의 위험회피회계 적용가능 여부	121

7. 통화선물 평가방법에 관한 질의	122

8. 매도가능증권의 공정가액위험회피회계 중단시 회계처리	123

9. 내재파생상품의 분리 회계처리여부 질의	124

10. ELS판매수수료의 계약기간에 따른 배분인식 여부	125

[리스]	127

1. 선박임대차계약 회계처리 관련 질의	127

2. 리스분류기준에 대한 질의	128

[건설업]	129

1. 분양원가의 산정방식에 관한 질의	129

2. 건설시행사의 공사진행률 산정에 관한 질의	130

3. 조인트벤처를 위해 설립된 SPC에 대한 회계처리	132

4. 시공사와 정산한 분양관련비용의 회계처리	134

[재무보고에 관한 실무의견서]	136

【재무보고에 관한 실무의견서 2005-1】외화도급계약에 대한 위험회피회계의 적용시 회계처리	136

【재무보고에 관한 실무의견서 2005-2】은행의 현금흐름표 작성	148

【재무보고에 관한 실무의견서 2005-3】건설형공사계약 수주관련 중개수수료에 대한 회계처리	150

【재무보고에 관한 실무의견서 2005-4】발주회사가 부품생산에 필요한 원재료를 유상으로 공급하는 경우의 수익인식 방법	152

【재무보고에 관한 실무의견서 2005-5】사모단독펀드의 회계처리	155

[기업회계기준 일반]

분양대행수수료 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 당 법인은 건축중인 부동산의 일부분인 판매시설의 분양권을 취득하여 이를 여러 개로 분할하여 제3자에게 분양하는 사업을 수행하고 있음

- 분양개요

착공일자 : 2004년 1월

준공예정일 : 2007년 10월

도급건설회사 : A건설(주)

건축주 및 분양권매도자 : B홀딩스(주)

분양권매수자 : 당사

분양대행사 : C사

◦ 분양권 취득 및 분양방법 : 건축중인 판매시설(58,782 ㎡)을 취득하여 이를 수백개로 분할하여 제3자에게 분양함

◦ 분양방법은 분양전문회사인 C사와 분양대행계약을 체결하고 분양실적에 따라 분양대금의 13.5%를 지급함

◦ 2004년 분양현황(분양수입금 1,585억원  / 분양대행수수료 446억원)

◦ 분양수입금은 준공이전에 받은 분양금을 선수금으로 처리하고 있는 바, 이에 대응하는 분양대행수수료의 회계처리방법은 다음 중 어느 설이 타당한지?

(갑설) 분양대행수수료는 분양수입에 직접 대응되는 비용으로서 분양수입이 선수금으로 처리되므로 분양대행수수료도 선급비용으로 처리

(을설) 분양대행수수료는 판매비용이므로 당기비용으로서 판매비와 일반관리비로 처리

<회신요약>

◦ (을설)에 따라 회계처리하는 것이 타당함

신주발행무효판결에 따른 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 전기에 제3자 배정방식으로 신주발행을 하여 대금납입이 완료되어 등기완료한 상태였으나, 동 신주발행과 관련하여 기존 주주로부터 신주발행무효의 소가 제기되어 전기말 시점에 동 소송이 진행중이었으나, 당시 수령된 변호사 조회서에 의하면 상기 소에 대한 변호사의 전망은 “예측할 수 없음”이었음

◦ 동 소송이 당기 중 법원의 무효판결에 의해 최종 확정되었으며, 이에 따라 자본 환급등 사후 절차를 수행할 예정임

◦ 당기 중 확정된 신규발행무효판결에 근거하여 자본 환급이 이루어짐에 따라 비교표시되는 전기 재무제표를 수정하여야 하는지?

(갑설) 비교표시 전기 재무제표를 수정하지 아니한다.

(을설) 무효화된 자본에 대하여 자본금 및 자본잉여금에서 (-)표시 형식으로 차감하는 방식으로 비교표시 전기재무제표를 수정한다.

(병설) 전기말 자본금과 자본잉여금을 자본 취소금액으로 차감한 순액으로 표시하는 방법으로 전기재무제표를 수정한다.

<회신요약>

◦ (병설)에 따라 회계처리하는 것이 타당함

마일리지 사용에 대한 회계처리

<질의요약>

◦ 인터넷 상거래를 하는 당사는 고정 고객 확보 및 우수고객보상을 통한 안정적인 수익의 확보를 위하여 매출액의 일정비율에 대하여 마일리지 적립하여 추후에 상품 구매시 마일리지를 사용할 수 있는 판매정책을 채택하고 있음

◦ 회사는 매 결산시 마다 동 마일리지 부여에 따라 예상되는 추가적인 원가 부담액을 마일리지충당금으로 설정하고 있는 바, 고객이 적립된 마일리지를 사용하여 상품을 구입할 때 회사의 회계처리에 대한 질의임

(예시)

판매단가 10,000원 , 원가 8,000원 상품을 마일리지를 사용한 고객에게 매출

(갑설) 매출 및 매출원가를 인식하고 매출채권과 마일리지를 상계처리

매출발생시	매출채권	10,000	매출	10,000
	매출원가	8,000	상품	8,000
	마일리지충당금	10,000	매출채권	10,000
결산시	마일리지비용	xxx	마일리지충당금	xxx

(을설) 매출은 계상하지 않고 매출원가만 계상함

매출발생시	매출원가	8,000	상품	8,000
결산시	마일리지비용	xxx	마일리지충당금	xxx

(병설) 매출 및 매출원가를 전혀 계상하지 않는 방법

매출발생시	타계정대체	8,000	매출	8,000
	마일리지충당금	8,000	타계정대체	8,000
결산시	마일리지비용	xxx	마일리지충당금	xxx

<회신요약>

◦ (갑설)에 따라 회계처리하는 것이 타당함

연구개발지원금의 회계처리

<질의요약>

◦ 을은 갑으로부터 연구개발제품에 대한 연구개발을 완성할 수 있도록 4억 8천만원을 지원받음

◦ 주요 계약내용

• 특허 등의 출원 - 갑이 연구개발비 또는 기술을 지원하여 을과 공동으로 개발하여 출원하는 특허권(공업소유권)에 대하여 “갑”과 “을”이 공동 명의로 출원하고 을이 협력업체와 전략적 제휴를 맺고 공동으로 개발하여 출원하는 특허 등은 “갑” “을” “협력업체” 3자 공동명의로 함

• ROYALTY 지급 및 주식전환

- 을은 갑에게 매출실적에 비례하여 로열티를 지급하되, 경상이익 발생년도부터 지급하며 로열티 지급조건은 연간 매출액의 3백억원 이하분의 2%, 3백억원 초과 5백억원 이하분의 1.5%, 5백억원 초과분의 1%로 함

- 연구개발비 지원 후 2년 경과한 뒤, 갑은 지원금액을 을의 주식으로 전환할 수 있는 선택권을 가지며

- 갑이 그 권한을 행사하지 않는 경우 을은 로열티 지급 누적액이 연구개발비의 5배에 달했을 때 로열티 지급을 중지하고 연구개발지원금을 을의 주식으로 전환하여 갑에게 지급함

- 지급하는 주식은 액면가액 1억 6천만원으로 하며 주식전환시점까지 로열티를 계산해서 지급하고 전환일 이후 로열티 지급은 중지함

- 을의 갑 주식으로의 전환선택권은 로열티 지급과는 상관없이(즉, 연구개발의 성공여부와는 상관없이) 주어지는 권리이므로 반드시 주식으로 전환됨

◦ ① 연구개발비를 지원받은 시점의 회계처리,  ② 연구개발 지출시 회계처리, ③ 로열티 지급시 회계처리, ④ 자본전환시 회계처리

<회신요약>

◦ 연구개발비를 지원받은 시점에서 지원금액을 미래에 로열티로 받을 현금흐름을 현재가치로 할인한 가액과 현재 회사주식의 공정가액비율로 안분하는 등 기타 합리적인 방법으로 안분하여 로열티로 상환할 부분을 조건부차입금으로 회계처리하고 주식으로 전환될 부분은 출자전환채무(자본조정)로 구분하여 회계처리하여야 함

◦ 연구개발비 지출시에는 【기업회계기준서 제3호】에 따라 연구단계에서 발생한 지출은 기간의 비용으로 인식하고 개발단계에서 발생한 지출 중 동 기준서 문단 41의 요건을 모두 충족하는 경우에는 무형자산으로 인식하며 그 외의 경우는 경상개발비의 과목으로 발생한 기간의 비용으로 인식하여야 함

◦ 로열티 지급시에는【기업회계기준등에관한해석 3-35】와 같이 지급실시료와 조건부차입금의 상환으로 구분하여 회계처리하는 것이 타당하며 자본전환시에는 자본조정으로 계상한 출자전환채무와 자본금(1억 6천만원)의 차이를 주식발행초과금(또는 주식할인발행차금)으로 회계처리하여야 함

이연법인세 회계처리

<질의요약>

◦ 당기 세무상 누적이월결손금이 20억원이며 당기 세전 이익은 7억 정도로 추산하고 있는 바, 세무상 이월결손금은 향후 3년간 공제가능한 구조로 되어 있으며, 이연법인세를 인식하는 요건인 과세소득실현여부는 매우 밝다고 판단됨

<과거 3년간 손익 추이>

‘02	‘03	‘04	‘05(계획)
-8억	20억	7억	10억

◦ 01년도에 40억원의 결손금이 발생하였고 이 후 이월결손금이 줄어들어 현재는 20억원의 결손금이 남아있는 상황이며, 회사는 02년 및 03년도에는 이월결손금의 법인세효과가 실현가능성이 없다고 판단하여 이연법인세차를 인식하지 아니하였음

◦ 이 경우 이연법인세차를 인식할수 있는지?

<회신요약>

◦ 이월결손금에 대한 법인세 효과의 실현가능성을 (해석 45-52)의 (5-2)에 따라 합리적으로 판단하여 그 실현가능성이 거의 확실한 경우 이연법인세차로 계상하고 당기 이익(법인세이익)으로 회계처리하는 것이 타당함

축육수입거래의 수익인식

<질의요약>

◦ 회사는 국내유통업체들로부터 선주문을 받은 후 호주, 뉴질랜드, 미국 등에서 축육을 수입하여 국내유통업체들에게 공급하고 있음

◦ 상기 국내유통업체들은 영세업체임에 따라 신용이 낮고 소량단위로만 주문을 하고 대금결제를 할 수 있는 자금능력이 있기 때문에 국외의 축육 공급업체와 직접 거래를 못하고 있는 바, 국내유통업체들은 자신들에게 일정기간 필요한 물량을 회사가 일시에 수입하여 보세창고에 보관하고 자신들은 일정기간동안 분할하여 회사로부터 구매할 수 있는 거래형태를 원하고 있음

◦ 따라서 회사는 선적시점부터 보세창고에 보관되고 있는 축육 재고를 회사의 미착품재고로 계상하고 있음

1) 상기 거래에 대한 자세한 업무프로세스는 다음과 같음

(1) 우선 국내유통업체와 발주 상품에 대하여 협의함(품목, 부위, 가격, 수량, 선적시기)

(2) 회사는 수입발주를 실행함(수입신용장 개설).

(3) 보세창고에 입고가 된 경우 국내유통업체에게 통보함.

(4) 국내유통업체는 출고(통관)희망일자와 물량을 회사에 통보함

(5) 출고품목에 대하여 통관절차를 진행하고 통관 후 국내유통업체의 입금을 확인함(담보금액 내에 채권 잔고를 유지하고 있음. 초과시 입금을 요구함)

(6) 국내유통업체의 입금을 확인한 후 창고업자에게 출고지시서를 발송함

(7) 창고업자는 국내유통업체의 냉동차량에 회사의 출고지시서를 확인하고 해당 상품을 출고함

(8) 보세창고 보관물량이 모두 출고될 때까지 상기 (4)~(7)의 절차가 반복적으로 발생함.

2) 동 거래 약정상의 특성은 다음과 같음

(1) 회사는 국내유통업체의 요청에 의해 상품을 수입 또는 통관하며 통관이 완료되는 시점이 회사가 거래처에 제품을 양도하는 시점임.

(2) 상품의 선정, 포장형태, 수입물량, 시기, 인도 장소는 회사와 국내유통업체가 협의함.

(3) 회사가 수입상품을 국내유통업체로 판매한 이후, 최종 소비자로부터의 하자 혹은 분쟁은 원칙적으로 국내유통업체가 책임을 부담함.

(4) 회사의 수입대금 결제일로부터 0-60일 이내에 국내유통업체는 현금으로 회사에 대금을 지급해야 함.

(5) 통관 완료시점부터 1개월 이상 대금지급, 상품인수를 지체하거나 약정이 해지되는 경우에는 회사는 상품을 임의로 처분할 수 있으며 이에 따른 손해배상을 청구할 수 있음.

(6) 판매가격은 수입원가에 사전에 상호 협의된 판매이익을 가산한 금액으로 함.

(7) 외국공급업자의 귀책사유 또는 수입과정에서 발생한 제품의 하자가 있는 경우가 아닌 한 회사는 국내유통업체의 반품을 거절할 수 있음.

(8) 국내유통업체는 회사에 현금 혹은 유가증권, 부동산, 은행지급보증서 등의 담보를 제공해야 함.

◦ 회계기준적용의견서 03-2 '수익의 총액 또는 순액(수수료) 인식'에 의거 상기 축육 수입거래 후 매출에 대하여 총액인식 또는 순액인식의 여부

<회신요약>

◦ 순액으로 수익을 인식하는 것이 타당함

무형자산 감액에 대한 회계처리

<질의요약>

◦ 회사는 외국회사와 솔루션 도입 계약을 체결(Software licence agreement/Service agreement)하여 물품(솔루션)을 인도받았으나

- 인도받은 솔루션의 성능저하, 제품의 인도지연, 컨설팅 품질의 저하 등으로 인하여 대금 일부의 지급을 중단하고 2001년 초부터 수차에 걸쳐 제품의 인도 요청 및 가격 조정 협상을 진행 중이었음

◦ 이에 대하여 양사는 2003년 4월 10일 채무를 탕감해주기로 합의하였으며  회사는 2003년 말 3,469,156,000원의 채무면제이익을 계상하였음

(회사의 회계처리 현황)

- 2001년 무형자산 회계처리 : 5,977,724,763 원 (미화 4,610,000)

- 2001년 ~ 2005년 동안 정액법으로 감가상각 실시

- 2003년 채무면제이익 회계처리 : 3,469,156,000원(미화 2,890,000)

◦ 상기에 대한 타당한 회계처리는?

<회신요약>

◦ 2003년 재무제표에 채무면제액을 채무면제이익(당기이익)으로 계상한 회계처리는 타당한 회계처리이며 2003년 말 시점에 무형자산의 회수가능가액을 평가한 결과 장부가액에 중요하게 미달하였음에도 불구하고 감액손실을 인식하지 않았다면 2004년에 감액손실에 대한 오류를 【기업회계기준서 제1호】에 따라 회계처리하여야 함

기술사용료계약의 변경에 따른 비용인식관련 회계처리

<질의요약>

◦ 회사는 50:50의 합작회사로 외국주주사의 기술을 이용하여 제품을 생산하여 판매하고 있는 바, 외국주주사와 기술사용료계약서를 체결하고 계약서에서 언급하고 있는 특정제품 일정매출액의 일정률에 해당하는 기술사용료를 지급하고 있음.

◦ 그러나, 2004년 1월 1일자부터 기술사용료 계약이 다음과 같이 변경됨

	변경전	변경후
계약일 :	1999년 1월 6일	2004년 10월 19일
유효일자 :	1999년 1월 6일	2004년 1월 1일
계약조건 :
2001년 ～ 2003년	일정매출액의 5%	일정매출액의 5%
2004년 ～ 2005년	일정매출액의 5%	Royalties are suspended
2006년 ～ 2008년	일정매출액의 5%	일정매출액의 5%
2009년	일정매출액의 5%	일정매출액의 10%
2010년	일정매출액의 5%	일정매출액의 10%
2011년	일정매출액의 3%	상반기 : 5%, 하반기 : 3%
2012년 ～ 2015년	일정매출액의 3%	일정매출액의 3%
(*)일정매출액 : 각 회계기간의 평균 공장출고가를 적용한 매출합계

◦ 상기 기술사용료 계약 조건변경 후, 2004년 및 2005년 (즉, 상기표에서 Royalties are suspended되는 기간 동안에)에 기술사용료지급 관련부채를 인식하여야 하는가?

(갑설) 상기 기술사용료계약의 조건변경에 따라 2004년 및 2005년에는 기술사용료 지급관련 부채를 인식하지 않음

(을설) 아래 방법(가)로 회계처리를 하고, 합리적인 추정이 불가능하여 방법(가)의 적용이 불가할 경우, 방법(나)로 회계처리하고 관련 회계추정의 내용 등을 주석으로 공시

․ 방법(가): 계약 변경전의 2004년 및 2005년 기술사용료율(5%)을 2009년과 2010년 추정매출액에 적용하여 현재가치로 계산된 기술사용료비용/부채를 인식하고 추후 2009년 및 2010년에 실제로 지급할 금액과의 차액은 회계추정의 변경으로 보아 기준서 제1호(회계변경과 오류수정)에 따라 처리함.

․ 방법(나): 2004년 및 2005년 실제 매출액에 계약 변경전의 기술사용료율(5%)을 적용하여 기술사용료비용을 인식하고 추후 2009년 및 2010년에 실제로 지급할 금액과의 차액은 회계추정의 변경으로 보아 기준서 제1호(회계변경과 오류수정)에 따라 처리함.

<회신요약>

◦ (갑설)에 따라 회계처리하는 것이 타당함

채권채무재조정 관련 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 2003년 말 회사정리계획인가를 받아 금융기관 정리담보권 및 정리채권을 적절한 할인율로 할인하여 평가하고 있으며 금융기관 정리담보권의 원금은 2006년까지 상환이 유예되며 2007년과 2008년에는 각각 원금의 20%씩, 2009년에는 25%, 2010년에는 35%가 상환되도록 하고 있음

◦ 또한 변제기 이전에 부동산 매각 등을 통해 정리담보권을 조기 변제할 경우 변제금액은 변제기의 조기 도래분부터 변제되는 것으로 약정

◦ 원금의 최초 상환스케쥴이 변경된 경우 현재가치 평가는?

<조기 변제전 정리계획안에 따른 방법>

구 분	2007년	2008년	2009년	2010년	합 계
원금 및 이자	2,000	2,000	2,500	3,500	10,000
현재가치할인계수	80%	70%	60%	50%
현재가치	1,600	1,400	1,500	1,750	6,250

(갑설) 정리계획안에서는 조기변제시, 그 변제금액은 변제기의 조기 도래분부터 변제되는 것으로 규정하고 있으므로 변경된 현금흐름에 따라 현재가치를 재계산

구 분	2007년	2008년	2009년	2010년	합 계
원금 및 이자	-	2,000	2,500	3,500	8,000
현재가치할인계수	80%	70%	60%	50%
현재가치	-	1,400	1,500	1,750	4,650

(을설) 기업회계기준등에관한 해석 (55-67) [사례4] {풀이}에서 설명하고 있는 바와 같이 '채권자는 현재가치할인차금은 원금 및 이자의 회수여부에 관계없이 발생시점의 상각스케쥴대로 상각해야 하고 채무자는 현금지급여부에 관계없이 계속하여 이자비용으로 계상하고 현재가치할인차금도 계속하여 상각해야 함

따라서 조기변제가 발생한 채권의 잔여 원금에 대한 매년도별 변제액을 산정함에 있어 정리계획안에서 정한 사항에 의하지 아니하고 잔액에 대하여 2007년부터 2010년까지의 원금상환비율을 기준으로 산정함

구 분	2007년	2008년	2009년	2010년	합 계
원금 및 이자	2,000	2,000	2,500	3,500	10,000
원금 및 이자의 수정	(-)400	(-)400	(-)500	(-)700	(-)2,000
수정후 원금 및 이자	1,600	1,600	2,000	2,800	8,000
현재가치할인계수	80%	70%	60%	50%
현재가치	1,280	1,120	1,200	1,400	5,000

<회신요약>

◦ (갑설)에 따라 회계처리하는 것이 타당함

PL(생산물배상책임)보험료의 제조원가 포함여부에 대한 질의

<질의요약>

◦ PL(생산물배상책임) 단체보험은 피보험자(기업체)가 제조, 판매, 공급 또는 시공한 제조물이 타인에게 양도된 후 보험가입 중에 그 제조물의 품질 및 결합으로 인한 사고 또는 작업의 완료 또는 그 결과로 인한 사고로 인해 소비자 및 제3자가 입은 신체장해 또는 재물손해에 대한 피보험자에게 법률상 책임이 있는 손해배상 책임(제조물 책임)을 보상하는 보험임

◦ 기업이 부담하는 PL(생산물배상책임)보험료가 제조원가에 포함되는지?

<회신요약>

◦ 판매비와 관리비로 회계처리하는 것이 타당함

투자주식의 평가방법 변경시 회계처리 질의

<질의요약>

◦ 2002년도 중 A회사(투자회사)는 42억원을 들여 B회사(피투자회사)의 주식을 유상증자에 참여하여 지분 21.57% 취득하였으며 2003년 말 지분법 평가로 지분법적용투자주식의 장부가액은 26억원, 미상각투자제거차액 10억원, 피투자회사의 자본조정의 변동으로 인한 투자유가증권평가이익(자본조정) 12백만원이 있음(순자산가액은 15억원).

◦ 2004년 4월 1일자로 B회사는 C회사에 흡수합병 되어 A회사는 C회사의 주식 0.18%를 교부받았으며 합병전인 2004년 3월 31일 기준으로 한 B회사에 대한 A회사 투자주식의 순자산가액은 12억원이며 합병 후인 2004년 6월 30일 기준의 C회사에 대한 A회사 투자주식의 순자산가액은 4억원임(B, C 모두 비상장)

1. 합병으로 인한 중대한 영향력의 상실로 인해 원가법 적용시 원가법의 평가기준이 되는 가액은?

2. 2003년 말 지분법적용투자주식 장부가액과 원가법 평가기준 가액의 차이의 회계처리방법은?

3. 원가법 적용시 미상각투자제거차액의 처리 방법은?

4. 원가법 적용시 이미 계상되어 있는 자본조정의 처리 방법은?

<회신요약>

1-2. 원가법 적용시 평가기준이 되는 금액은 중대한 영향력을 상실하게 된 시점의 장부가액이며 이는 2003년 말 시점의 장부가액에 중대한 영향력을 상실하게 된 시점까지 지분법을 적용하여 평가한 금액을 가감한 금액임

3. 미상각투자제거차액에 대한 회계처리는 불필요함

4. 기계상된 자본조정은 그대로 승계하고 투자주식의 처분시에 실현시키는 것이 타당함

금융비용자본화에 대한 회계처리 질의

<질의요약>

◦ 회사는 현재 여러 장기 프로젝트 건설과 관련하여 자본화대상 자산을 취득할 목적으로 직접 차입한 금액이 있으며 계약상 차입금의 용도는 다음과 같이 정해져 있음

- 토지 취득목적   : 1,000 원

- 빌딩 건설목적   :   500 원

- 기타 운영자금목적 :   200 원

◦ 프로젝트가 장기(약 5년 이상)에 걸쳐서 진행되는 관계로 연말 결산시 특정차입금(토지 및 빌딩에 대한 차입금 : 1,500원)의 10% 정도만 자본화대상 자산을 취득한 상태임

1. 특정차입금에 대한 금융비용을 자본화할 경우 자본화대상자산에 대해 지출한 금액을 한도로 계상하여야 하는지 아니면 특정차입금에 대한 금융비용 전액을 대상으로 자본화하여야 하는지?

(갑설) 특정차입금 관련 금융비용 전액을 자본화

(을설) 실제 자본화 대상자산을 취득한 부분에 대한 부분만 자본화

2. 회사는 프로젝트 건설을 위하여 차입약정서상 기타 운영자금 목적으로 200원을 차입하였으나, 이 중에 일부를 자본화 대상자산의 취득에 사용(설계용역비)한 경우 이를 특정차입금으로 보아야 하는지 아니면 일반차입금으로 보아야 하는지?

(갑설) 차입약정서상 구체적으로 언급되어있지 않고 기타 운영자금 목적으로차입한 것이라 하더라도 실질적으로 특정한 자산의 취득을 위하여 사용되었다면 특정차입금으로 보아야 함

(을설) 차입약정서상 기타 운영자금 목적으로 차입한 것이므로 일반차입금으로 보아야 함

<회신요약>

1. 자본화기간동안 특정차입금으로부터 발생한 금융비용 전액에서 동 기간동안 자금의 일시적 운용에서 생긴 수익을 차감하여 자본화

2. (을설)에 따라 회계처리하는 것이 타당함

개발비 관련 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 당사는 제약회사로서 신약개발 중인데 신약의 개발과정은 물질에 대한 독성검사와 기타 검사를 한 뒤, 동물시험을 하고 그 후 사람을 대상으로 임상허가를 얻어서 사람을 대상으로하는 임상을 여러단계로 나누어 실시하고 있음

◦ 그동안 개발 및 연구 과정에서 소요된 비용은 기업회계기준서 제3호 문단41 및 42에 의거 인식요건의 모호함으로 경상개발비로 처리하여 왔음

◦ 그러나 현재 단계는 식약청에 신약허가 신청을 완료한 상태이고 조만간 보건복지부와 식약청에 신약허가를 받아서 제품으로 출시될 예정임

◦ 현재 당사의 입장에서는 그동안의 상황과는 달리 6년간의 임상시험 결과자료와 관련기술의 특허획득, 생산시설의 증설 등으로 무형자산의 요건에 부합하다고 생각함. 따라서 그동안의 경상개발비로 처리하여 비용화하던 경비를 무형자산(개발비)로 인식하고자 함

◦ 개발비의 적용시기는 사람을 대상으로 한 임상 1상, 2상, 3상중 마지막 단계의 3상에 관련된 경비부터 적용하되 중간재무제표 제출이후 발생분부터 적용할 예정임

- 마지막 단계인 3상은 새로운 임상시험이기 보다는 기존 단계에서 거쳐 온 임상결과에 관하여 검증을 위한 형태로 진행되므로 기타의 불활실한 요건들은 이미 2상까지의 결과치로서 확정되었다고 볼 수 있기 때문임

- 물론 신약개발과 관련된 사항의 확정은 현재 진행중인 식약청의 신약허가 여부와 관련 있으며, 이는 공식기관의 공식적인 인정의 의미를 가짐

1. 신약허가 이전 당사 자체적인 판단으로 무형자산 인식요건에 부합하다고 판단시 개발비 처리가 가능한 지 여부(앞서 언급한 3상 시험 단계부터 무형자산으로 인식하고자 함)

2. 개발비중 개발에 직접 종사한 인원의 급여, 상여등의 개발비 인식기준은?

<회신요약>

1. 외부감사인과 회사의 실질판단에 따라 기업회계기준서 제3호 무형자산 문단16. 및 문단41.에 따라 자산인식요건을 모두 충족하는 경우 개발비로 인식할 수 있으며, 외부기관의 의견이나 확인이 필요한 것은 아님

2. 개발활동에 직접 종사한 종업원의 인건비는 개발비의 취득이 완료되는 시점, 즉 개발이 완료되는 시점까지 개발비로 회계처리하고 개발 완료 후에는 각 종업원의 업무성격에 따라 연구활동에 종사하는 경우 연구비로, 제품제조활동에 종사하는 경우 제조원가로 회계처리하는 것이 타당함

지분법적용투자주식에 대한 감액손실대상 여부에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사의 지분법적용피투자회사인 A회사는 상장회사로서, 1주당시가는 1,500원이며, 주당 장부가액은 4,500원이고, 1주당 순자산가액은 11,000원임. 또한, 투자제거차액은 부의영업권성격의 금액만 있는 상태임.

◦ 회사는 2004년 12월에 지분법적용투자주식을 주당 2,800원으로 하여 매각하는 주식매매계약을 체결하였으며, 대차대조표일 이후인 2005년 2월에 계약금이 입금될 예정이며, 계약의 발효일은 계약금 입금일임

◦ 매매계약이 완료되는 경우 지분율이 20%미만이 되어 중대한 영향력을 상실하게 됨에 따라 시가법을 적용하게 됨.(기준서 제15호 ‘지분법’을 조기적용하지 아니함)

◦ 지분법적용투자주식에 대하여 대차대조표일 이전에 주식매매계약이 체결되고 대차대조표일 이후에 계약금이 입금되는 경우, 지분법적용투자주식의 장부가액과 회수가능가액의 차이에 대하여 2004년에 감액손실하여야 하는지?

(갑설) 2004년에 지분법적용투자주식에 대하여 감액손실로 반영하지 않음

(을설) 2004년에 지분법적용투자주식에 대하여 감액손실로 반영하여야 함

<회신요약>

◦ (갑설)에 따라 회계처리 하고, 동 지분법적용투자주식의 매매계약의 내용에 대하여 주석으로 공시하는 것이 타당함

장기미수금에 대한 대손상각비의 특별손실여부에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 과거 오랫동안 이라크에서 해외공사를 수행하였으나 해당국가의 전쟁행위 및 이에 따른 UN의 경제제재로 해당국가 중앙은행이 보증한 공사채권을 장기간 회수하지 못하고 있으며 회사는 동 채권을 투자자산의 장기미수채권으로 분류하고 있음

◦ 동 채권은 1차 걸프전(91.1월)이전에 발생된 장기미수채권으로 이라크의 쿠웨이트 침공 및 이에 대한 전쟁과 UN의 경제제재로 장기간 미회수되어 오다가 2000년에 50% 대손충당금을 설정하고 특별손실로 회계처리 하였음

◦ 2001년 회사는 동 채권에 6.1%의 대손충당금을 추가 설정하였는바 걸프전 종전 후 이라크 정부의 정상적인 국제사회 복귀에 대비한 회사의 채권 회수노력(대 이라크 정부소송, 이라크관련 대외채무협상기구 구성, 이라크 중앙은행과의 직접 접촉등)에 따른 정상적인 회수 가능성을 감안하여 경상적 손실(영업외비용)로 인식하였음

◦ 그러나 2001년 9월이후 미국의 대 테러와의 전쟁 진행에 따라 2003년 3월 미국과 이라크는 전쟁에 돌입하였으며 현재까지 이라크에 미군정이 실시되고 있는 전시상태로 회사의 채권회수가 지연되고 있는 실정임

- 최근 미국 주도하의 공적 채무재조정을 위한 채권국 모임인 파리클럽에서 이라크 대외 공공부채 탕감을 합의함에 따라 이라크정부에 대한 민간상업채권인 회사 채권의 회수율이 낮아질 가능성에 대해 대손충당금을 추가로 설정코자 하며 비경상적, 비반복적 손실 발생으로 분류하여 특별손실로 회계처리하고자 함

◦ 상기 장기 미회수 채권에 대한 대손충당금 추가 설정분의 특별손실 회계처리가 가능한지?

(갑설) 특별손실로 회계처리

(을설) 영업외비용으로 회계처리

<회신요약>

◦ (갑설)에 따라 회계처리하는 것이 타당함

수익인식 회계처리등에 대한 질의

<질의요약>

◦ 부엌가구를 제조하여 판매하는 회사로서 회사의 매출은 건설회사에 제공되며 대부분의 건설회사와의 부엌가구 공급에 관한 계약에 의하면 회사가 제품을 출고하여 설치를 완료한 후 대금을 지급받는 것으로 약정하고 있음 즉, 매출에서 제품이 출고되는 것과 출고 후 시공이 완료되는 것이 계약서상의 중요 발생사항(Critical Event)이며, 회사가 기성부분 검사 또는 준공검사의 요청이 있을 때 10일 이내에 검사결과를 서면으로 통지하도록 하고 있음. 다만, 회사도 다른 일반적인 상거래에서와 같이 제품의 구매자(Buyer)와 세금계산서를 주고받는 시점은 출고나 시공의 완료시점 이후임.

1. 건설회사와의 계약에 의해 부엌가구를 공급하는 거래의 수익인식시점은?

2. 대리점계약을 체결하는 대리점 일부에 대해 회사가 부동산 임차계약을 맺어 임차한 후 대리점업주들에게 전대해주는 경우 발생하는 임차료와 임대료의 영업손익에 해당하는지?

3. 일본 판매를 위해 설립한 자회사(77.5%의 지분을 회사가 보유)가 완전자본잠식상태이지만 D/A 대금지급연체가 없는 상황에서 회사가 보증한 D/A거래에 대한 우발 채무를 인식하여야 하는가?

<회신요약>

1. 설치 및 검사조건부 판매이므로 설치 및 검사가 완료된 시점에 수익을 인식하는 것이 타당함

2. 정관에서 임대료수익을 목적사업으로 정하고 있으며 실제 대리점매출을 위한 대리점계약을 통해 임대료수익이 계속․반복적으로 발생하는 등 정관상의 사업목적에 부합되게 영업활동이 수행된다면, 대리점에 대한 전대로 인한 수익은 ‘전대료수익’등의 계정과목을 이용하여 영업수익으로 계상하고 대응되는 임차료는 영업비용으로 회계처리하는 것이 타당함

3. D/A거래관련 지급보증의 내용등을 주석으로 공시하고 관련 우발손실을 재무제표에 계상하지 않는 것이 타당

제각채권 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사(이하 "A")는 2003회계연도 중에 자회사인 미국현지법인(이하 "B")이 자본잠식 상태가 되어 청산하기로 결의함.

- 자회사에 대한 청산 결의시, A는 B에 대하여 채권 10,000을 가지고 있었으며, 이 중 회수가능 예상액 800을 제외한 나머지 채권 9,200에 대하여 회수 불가능하다고 판단하여 상각 (write-off) 처리하였음. (B의 채권자는 A만 존재)

- B의 채권에 대한 회수가능가액 평가 시, B가 보유한 총 채권 4,000의 회수가능성을 20%로 추정하여 평가하였음. 한편 B의 자산은 C 및 D에 대한 채권이 각각 2,500 및 1,500으로, C 및 D의 회수가능성을 각각 20%로 추정하여 평가하면 800이 됨. (C 채권 2,500*20% + D 채권 1,500*20%).

- 2004년도 중에 B로부터 1,000을 회수하였음. 회수 배경은 B의 C에 대한 채권 2,500중 1,000을 회수하여 A에  입금함. 이 때, A의 B에 대한 채권잔액의 장부가액이 800 (4,000의 20%)에 불과함에도, B로부터 1,000이 회수됨에 따라 2004년 중에 채권잔액은 0이 되고, 초과 회수금액(200=1,000-800)은 대손충당금 환입으로 처리하였음.

- B는 2004년에 미국 관할법원으로부터 POL(Plan of Liquidation, 청산계획)승인을 받았으며, Trust를 구성하여 채권 및 채무잔액을 Trust로 이관하고 B사는 청산할 예정이며, Trust에서 채권이 회수되는 즉시 A로 입금되고 채권회수가 종료되는 시점에 청산할 예정임.

- B의 2004년 말 현재 채권잔액은 3,000 (C에 대한 채권 1,500, D에 대한 채권 1,500)임. A는 2004년말 기준으로 B에 대하여 실사를 수행할 예정이며, 실사보고서를 근거로 B로부터 회수가능가액을 평가하여 대손충당금 환입으로 회계처리 할 계획을 가지고 있음.

◦ 2003회계연도 중에 A가 상각 처리한 B채권에 대하여, 2004년 말에 회수가능가액이 있는 경우 그 회수가능가액에 대하여 대손충당금환입으로 계상할 수 있는지?

(갑설) 현금이 회수되는 시점에 이익으로 인식함.

(을설) 2004년에 회수가능가액에 대하여 채권 및 대손충당금환입으로 계상함.

<회신요약>

◦ (을설)에 따라 회계처리 하는 것이 타당함

이월결손금 보유시 무상감자 및 자본전입에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 전기말 현재 이월결손금 약 90억원을 보유하고 있으며, 당기 중 일부주주의 주식 200만주(액면가 5,000원)를 무상으로 감자하는 보통주자본금에 대한 불균등 무상감자를 계획하고 있음

상기 무상감자로 인해 감자차익이 100억원 발생할 것이나, 회사의 구체적인 당기손익은 현재로서는 예측할 수 없으며 이월결손금을 상회할 만큼의 당기순이익이 발생하기는 어려울 것으로 예상되고 있음. 또한 회사는 예상되는 동 감자차익을 결손보전 등에 사용하지 않고 보통주 자본금으로 자본전입할 예정임

1. 기중에 무상감자되는 금액(100억원) 전액을 감자차익(자본잉여금)으로 계상하는 것이 가능한 지?

2. 무상감자로 계상된 자본잉여금(감자차익)에 대해 자본전입(무상증자)을 하고자 할 경우 기존에 계상된 이월결손금에 대한 결손보전 없이 전액 자본전입이 가능한 지?

<회신요약>

◦ 전기이월결손금이 있는 상태에서 기중에 결손보전 목적이 아닌 무상감자가 발생했을 시에는 이월결손금 보전없이 자본금 감소액을 감자차익으로 회계처리하고, 동액을 원천으로 하는 무상증자시에는 자본금으로 전입하는 것이 타당함

이익처분에 의한 성과배분 상여금에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사의 이익이 2003년 사업연도 대비 20%이상 증가시 이익의 5%를 종업원에게 약정한 방식으로 배분하도록 서면으로 사전약정하고, 주주총회의 결의를 거친 후 2005년 4월에 성과급을 지급하고자 하는 경우, 종업원에게 이익처분에 의한 성과배분상여금을 지급할 경우 회계처리는?

<회신요약>

◦ 성과배분 상여금은 회사의 주요 경영활동을 통한 경영성과 창출목적으로 회사가 경제적 효익을 유출․소비하는 것으로서 결국은 성과배분금의 지급이 자산의 유출로 나타나게 되므로 비용의 정의에 부합하고, 회사와 종업원과의 사전약정에 따라 지급기준을 정하여 합리적인 측정도 가능하므로 2004회계연도 비용으로 인식하는 것이 타당함

총액 또는 순액 매출수익인식에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 B사로부터 원판을 구매하고 부자재를 첨가하여 연마가공한 제품을 다시 삼성코닝(주)에 납품하고 있음. 또한 B는 동 원판을 일본으로부터 일괄 수입하여 회사 및 기타업체에 판매

- 원판구매절차 및 대금결제방법 : 생산계획에 따라 필요한 원판을 삼성코닝(주)에 Local L/C를 개설하여 구매하고 그 대금은 은행을 통해 결제

- 제품판매절차 및 대금회수방법 : 삼성코닝(주)로부터 주문받은 수량에 대하여 가공한 제품을 Local L/C를 개설하여 납품하고 판매대금은 은행을 통하여 입금

◦ B에 납품한 제품의 매출인식에 대하여 총액으로 할 것인지 아니면 제품매출액에서 구입한 원재료가 차지하는 금액을 공제한 순액에 대하여 인식할 것인가

<회신요약>

◦ 회사는 재판매가격에 대한 위험을 부담하지 않고, 발주 취소시 원자재의 재매입요구도 가능하며, 삼성코닝의 생산계획에 따라 가공이 이루어져 품질, 사양 등에 대해 삼성코닝의 관리 감독을 받는 등 원재료에 대해 사실상 경제적인 위험과 효익을 부담하지 않고 있으므로 순액으로 매출을 인식하는 것이 타당함.

제품재고분류 관련 회계처리에 대한 질의

<질의내용>

◦ 매출과 관련한 회사의 활동은 다음과 같음.

<영업활동 흐름>

∙소프트웨어의 개발

∙개발된 소프트웨어를 탑재할 것을 메모리칩 판매회사에 의뢰

∙메모리칩 판매회사는 소프트웨어를 메모리칩에 탑재

∙소프트웨어가 탑재된 메모리칩을 메모리칩 판매회사로부터 구입하여 판매

- 동 제품의 핵심기술은 소프트웨어 개발기술이며, 소프트웨어가 탑재된 메모리칩은 자체로 판매가 가능하고 실제로 매출의 상당부분을 차지하고 있음. 또한 개발비 및 경상연구개발비 발생액은 전액 소프트웨어의 개발과 성능향상에 소요되었음

1. 소프트웨어(당사 제품)가 탑재된 메모리칩의 매출을 제품매출로 인식할 수 있는지, 또 기말시점에 제품재고로 분류할 수 있는지

2. 동 제품을 기말에 제품재고로 분류할 수 있다면, S/W 개발과 관련된 경상연구개발비와 무형자산상각비를 동 제품재고에 배부할 수 있는지

<회신요약>

1. 제품매출 및 기말의 제품재고로 분류함

2. 연구비, 경상개발비 및 개발비상각액을 제품에 배부하는 것이 타당함.

축육수입거래 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 국내유통업체들로부터 주문을 받은 후 해외공급업자로부터 축육을 수입하여 국내유통업체들에게 공급하고 있는 거래의 수익인식에 대하여 총액, 순액여부를 질의하였는 바, 귀원에서는 동 매출거래에 대한 수익인식을 순액으로 처리함이 타당하다는 회신이 있었음.

◦ 동 거래에 대한 업무프로세스는 다음과 같음

(1) 우선 국내유통업체와 발주상품에 대하여 협의함(품목, 부위, 가격, 수량, 선적시기)

(2) 회사는 수입발주를 실행함(수입신용장 개설).

(3) 수입입고가 된 경우 진행상황을 국내유통업체에게 통보함.

(4) 국내유통업체는 출고(통관)희망일자를 회사에 통보함

(5) 출고품목에 대하여 통관절차를 진행하고 통관후 국내유통업체의 입금을 확인함(담보금액내에 채권잔고를 유지하고 있음. 초과시 입금을 요구함)

(6) 국내유통업체의 입금을 확인한 후 창고업자에게 출고지시서를 발송함

(7) 창고업자는 국내유통업체의 냉동차량에 회사의 출고지시서를 확인하고 해당 상품을 출고함

◦ 상기 매출거래에 대한 수익인식을 순액으로 처리할 경우 각 거래단계별 회계처리 방안은?

(갑설) 구매 결재에 신용의무가 회사에 있고 재고자산에 대한 법적 소유권도 회사에 있는 바, 동 거래에 대한 수익인식은 순액으로 처리하되 재고자산, 매출채권 및 매입채무 등은 회사의 명의로 하여 회계처리함.

(판가는 원가의 105%이고 전체 매입물량중 50% 출고시)

∙선적시점>	(차)	미착품 100	(대)	매입채무 100
∙유산스 발생시>	(차)	매입채무 100	(대)	차입금 100
∙부대비용 발생시>	(차)	미착품 20	(대)	매입채무 20
∙통관시>	(차)	상품 120	(대)	미착품 120
∙출고시>	(차)	매출채권 63	(대)	매출 (*) 63
	(차)	매출원가 60	(대)	상품 60
∙결산시점>	(차)	매출 60	(대)	매출원가 60

(*) 120*105%*50%

➡ 상기분개의 경우 결산일 현재의 잔액은 매출채권 63, 매입채무20, 차입금100, 상품 60이 계상됨

(을설) 회사가 수입한 재고자산에 대한 법적 소유권과 구매결재에 대한 신용위험이 회사에 있다 하더라도 실질적으로 타인의 계산하에 재고자산을 구매하였으므로 재고자산과 매입채무 등을 회사의 명의로 회계처리하지 아니하고 동 금액을 미수금과 미지급으로 처리함.

(판가는 원가의 105%이고 전체 매입물량중 50% 출고시)

∙선적시점>	(차)	미수금-수입 100	(대)	미지급금 100
∙유산스 발생시>	(차)	미지급금 100	(대)	차입금 100
∙부대비용 발생시>	(차)	미수금-수입 20	(대)	미지급금 20
∙통관시>	(차)	미수금-통관 120	(대)	미수금-수입 120
∙출고시>	(차)	매출채권 63	(대)	미수금-통관 60
			(대)	수수료매출(*) 3

(*) 120*5%*50%

➡ 상기분개의 경우 결산일 현재의 잔액은 매출채권 63, 매입채무 20, 차입금 100, 미수금 60이 계상됨

(병설) 동 거래에 대한 수익인식을 순액으로 처리함에 따라 회사가 타인의 계산하에 수입한 재고자산에 대한 거래자체를 인식하지 아니하되, 실제 현금 등이 수반된 거래에 대해서만 미수금으로 처리함.

(판가는 원가의 105%이고 전체 매입물량중 50% 출고시-L/C Usance제외)

∙선적시점>	(차)	회계처리 없음	(대)	회계처리 없음
∙물대 지급시>	(차)	미수금-수입 100	(대)	현금 100
∙부대비용 발생시>	(차)	미수금-수입 20	(대)	미지급금등 20
∙통관시>	(차)	미수금-통관 120	(대)	미수금-수입 120
∙출고시>	(차)	매출채권 3	(대)	수수료매출 3

➡ 상기분개의 경우 결산일 현재 잔액은 미수금 120, 미지급금등 20, 매출채권 3임

(판가는 원가의 105%이고 전체 매입물량중 50% 출고시-L/C Usance경우)

∙선적시점>	(차)	회계처리 없음	(대)	회계처리 없음
∙유산스 발생시>	(차)	미수금-수입 100	(대)	차입금 100
∙부대비용 발생시>	(차)	미수금-수입 20	(대)	미지급금등 20
∙통관시>	(차)	미수금-통관 120	(대)	미수금-수입 120
∙출고시>	(차)	매출채권 3	(대)	수수료매출 3

➡ 상기분개의 경우 결산일 현재 잔액은 미수금 120, 차입금 100, 미지급금등 20, 매출채권 3임.

<회신요약>

◦ (을설)에 따라 회계처리 하되, 출고시 매출수수료로 인식되는 부분만 매출채권으로 회계처리하는 것이 타당함

주식 무상양도시 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 비상장 법인으로 지방자치단체가 발주한 사업을 수주하여 당해 사업의 주사업자로서 컨소시엄을 구성하고 본 사업을 시행하기 위한 합의서를 체결하였으며, 합의서에 따라 컨소시엄은 본 사업을 시행할 운영법인을 설립하고 2004년 중에 출자를 완료하였음

또한, 합의서에 따라 컨소시엄은 운영회사에 대한 출자 및 설립완료 후 소정의 기한 내에 지자체에 운영회사에 대한 일정지분을 무상양도한 경우, 지자체에 주식을 무상양도하는 시점의 회계처리는?

<회신요약>

◦ 무상양도된 운영회사 지분은 신규사업권을 획득하기 위해 반드시 필요한 희생된 재화의 유출이며 운영회사에 대한 출자 및 지분양도는 별개의 거래가 아닌 하나의 거래이므로, 무상이전시에는 회계처리를 하지 않고 비망기록으로 매입단가만을 수정하는 것이 타당함

특수관계자 거래 여부에 대한 질의

<질의요약>

◦ A사는 창업투자회사인 B사를 지배하고 있으며, A사와 투자조합 1호와 6호는 지배종속관계이나 투자조합의 특성상(존속기간이후 소멸) 연결범위대상에서 제외되었으며 지분법 평가대상임.

◦ 지분구조 및 각 회사간의 관계

(*) 각 투자조합의 지분율은 상환우선주와 보통주를 포함한 지분율임

◦ 간접투자관계(A사 및 투자조합과 C사)

- A사와 지배종속 관계인 창업투자회사인 B사는 직접적으로 C사의 주식을 보유하고 있지는 않으나, B사가 집행조합원인 투자조합들이 C사 발행주식 중 47.8%(보통주와 상환우선주 지분율의 단순합계. 상환우선주는 관련 계약에 따라 주주총회에서 의결권이 부여되어 있음) 보유하고 있으며 C사의 상환우선주 및 전환사채를 취득하는 과정에서 B사와 C사는 경영감시의 계약을 체결하였음.

- 상기 투자조합 중 1호와 6호는 A사가 직접 지분을 보유하고 있으며, 투자조합 2호 내지 5호는 B사만이 10%내외의 지분을 보유하고 있음.

- 투자조합 1호의 경우 2004년 11월 30일로 해산결의하여 2005년 11월 30일까지 청산할 계획임. 따라서 2004년말 현재 A사와 지배종속관계인 투자조합 1호와 6호의 C사에 대한 지분율 단순합계는 21%이나 청산진행 중인 투자조합1호를 제외할 경우 A사와 지배종속관계인 투자조합의 C사에 대한 지분율은 9%로 감소하게 됨.

◦ 경영감시 계약 관계(B사와 C사)

구 분	내 역	현 황
약정사항	․B사의 C사에 대한 등기이사 지명권리(이사회 참여)	․2004년 중 B사가 지명한 등기이사 없음
사전서명동의	․자금조달관련 (신주발행, 전환유가증권 및 차입금 등 모두 포함) ․합병, 분할, 분사 및 영업양수도 등 ․1억원이상 자금집행 ․회계방법, 정책의 변경. 감사인 선임, 변경	․창업투자조합의 업무집행사원으로서 이루어지고 있음
특약사항	․회사에 대하여 M&A 또는 estructuring 추천, 요구할 수 있으며, 회사는 이를 최대한 반영 ․B가 추천하는 자를 CFO로 채용	․B사 추천 C사의 임원은 2004년 중 퇴사하여 2004년 12월 31일 현재 B사 파견 C사의 임원은 없음

- B사와 C사와의 계약내용은 등기이사 지명권, 기타 주요 경영사항에 대해 사전동의 및 CFO를 추천할 권리 등을 포함하고 있음. B사와 C사의 상환우선주계약서 및 전환우선주상 경영감시와 관련된 내역 및 현황은 다음과 같음.

-          상기 계약은 B사가 창업투자회사로서 투자자금 운영의 투명성 및 투자자금 회수를 위하여 자금조달 및 자금집행과 관련된 경영감시조치를 취한 것이며, 각 투자조합의 만기가 도래하는 대로 투하된 자금을 지속적으로 회수하여 C사에 대한 전체 지분율은 지속적으로 낮아질 예정임.

◦ 영업관계(A사와 C사)

- A사와 C사는 상거래계약을 맺고 있는 바 C사가 제조하는 제품 중 상당부분(2004년C사 매출 중 약 85%)을 A사가 구매하여 판매하고 있으며 A사 소유의 건물에 C사가 입주하여 임대료를 지급하고 있음. 2004년 대차대조표일 현재 A사는 C사에 대하여 15억원을 대여하고 국세청 고시 이자율로 이자를 회수하고 있는 상태임.

◦ A사가 C사에 대하여 투자조합들을 통하여 간접적으로 지분을 취득하고 있고 해당 투자조합들의 업무집행사원이 A사의 종속회사인 B사이며,

- A사 소유 건물에 C사가 입주하고, C사 제조제품의 상당부분(2004년 매출의 약 85%)을 A사가 구매하여 판매하는 영업관계 및 A사가 C사에 약 15억원의 자금을 대여(이자는 징수함)하는 자금관계 등 여러 거래가 발생하는 경우 특수관계자로 판단하여야 하는지?

(갑설) A사의 C사에 대한 간접투자는 투자목적이고, A사의 C사에 대한 대여금은 하청업체에 대한 자금지원의 일부이고, A사의 C사에 대한 거래 역시 일반적인 상거래인 바 두 회사간의 관계를 특수관계자로 볼 수 없음.

(을설) A사가 B사를 통해 중대한 영향력을 행사할 수 있으므로, 특수관계자에 해당함.

<회신요약>

◦ C사는 지배․종속회사 및 지분법평가대상 피투자회사도 아니며, A사의 대주주 및 주요 경영진 등도 C사에 중대한 영향력을 행사할 수 없는 등 질의외의 특수관계가 없다면 C사는 A사의 특수관계자에 해당되지 아니함

중소기업 회계처리 특례의 조기적용에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 중소기업기본법상의 중소기업에 해당하며 기업회계기준서 제14호(중소기업 회계처리 특례) 문단 10에서 규정하고 있는 유형자산의 내용연수의 결정을 법인세법에 따르고자 함

기준서를 당기에 조기적용하여 유형자산의 기존 내용연수를 법인세법상의 내용연수에 따라 변경하는 경우 동 내용연수 변경이 회계정책의 변경인지 회계추정의 변경인지? 기준서 14호 적용에 따른 효과는 어떻게 회계처리 하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 유형자산에 대하여 20년의 내용연수를 적용해 오던 중 기업회계기준서 제14호 “중소기업 회계처리 특례”에 따라 법인세법상의 내용연수(10년)로 변경․적용할 경우 이는 회계정책의 변경이며, 변경에 따른 회계처리는 새로운 내용연수 10년을 적용하여 기업회계기준서 제1호 “회계변경과 오류수정” 문단 11.에 따라 처리하는 것이 타당함

대여금 및 무형자산 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 동종업계의 A, B, C, D, E사는 정부에서 생산량을 배정, 통제하는 산업에 종사하고 있음. 2004년 중 E사가 부도로 조업을 중단하게 됨에 따라 A, B, C, D사는 각각 25%씩 출자하여 F사(paper company)를 설립하였고, F사는 경매로 E사의 생산설비(기계장치)를 낙찰받았음

- E사의 생산설비 및 사업권의 경매를 위한 법원감정가액은 100억원이었고, 낙찰가액은 200억원이었으며, 상기 A, B, C, D사가 각각 50억원씩을 F사에 대여하여 조성하였음

- 법원감정가액보다 큰 금액으로 낙찰을 받은 이유는 정부승인하에 A, B, C, D사가 낙찰 후 종전 E사가 받던 배정량을 각각25%씩 확보할 수 있기 때문이며, 실제 동년 하반기부터 종전 E사에 대한 배정량 중 각각의 회사 지분에 해당하는 25%씩을 정부에서 배정받아 생산, 판매하기 시작하였음

- 한편, 낙찰 후 F사는 기계장치를 매각하여 매각대금을 인수자금을 대여한 A, B, C, D사에게 배분할 예정인데, 당초 대여금에 비하여 실지 배분금액이 작을 것으로 예측됨

- 또한, D사가 F사를 100% 인수하기 위하여 A, B, C사와 매각협상을 진행 중에 있으며 이 매각완료시에는 배정량은 이미 추가배정된 A, B, C, D에 대한 배정에 영향을 미치지 아니하며, D사는 생산설비만 인수하게 됩니다. 역시 이 과정에서도 회수가능한 금액은 당초 대여금에는 미치지는 못할 것임

◦ 상기 A사가 F사에 대여한 자금에 대한 바람직한 회계처리는?

(갑설) 전액 단기대여금으로 계상하고 회수가 불확실하다고 판단되는 부분(즉 법원감정가액이 낙찰금액의 50%정도이므로 대여금의 약50%에 상당하는 금액)에 대하여는 대손충당금으로 계상하여야 함.

(을설) 단기대여금 중 배정량의 공정가치(대여금의 약50%)에 해당하는 부분은 배정량에 대한 생산 판매를 개시할 수 있는 시점 즉 낙찰일부터 기타의 무형자산(배정량)으로 계상하여, 합리적인 기간내에 상각하는 회계처리를 수행함.

(병설) 당기말에는 대손충당금 설정없이 단기대여금으로 계상하고 우발손실이 발생할 상황을 주석으로 기재한 후 F사가 청산을 하게되면, 청산으로 회수되는 금액을 제외한 금액을 기타의 무형자산(배정량)으로 계상하고, D사가 100% 인수를 하게 되면 대여금 중 매각대금으로 회수되는 부분을 제외한 부분을 대손처리함.

<회신요약>

◦ 단기대여금 중 추가 배정량을 취득하기 위해 지불한 대가를 신뢰성 있게 측정할 수 있고 경제적 효익이 회사에 유입될 가능성이 매우 높다면 무형자산으로 계상하는 것도 가능함

국공채의 회계처리에 관한 질의

<질의요약>

◦ 당사는 종합건설회사로서 정부 및 지방자치단체가 발주하는 관급공사를 입찰받아 토목․건축공사를 수행하고 있으며 매 회계기간에 관급공사의 계약과 관련하여 상당액의 국공채를 취득하고 있음

◦ 사 례

- 2004. 1.2 회사는 **도로개설공사 계약과 관련하여 조달청으로부터 국민주택채권 600,000,000원을 취득하였다. 채권의 만기일은 5년후, 표면이자율 연 5% 복리, 이자지급일은 5년후 만기일에 원금과 함께 지급한다.

- 2004.7.1 회사는 ** 항만공사계약과 관련하여 **도청으로부터 지역개발공채 400,000,000원을 취득하였다. 채권의 만기일은 5년후, 표면이자율 연 4% 복리, 이자지급일은 5년후 만기일에 원금과 함께 지급한다.

- 회사는 상기 국공채를 1년이내에 처분할 의도는 없으나 만기이전에 처분할 가능성이 높다.

◦ 회사의 회계처리

- 2004.1.1  (차) 매도가증증권 600,000,000       (대) 현 금 600,000,000

- 2004.7.1  (차) 매도가능증권 400,000,000       (대) 현 금 400,000,000

- 2004.12.31(차) 미수수익 38,000,000            (대) 이자수익 38,000,000

※ 6억원 * 5% + 4억원 * 4%* 6/12 = 38,000,000

(차) 매도가능증권평가손실 102,000,000 (대) 매도가능증권 102,000,000

※ 증권거래소의 국공채 등 채권의 대용가격(미수이자포함)을 참고하여 평가한 자료를 근거로 미실현보유손익을 계상함.

․대용가격에 의한 평가액: 6억원 * 95% +4억원 * 90% = 930,000,000

․2004년에 계상한 미수수익 38,000,000

․이자수익을 차감한 후의 공정가액 892,000,000

․취득원가 1,000,000,000

․미실현보유손실(평가손실) 102,000,000

1. 관급공사 수주와 관련하여 취득한 유가증권의 취득가액과 공정가액의 차액(채권의 표면이자율과 시장이자율차이)을 공사의 수주비용으로 계상할 수 있는지

2. 국공채 이자수익의 회계처리와 기말의 공정가액 평가의 적절한 회계처리는?

3. 국공채의 회계처리를 사채에도 적용할 수 있는지?

<회신요약>

1. 공정가액 보다 높은 가격으로 유가증권을 매입하는 조건으로 공사 수주계약을 체결하는 경우 매입대가와 공정가액의 차액은 수주비용 등으로 인식함

2. 이자수익은 현금 지급시점과 상관없이 발생한 기간에 수익으로 인식하고, 공정가액 평가시 상기 채권의 가격이 증권거래소에서 공시되고 있으므로 종가를 적용하는 것이 타당함

3. 기업회계기준서 제8호에서 사채와 국공채를 구분하여 언급하고 있지 않으므로 사채뿐 아니라 국공채에 대해서도 동 기준서를 적용할 수 있음

용역제공거래의 진행율 측정방법

<질의요약>

◦ 회사는 이동통신사에 무선인터넷망을 이용한 VOD(video on demand)서비스를 제공하는데 필요한 소프트웨어 솔루션을 공급하는 업체임

* VOD : 맞춤영상정보 서비스, 주문형 비디오 조회 시스템이라고도 한다. 기존 공중망 방송이나 케이블TV에서 프로그램을 일방적으로 수신하는 것이 아니라 가입자의 요구에 따라 원하는 시간에 원하는 내용을 이용할 수 있는 쌍방향 서비

- 용역계약 체결시에는 개발환경과 인력투입계획 및 납기 등을 고려하며 전체 작업기간 동안 일정한 개발의 진도가 이루어지도록 하고 있음

- 개발기간 중에 발생하는 각종 변화는 필요시 고객과 조율을 통하여 개발기간을 재조정하고 있음

- 회사는 용역계약기간이 대부분 단기인 상기의 용역계약을 1년에 수십 건 수행하고 있음

◦ 기업회계기준서 제4호 문단23에 의한 작업진행률의 측정방법으로 선택가능한 총예상작업량(작업시간) 대비 실제작업량(작업시간)의 비율을 적용함에 있어 실제 작업시간이 아닌 용역계약기간 및 작업기간을 사용할 수 있는지?

(갑설) 용역계약기간내에 일정한 개발의 진도가 이루어지므로 경과한 작업기간을 진행율 측정방법으로 사용 가능

(을설) 용역계약기간내에 일정한 개발진도가 이루어지고 실무상 집계에 많은 노력이 들더라도 반드시 실제 작업시간을 집계하여 사용

<회신요약>

◦ 경과한 작업 기간으로 용역제공 진행율을 산정하는 것이 가장 신뢰성 있게 작업진행정도를 나타낸다면 (갑설)에 따라 회계처리 하는 것이 타당함

매출거래의 총액 인식여부에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사가 영위하는 무역업의 주요 취급상품은 유화제품이며, 거래형태는 해외거래처로부터 주문을 받아 국내고객으로부터 매입하여 해외거래처에 판매하는 선주문 방식이 대부분이며, 시장상황에 따라서는 재고자산을 먼저 구매하여 고객에게 판매하고 있음

거래시 고객으로부터 Fax로 주문을 받고 보내고 있으므로 대부분 계약서를 작성하고 있지 않으며, 고객과 계약이 취소될 경우 또는 고객으로부터 사전 구매주문없이 재고자산을 매입하는 경우 재고자산을 공급자에게 반품하지 않고 다른 고객에게 판매하고 있음. 이 경우 그 수익인식 금액이 총액인지 순액인지?

<회신요약>

◦ 회사는 재화의 제공에 대한 주된 책임을 부담하고 재고자산에 대한 전반적인 위험을 부담하는 등 거래의 당사자로서 역할을 수행하고 있으므로 총액으로 수익을 인식하는 것이 타당함

매도가능증권감액손실 인식관련 판단시점에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사(창업투자회사)는 2000년 8월에 비상장기업인 "갑"기업이 발행한 주식을 주당 1,000원에 1,000주를 취득하고, 매도가능증권으로 처리하였음

- 또한, 2004년 3월 "갑"기업은 코스닥 시장에 등록되었으며, 2004년 12월 말일 종가는 주당 600원이었음

- 회사는 2005년 1월에 "갑"기업 발행 주식을 주당 800원에 전량 코스닥 시장을 통하여 장내 매각하였고, 회사의 2004년 재무제표가 사실상 확정된 날(이사회승인일)은 2005년 2월21일 임

◦ 2005년 1월 "갑" 주식의 매각이 기업회계기준서 6호에 의한 대차대조표일 이후 발생한 수정을 요하는 사건으로 판단하여 매도가능증권감액손실을 인식하여야 하는지 여부

(갑설) 대차대조표일 이후 수정을 요하는 발생한 사건이므로 주당 200원씩 매도가능증권감액손실로 처리

(을설) 대차대조표일 이후 발생한 수정을 요하는 사건이 아니므로 2004년 회계연도에는 매도가능증권평가손실(자본조정)로 주당 400원씩 계상하고, 2005년에 주당 200원의 매도가능증권처분손실로 인식

<회신요약>

◦ 회사가 보유한 “갑” 주식이 감액손실 인식대상에 해당되지 않는다면 (을설)에 따라 회계처리하는 것이 타당함

지입차량 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 운송회사로서 직영차 이외에 지입차 제도를 운영하고 있는데, 화물운송사업법상 개인사업자가 운송사업에 참여하는 것이 제한되어 있어 편의상 회사 명의로 차량을 구입한 후 지입차주에게 양도계약서 작성후 차량을 양도하고 있음

지입차량은 주로 캐피탈사를 이용하여 할부구입(36개월)하고 있는데, 이 경우 관련 할부 미지급금을 모두 차주가 승계하는 조건으로 매각하며, 매각시점에 당사가 매도세금계산서 등 제반 행정처리를 매수자를 상대로 처리하고 매수자는 부가세를 환급받음. 단, 화물운송법상 개인사업자에게 매도를 하여도 차량원부상 명의는 회사로 남아있게 되며, 차량실소유자를 확인할 수 있는 방법은 위수탁계약서에 의해서 확인가능하고 차량원부상 명의가 변경되는 시점은 당사와 차주가 운송계약 해지를 했을 때만 명의변경이 가능함

회사가 지입차량을 개인 운송업자에게 양도하더라도 해당 할부캐피탈사는 회사에서 개인으로 소유권이 이전된 것으로 관리하지 않으며, 관련 할부금의 채무자는 그대로 회사로 조회가 됨. 이 경우 지입차량 구매시 발생한 차량할부금(미지급금)에 대한 회계처리방법은?

<회신요약>

◦ 지입차량을 개인사업자(지입기사)에게 처분하는 시점에서 차량운반구, 할부미지급금 등 관련 계정을 모두 장부상에서 제거하여 처분손익을 인식하여야 하며, 지입차량 비중이 높은 경우 할부미지급금 총액 등 지입제 관련 내용을 기업회계기준 제87조21호에 따라 주석사항으로 기재하는 것이 타당

공사대금 정산목적의 명의차입거래에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사(B사)는 A사의 특수관계자인데, A사가 시행한 분양용건물(상가)을 시공완료하였으나 A사의 자금부족으로 공사대금을 회수하지 못한 상태이며, 공사대금을 상환하기 위해 A사는 미분양건물을 담보로 은행차입을 추진하였으나 신용등급이 낮아 원하는 금액만큼 대출이 어려워, 부득이 신용상태가 양호하여 은행차입이 가능하고 공사대금 회수가 최우선인 B사를 명의차입자로 하고 A사는 부동산 담보제공자로 하여 C은행에서 차입과 동시에 명의차입자인 B사 계좌로 입금됨

양사는 명의차입자인 B사 계좌로 입금된 전액을 입금과 동시에 공사대금으로 정산하고 향후 차입원리금을 실질차입자인 A사가 납부키로 약정하는 한편, 이자납부는 자동이체인 관계로 B사 계좌에서 자동이체로 선납부 후 A사가 그 상당액을 일정기간 내에 B사에게 정산 지급하기로 한 경우, 금융기관 차입시 회계처리는?

<회신요약>

◦ A사는 금융기관으로부터 차입을 하여 B사에 대한 공사미지급금을 상환한 것으로 회계처리하고, B사는 A사에 대한 공사미수금을 회수한 것으로 회계처리하여야 하며, 추가적으로 A사 및 B사는 특수관계자와의 거래내용을 기업회계기준 제87조에 따라 주석사항으로 기재하는 것이 타당함

감가상각방법 변경에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 알미늄샷시 압출제품 생산업체로, 2003년 건설경기 호황기에 대규모 설비를 투자하여 PVC샷시 압출사업에 진출하였으나 사업개시를 전후하여 건설경기가 하락하고 경쟁이 격화되어 기계가동 개시부터 6개라인 중 2개라인에 상당하는 정도만 가동되어 기계가동율이 당초 투자계획시 예상보다 현저하게 떨어졌음

회사는 초기에 큰 금액을 감가상각하는 정률법이 PVC사업의 유형자산에 대한 감가상각의 행태와 맞지 않는다고 판단되어 2004년에 시작되는 회계연도부터는 감가상각방법을 정률법에서 정액법으로 변경코자 하는 경우 정당한 회계변경에 해당하는지?

<회신요약>

◦ 경기변동에 따른 가동률의 저하로 인한 설비의 감가상각 방법의 변경(정률법에서 정액법으로 변경)은 기업회계기준서 제1호(회계변경과 오류수정)의 정당한 회계변경에 해당된다고 보기 어려움

토지 매각거래 인식시기에 대한 질의

<질의요약>

◦ 법인 A는 보유중인 토지에 대하여 토지매수자인 지방자치단체 B와 다음과 같은 조건으로 토지매매계약서를 체결하였음

- 토지매매계약체결일에 계약금을 지급받고 동 시점에 토지매수자 B에게 소유권이전등기를 함

- 계약금 이외의 토지매매대금의 지급은 토지매수자 B가 소유권이전등기 이후에 토지매수자 기채한 채권으로 지급함

- 매각대금중 잔금으로 지급할 채권에 대해서 관련부처의 기채발행승인을 득하지 못할 경우, 또는 본 건 토지의 지구지정 등을 위한 관련부처의 허가를 득하지 못할 경우에는 동매매계약을 해지하고 소유권을 반환 받을 수 있는 권리는 법인A가 가짐

- 잔금지불이 완료될 때까지는 토지매수자 B가 임의로 전매 및 처분 등을 할 수 없음

◦ 이처럼 토지매매대금 중 계약금만 수령한 시점에 소유권이전등기를 해 준 경우 토지매매거래에 대한 수익을 인식할 수 있는지?

<회신요약>

◦ 토지 소유에 따른 위험과 효익이 매수자에게 완전히 이전되고 토지처분으로 인한 경제적 효익의 유입가능성이 매우 높을 때 토지매매거래로 인한 수익을 인식할 수 있음

이전가격 조정액에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 다국적기업내 판매회사로서 외국본사(특수관계자로서 회사 지분 100%소유)로부터 의료기기 등을 구매하여 이를 국내병원 등 고객에게 판매하는 수입판매업을 수행하고 있음

이와 관련하여 회사는 외국본사와 수행하는 특수관계자간 거래에 수반되는 이전가격을 독립기업원칙에 부합하도록 하기 위해 국세조정에관한법률에서 정상가격 산출방법의 예로 규정하는 거래순이익률방법(Transactional Net Margin Method)을 채택하여 이전가격을 정하기로 하고, 구체적으로 일정 영업이익률을 회사가 달성하여야 할 적정이익률로 보고, 이에 따라 회사는 기중에는 본사가 정한 가격으로 개별 제품을 수입하고 연말에 관련 품목 전체의 영업이익률이 사전 약정한 영업이익률에 미달하는 경우 차이부분을 현금으로 보전받음

다국적기업내 관계회사 간의 사후 자발적인 이전가격조정에 의한 금액은 어떻게 회계처리하는 것이 타당한지?

<회신요약>

◦ 이전가격 조정기준이 영업이익이므로 회사의 당해 매입활동과 직접적으로 관련없는 판매비와일반관리비 등의 영업비용이 조정액에 영향을 미치며, 만약 매입가액에서 조정한다고 하더라도 특정상품의 조정 매입가액을 어떻게 산출할 지에 대한 판단이 어렵고 기말 재고상품이 존재하는 경우에도 동 재고액이 고려되지 않는 등 연말의 이전가격 조정액을 관련 상품의 매입액과 직접적으로 연결시키기는 어려우며, 동 건은 매입에누리에도 해당되지 않으므로 이전가격 조정액을 영업외수익(비용)으로 회계처리하는 것이 타당함

케이블 TV 외부인입 및 댁내인입선 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 케이블TV 사업자인 회사의 케이블TV의 설치방법은 주거의 형태 여부와 공사시점 여부에 따라 다름

- 아파트

구 분		▪선공사시		▪고객 요청시 공사
		공사시점	회계처리	공사시점	회계처리
외부 인입선	옥상 텝 ~ 베란다	요청 전 설치	자산	요청 후 설치	?
댁내 인입선	베란다 ~ TV	요청 후 설치	비용	요청 후 설치	비용
* 옥상 텝까지는 미리 연결되어 있어야 고객 요청시 서비스 제공 가능(아파트 옥상 텝은 단독주택의 전주와 비슷한 역할을 수행)

- 단독주택

구 분		▪선공사시		▪고객 요청시 공사
		공사시점	회계처리	공사시점	회계처리
외부 인입선	전주의 선 ~ 옥상 텝	요청 전 설치	자산	요청 후 설치	?
댁내 인입선	옥상 텝 ~ TV	요청 후 설치	비용	요청 후 설치	비용
* 전주까지는 미리 연결되어 있어야 고객 요청시 서비스 제공 가능

- 고객의 요청으로 공사를 하는 경우(외부 인입선 + 댁내 인입선)의 비용은 선공사 후 고객의 요청으로 추가 작업(댁내 인입선)을 하는 비용보다 많이 발생하지만 가입자에게 받는 수익은 일정함

․ 아파트 선공사 후 가입자 요청시 외주비용 (10,000 ~ 16,000)

․ 아파트 가입자 요청으로 인한 공사시 외주비용 (24,000 ~ 37,000)

․ 단독주택 선공사 후 가입자 요청시 외주비용 (10,000 ~ 18,000)

․ 단독주택 가입자 요청으로 인한 공사시 외주비용 (29,000 ~ 39,000)

․ 설치료 수익은 동일 (20,000 ~ 30,000)

- 아파트와 단독주택의 외부 인입선은 향후 고객이 케이블 TV시청을 중단하더라도 철거나 폐기되지 않고 이후 고객(동일 가입자의 재신청 및 신규가입자)의 요청 시 재사용 가능

1. 아파트의 경우 고객 요청에 따라 옥상 텝에서 베란다까지 설치되는 외부 인입선의 자산화가 가능한지

2. 단독주택의 경우 고객 요청에 따라 전주에서 옥상 텝까지 연결되는 외부 인입선의 자산화가 가능한지

<회신요약>

1-2. 아파트 고객 요청에 의해 설치하는 외부인입선(옥상 텝 ~ 베란다)과 단독주택 고객 요청에 의해 설치하는 외부인입선(전주의 선 ~ 옥상 텝)은 외부인입선 설치로 인해 시청료 수입이 유입될 가능성이 매우 높고 외부인입선의 취득원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있다면 자산으로 자산으로 계상하고 합리적인 기간동안 감가상각하는 것이 타당함.

지분법평가손익의 영업손익계상 가능여부

<질의요약>

◦ 회사는 제조업을 영위하고 있으나 생산라인의 해외이전 등으로 해외에 피투자회사가 계속 증가하고 있으며, 이에 따라 연결재무제표를 기준으로 할 경우 전체 매출액 중 피투자회사의 매출액 비중이 계속 증가하고 있음

- 피투자회사는 회사가 과거 영위하였거나 현재 영위하고 있는 동일제품의 생산 및 판매기지의 역할을 수행하며, 회사는 독자적인 제조업을 수행하면서 피투자회사 제품의 역수입 판매 또는 R&D업무도 수행함

․ 연결재무제표상 피투자회사의 매출액 비중(내부거래 상계전) : 42%

․ 회사의 총 상품매입액 중 피투자회사로부터 매입액 비중 : 76.5%

◦ 이 경우 지분법평가손익을 영업손익으로 분류할 수 있는지?

<회신요약>

◦ 회사가 주식(지분을 포함)의 소유를 통하여 다른회사의 사업내용을 지배하는 것을 주된 사업으로 하는 회사이거나 경제적 실질이 이와 유사한 경우에 해당되지 아니하므로 지분법평가손익은 영업외손익으로 분류하여야 함

잡지발간 지출의 무형자산 해당여부에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 라이선스 월간지를 발행하는 잡지사로서, 라이선스 잡지는 해외 유명잡지의 국내판으로 라이선스 계약초기에 계약금을 지불하고 매달 판권을 위한 로열티와 사진․기사 사용에 대한 사용료를 지불함

회사는 금년 하반기에 새로운 라이선스 잡지를 창간 준비중에 있는바, 이 과정에서 다음의 비용 발생이 예상됨

․ 최초 팀 창설시 : 최초 인건비, 유형자산구입비, 초기광고선전비, 시험제작비, 라이선스 계약비용 및 제비용

․ 매달 발생비용  : 편집및관리를 위한 비용, 책제작을 위한 외주비용, 판권․사진․기사 사용을 위한 로열티

신규 잡지발간을 위한 제반비용(초기 비용)을 개발비로 처리하여 일정 내용연수에 걸쳐 상각할 수 있는지, 또한 있다면 언제 시점까지의 비용을 개발비로 개상하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 신규잡지 창간관련 지출 중 라이선스 획득과정에서 지불한 계약금은 ‘라이선스’ 등의 무형자산으로 계상가능하며, 유형자산 구입비는 관련 유형자산으로 계상하고 그 외의 창간비용은 발생시의 비용으로 회계처리하는 것이 타당함

세무조사결과 추납세액에 대한 회계처리

<질의요약>

◦ 회사는 법인세법상 부당행위부인의 규정이 적용되어 법인세를 추징당하였으며 이를 기한내 납부하였음

- 본 건과 관련하여 공정거래위원회로부터 부당지원행위로 간주되어 시정명령 및 과징금부과처분을 받았으나 이에 불복하여 행정소송을 진행중이며, 고등법원까지 회사가 승소하였고 현재 대법원에 계류중임

- 위 고등법원 판결에도 불구하고 국세청은  회사의 심사청구에 대하여 기각결정을 내렸으며, 회사는 이에 불복하여 행정소송을 진행중임

- 한편 회사가 2곳의 법무법인에 자문한 결과, 행정소송 등을 통하여 법인세를 환급받을 수 있는 확률이 높다(80% 상회, high probability)는 변호사의견을 징구하였는바 추납법인세에 대한 적정한 회계처리는?

<회신요약>

◦ 법인세 추납액은 그 발생원인에 따라 전기오류수정손실 또는 영업외손실로 처리하여야 함

유가증권의 계정분류에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 증권사로서 2002년 말부터 상장주식인 B주식을 매입(매입 30만주, 매도 8천주)하였는데, 동 주식의 투자목적은 단기매매차익획득이며, 제4기(2002.4.1～2003.3.31) 재무제표에 당사는 동 유가증권을 상품유가증권으로 보고하고 유가증권평가손실을 계상하였음

제5기 및 6기에 B주식을 수회에 걸쳐 추가매입을 하여 2005.3 현재 동 주식의 지분율이 14%에 달하는 등 매도보다는 매수거래의 비중이 월등히 크며(매도실적은 6회에 걸쳐 2천주) 회사는 동 주식을 계속 단기매매증권으로 분류하여 평가이익을 손익계산서에 계상하였으며, B주식의 보유목적을 “단순투자목적”으로 공시하였는데, 보유중인 B주식에 대한 분류를 단기매매증권으로 분류하는 것이 타당한지?

<회신요약>

◦ 유가증권의 분류는 취득시점의 보유의도와 보유능력으로 판단하여야 하는데, 회사는 증권업을 영위하고 있고 회사가 구성한 자산운용 포트폴리오 중 단기투자 목적의 포트폴리오에 B주식이 편입되어 운용되고 있으며 “단순투자목적”으로 공시를 하는 등 단기매매증권으로 분류할 근거는 충분함

하자발행 원재료에 대한 정상품 보상의 회계처리

<질의요약>

◦ 회사가 구입한 원재료에 하자가 발견되어 구매거래처에 클레임을 제기한 결과, 구매거래처에서 정상품을 다시 보내주기로 하였음.

- 하자 있는 원재료를 구매거래처에 반품하기 위하여는 운송비가 추가로 발생하므로 회사에서 자체적으로 폐기처분하기로 하였으며, 폐기처분에 따른 잡수익이나 추가비용의 발생은 없음.

- 이 경우 정상품 보상에 따른 회계처리는?

<회신요약>

◦ 정상품 보상과 관련하여 별도의 회계처리가 필요 없음

부동산을 기초로 한 자산유동화관련 회계처리

<질의요약>

◦ 회사가 보유중인 부동산을 신탁회사에 처분신탁(등기명의 이전)하고, 신탁회사가 발행하는 1종 수익권증서를 자산유동화전문회사(SPC)에 양도함으로써 부동산을 유동화 하고자 함

- SPC가 발행하는 선순위 유동화채권은 공모방식으로 매각하고 후순위 유동화채권은 회사가 인수함

자산유동화 흐름

①부동산

회사

신탁회사

SPC

선순위 1,800

후순위 1,200

투

자

자

관리․처분신탁

②수익권증서 발행

④ABS 발행                공모

③수익권증서

매각

회사가 후순위채 인수

◦ 회사는 부동산관리․처분신탁 후 동 부동산에 대하여 포괄임차계약을 체결하여 계속 사용할 예정임(Sales and Lease back 방식)

◦ 청산방법(유동화 종료시점)

- 회사가 우선매수청구권을 행사하여 SPC로부터 수익권증서를 매입하여 신탁계약 해지

- 또는, 신탁회사가 부동산을 시가처분하는 방법으로 청산

1. True Sale 인정여부 및 장부상 제거 여부

(갑설) 본 건은 자산유동화에관한법률에서 허용하는 형태로서 유형자산을 장부에서 제거할 수 있으며, 장부상 제거 및 처분손익의 인식시점은 수익권증서를 SPC에 양도하는 시점임

(을설) 후순위채권을 인수한 경우에는 청산시점에서 최종 처분손익이 확정되므로 SPC 청산전까지는 부동산을 담보한 차입거래로 인식하여야 함

2. 후순위채권의 평가방법

(갑설) 부동산 감정가액에서 선순위채권을 제외한 가액을 후순위채권의 평가액으로 함

(을설) 후순위채권의 신용등급으로 평가하여 감액처리함

<회신요약>

◦ 부동산을 담보한 차입거래로 보아 회계처리하여야 하며 후순위채의 인수는 비망기록하는 것이 타당함

주식취득시 약정된 기부에 대한 회계처리

<질의요약>

◦ 갑회사는 을회사의 대주주(개인)로부터 주식 33%를 매입하기로 계약을 체결함에 있어서, 계약체결 조건으로서 매입한 주식 중 3%를 을회사의 우리사주조합 및 병회사(을회사의 자회사)의 종업원에게 무상으로 교부하도록 규정하였음.

◦ 이 경우 무상으로 교부하는 주식에 대한 적정한 회계처리는?

<회신요약>

◦ 무상으로 교부한 주식가액은 부대비용으로 간주해야 하며, 이 경우 주식교부에 대한 회계처리는 없음

톤세 적용에 따른 법인세회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 해운기업으로서 전기까지 법인세법을 적용하여 법인세를 납부하였고 일시적차이에 대한 이연법인세차를 계상하였으나, 2005년에 조세특례제한법 제104조의10(해운기업에 대한 법인세과세표준 계산특례) (이하 '톤세') 조항이 신설되어 회사의 법인세비용을 계산하는 방법이 “해운기업에 대한 법인세과세표준 산출방식에 의하여 산출된 과세표준×세율”로 변경되었음

새로 신설된 규정은 회계적 이익에서 세무조정을 거쳐 법인세 과세표준을 결정하는 절차가 아닌 선박의 운항실적에 일정률을 곱하여 과세표준을 산출하는 구조임

※ 과세표준 : 해운소득(개별선박톤수 × 1톤당 1운항일 이익 × 운항일수 × 사용률) + 비해운소득(법인세법에 따라 산출)

1. 톤세 적용이 기업회계기준서 16호 법인세회계의 문단52. 가. “세율이나 세법이 변경된 경우"에 해당되는지? 만약 이연법인세회계의 적용이 되지 아니하면 톤세적용이 이연법인세회계에서 톤세회계로의 회계원칙변경사항인가의 여부인지?

2. 세법의 변경으로 볼 경우 전기에 계상되어 있던 일시적차이에 대한 처리는?

3. 회계원칙의 변경으로 볼 때 소급적용은 하지 않는 것이 타당한 것인지?

<회신요약>

◦ 세법개정으로 기발생 일시적차이의 장래 반대조정 폭이 변경됨에 따라 기 인식한 이연법인세자산(부채)의 금액이 변동되는 경우 재무제표의 작성과 보고에 적용하던 회계정책이 바뀌었다고 보기 어려움.

◦ 즉, 톤세를 적용하여 법인세를 납부한다고 하여 회계상 법인세회계가 적용되지 않는 것은 아니며, 법인세회계는 계속적으로 적용되고 단지 일시적차이에 대한 장래의 법인세효과가 변동되는 것으로 이는 기업회계기준서 제16호 문단 52. 가.”에 해당되며, 이로 인한 이연법인세자산(부채)의 변동액은 당초에 자본계정에 직접 귀속시키는 항목과 관련된 부분을 제외하고는 손익계산서에 반영하는 것이 타당함

유가증권의 실질적인 취득시점 및 부의영업권 환입시점

<질의요약>

◦ A사는 특수관계자가 아닌 B사가 보유하고 있는 C사의 주식(66%)을 2005년 3월 중에 취득하기로 계약을 체결하였고, 2007년 3월에 명의개서와 주식양도대금 161억 전액을 지급하기로 하였음

◦ C사의 지분율을 고려한 순자산 장부가액은 271억이며 취득시 110억원의 부의영업권이 발생함

◦ 계약내용

계약체결시점에 양도로 볼 수 있는 계약조건	대금지급 및 명의개서시 양도로 볼 수 있는 계약조건
․명의개서가 이루어지기까지 등기이사등 이사회 구성원의 임명권을 A사가 가짐 A사는 실제로 이사회구성원임명권을 행사하여 C사의 이사회를 구성하였음 ․주주총회에서 특별결의사항을 제외한 보통결의사항에 대해서는 A사가 의결권을 가짐 ․상기 주주권리행사권한에 대한 주주권리대여금의 명목으로 161억원(주식양도대금)에 대하여 3개월마다 가중평균차입이자율을 적용하여 수수료를 A사가 B사에게 지급(미지급금에 대한 이자성격이 강함)	․2년후 주식양도대금 161억을 지급하고 주식양도대금의 지급시점에 명의개서를 수행함 ․계약해지에 대한 명시적인 계약조건은 없음 ․주주총회에서 특별결의사항에 대한 의결권을 여전히 B사가 지니고 있음
․명의개서가 이루어질때까지 B사는 배당청구권이 없음(단, A사도 동일)	․명의개서가 이루어질때까지 A사는 배당청구권이 없음(단, B사도 동일)
․B사는 C사를 위하는 경우를 제외하고는 주식을 이용한 담보제공등을 할 수 없음(단, A사도 동일)	․B사는 C사를 위하는 경우를 제외하고는 주식을 이용한 담보제공등을 할 수 없음(단, B사도 동일)
․B사는 C사 주식을 타인에게 양도할 수 없음(단, A사도 동일)	․A사는 C사 주식을 타인에게 양도할 수 없음(단, B사도 동일)

1. 계약체결에 따른 해당주식 취득(양도)인식시기는?

(갑설) 계약체결시점에 경제적 효익의 대부분이 이전되었으므로 동 시점에 유가증권의 취득으로 인식함

(을설) 계약체결시점에 양수인이 양수한 금융자산을 처분할 자유로운 권리를 가지고 있지 아니하기 때문에 잔금청산 및 명의개서시점에 유가증권의 취득으로 인식함

2. 상기 [질의1]의 답이 (갑설)일 경우 부의영업권의 환입시기?

(갑설) 화폐성자산이므로 매수일에 특별이익으로 인식함

(을설) 경제적 효익의 도래시점에서 환입처리함

<회신요약>

1. (을설)이 타당함

토지매각이익의 인식시기에 대한 질의

<질의요약>

◦ A사와 C사는 동일기업집단에 속하고 A사는 C사의 지분을 100% 소유하고 있음. A사는 제3자인 B사에게 보유 토지 중 50%를 매각한 후 A사의 토지(50%매각후 잔여토지)와 B사의 토지(50% 매입 토지)를 바탕으로 A사와 B사를 공동사업시행자로, C사를 사업시행대행 및 시공자로 하는 도시개발사업과 주택개발사업에 관한 약정을 체결하였음

- 한편, B사에 토지양도 후 양도된 토지에 대해 A사와 B사간 공동등기를 하게 됨

사업시행자

A사

C사

B사

사업시행대행 및 시공사

100% 지분보유

사업시행자

(A사소유 토지50% 매각)

※ 사업약정서 등의 주요 내용

<A사의 역할 및 책임>

- 사업시행자로서 도시개발사업구역내에 포함된 A소유토지 중 50% 지분을 토지매매계약에 따라 B에게 매각하고 B와 공동으로 본 사업을 시행

<B사의 역할 및 책임>

- B는 A와 함께 공동사업시행자로 참여하기 위하여 도시개발사업구역내에 포함된 A소유토지 중 50% 지분을 토지매매계약에 따라 B에게 매각하고 B와 공동으로 본 사업을 시행

- 사업시행기간 중 부족한 자금을 일정한도 내에서 수시로 인출 및 상환할 수 있도록 대출거래한도약정금의 주선을 책임짐

<C사의 역할 및 책임>

- 토지매매계약 및 도시개발사업, 주택개발사업 도급계약에 의하여 본 사업의 총괄 사업시행 대행 및 공사를 책임짐

<A사와 B사간의 토지매매계약>

- 도시개발사업구역내에 포함된 A소유토지 중 50%지분을 B에게 매각하고 잔금은 1년이내에 현금으로 정산하고 부동산관련 제세금은 법령상의 납세의무자가 부담하되 취득관련 세금은 사업만료시에 정산함

<A, B, C사간의 도시개발사업 및 주택개발사업 도급계약>

- 도시개발사업 및 주택개발사업의 공사비 항목 관련 도급계약은 인허가에 따라 공사단위별 등으로 체결하고 A사와 B사는 정해진 방법으로 C사의 도급공사비를 지급함

- 본 사업과 관련된 일체의 자금관리 및 집행은 A사와 B사의 공동명의 계좌를 통하고 C사는 토지비를 제외한 사업비 및 제세공과금, 토지비(A사와 B사에 5:5로 지급), 개발이익(A사와 B사에 5:5로 배분)의 순서로 한도약정금 및 분양수입금을 지급하여야 한다.

- C사는 사업기간 종료시까지 B 또는 B의 계열사가 시행하는 공사 또는 보유 부동산의 개발에 대하여 C사가 제시하는 조건이 경쟁적 우위에 있다고 B사가 인정하는 경우 시공 또는 개발대행 및 시공의 우선권을 갖기로 함

◦ 이와 같은 상황에서 토지매매계약에 따라 A사가 보유한 토지 50% 매각이익의 인식시기와 잔여토지 50%와 분양수익의 인식시기와 방법은?

<회신요약>

◦ A사와 C간에 체결한 토지의 매매거래는 소유권에 따른 위험과 효익이 이전되는 것으로 보아 50% 매각분에 대해서는 잔금청산일과 소유권이전등기일, 사용가능일 중 빠른 날에 토지처분이익(영업외수익)을 인식하고, 잔여토지 50%에 대해서는 도시개발사업과 주택개발사업공사의 진행율과 분양률에 따라 이익을 인식하는 것으로 회계처리방법은 잔여토지 50%는 용지(재고자산)로 대체하고 분양수익은 기업회계기준서 제12호 건설형공사계약의 회계처리에 준하여 총액으로 인식함

금융지주회사의 종속회사지분 취득에 따른 농특세의 회계처리

<질의요약>

◦ 회사는 금융지주회사법에 의한 금융지주회사로서 2005년 5월 B회사(금융지주회사의 자회사, 지분율 34.44%)의 계열사인 C사(금융지주회사의 손회사, 지분율 90.00%) 주식을 아래와 같이 취득하였음

<취득전>

지주회사

B사

C사

34.44%

90.00%

<취득후>

지주회사

B사

C사

34.44%

90.00%

◦ 지방세법 제105조 제6항에 의하면 법인의 주식을 취득함으로써 과점주주가 된 때에는 당해 법인의 부동산 등을 취득한 것으로 보아 취득세 납세의무가 발생하나, 조세특례제한법 제120조 제6항 제8호에 의거 금융지주회사의 경우에는 과점주주에 대한 취득세 규정이 적용되지 않는 것임. 그러나, 취득세 등 지방세 감면시 감면세액의 20%에 해당하는 농어촌특별세 신고 및 납부의무가 발생함

1. 회사가 부담한 농어촌특별세액의 회계처리는?

(갑설) 농어촌특별세액을 취득원가로 회계처리함

(을설) 농어촌특별세액을 비용으로 회계처리함

2. 상기 [질의1]의 답이 (갑설)이라면, 종속회사(C사) 순자산가액에 대한 당사의 지분해당액과 장부가액의 차액이 발생하게 되는데, 동 차액은 투자제거차액의 성격으로 생각됨. 동 투자제거차액을 기준서 제15호 문단 39.(라)에 의거 누적기타포괄손익으로 처리하고, 연결재무제표 작성시 동 투자제거차액은 자본잉여금으로 회계처리해야 하는지?

<회신요약>

◦ 지주회사가 B사로부터 C사지분을 매입하는 경우 지주회사는 B사가 계상하고 있던 C사지분의 장부가액을 취득가액으로 보아 대차대조표가액으로 계상하고, 매입가액과 장부가액과의 차액을 자본잉여금으로 계상하는 것이 타당함. 이 경우 회사가 C사주식의 취득을 위하여 지출한 농특세는 취득부대비용으로서 매입가액에 가산하는 것이 타당함

뮤추얼펀드 청산으로 인한 현물주식 인출시 수익인식

<질의요약>

◦ 회사는 2003.10.28 투자목적으로 1인 단독 뮤추얼펀드(구. 증권투자회사법)인 XX주식형사모펀드(당사지분율 100%)에 400억원을 투자하여 (주)OO주식 3.2%를 취득하였으며, 매도가능증권으로 분류하여 시가평가에 따른 평가이익은 자본조정 항목의 매도가능증권평가이익으로 계상하여 보유하고 있음

◦ 증권투자회사인 동 뮤추얼펀드가 투자하여 보유하고 있는 (주)OO주식을 전량 현물로 인출하여 당사가 직접 보유하고, 현물주식외의 콜론 및 예금 등에 투자된 유동자산은 해지하여 운용에 필요한 수수료를 공제한 후 현금으로 수령할 예정이며 당해 뮤추얼펀드는 관련 법적절차에 따라 청산하고자 함

◦ 상기와 같이 뮤추얼펀드의 청산으로 인한 잔여재산을 현물주식으로 인출시 수익인식 여부는?

<회신요약>

◦ 1인 단독 뮤추얼펀드의 청산에 따른 현물주식 인출시 비록 청산절차로 인하여 회사가 소멸하지만 실소유자의 변동이 없는 것으로 보아 분류의 변경 또는 자전거래와 같은 의미로 판단하여 배당일의 시가로 장부가액을 계상하고 장부가액과 원시취득가액과의 차이는 매도가능증권평가이익(자본조정)으로 계상하여 실제 처분시 매도가능증권처분이익(원시 취득가액과 매각가액과의 차이)을 인식하며, 유동자산(콜론, 예금)의 해지에 따른 운용수수료를 공제한 후 입금되는 현금수령액에 대해서만 운용수수료와 수입배당금으로 인식함

지분법 적용대상에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사A의 회사B에 대한 지분율은 20%미만이며, 아래의 인적교류를 제외하고는 기준서 제15호 문단 6에서 정한 다른 유형의 중요한 영향력은 해당 사항이 없을 경우, 다음 각각의 경우에 회사A의 입장에서 회사 B에 대하여 중요한 영향력을 행사할 수 있다고 판단하여 지분법 적용대상 회사에 포함해야 하는지?

1. 회사A의 등기이사가 회사B의 등기이사 중 1명 이상(이사회 구성원의 과반수는 아님)을 구성(상근임원인 경우 또는 비상근임원인 경우 각각 판단)하는 경우

2. 회사A의 등기이사가 회사B의 등기이사 중 1명 이상(이사회 구성원의 과반수는 아님)을 구성하고 있으며 이중 등기이사1인은 양회사의 대표이사인 경우

3. 회사A의 등기이사가 회사B의 등기이사 중 1명 이상(이사회 구성원의 과반수는 아님)을 구성(이중 회사A의 대표이사가 회사 B의 등기이사를 겸하고 있거나 회사 A의 대표이사가 아닌 등기이사가 회사 B의 대표이사를 겸하고 있는 경우 각각 판단)하는 경우

4. 회사A의 등기이사(대표이사)의 특수관계자(A회사의 등기/ 비등기 이사는 아님)가 회사B의 등기이사인 경우

5. 회사A의 등기임원(감사)이 회사B의 등기이사 중 1명 이상(이사회 구성원의 과반수는 아님)을 구성하고 있음

6. 회사A의 등기이사가 회사B의 등기이사(이사회 구성원의 과반수임)를 구성하고 있음

<회신요약>

◦ 질의 1․2․3․5․6의 경우 지분법 적용대상이며, 질의 4의 경우 지분법 적용대상이 아님

지분법이익에 대한 이연법인세부채 인식

<질의요약>

◦ 기준서 제16호 문단36,37,38에서 종속회사 및 지분법적용피투자회사의 지분에 대한 투자자산의 가산할 일시적차이에 대하여 아래의 두가지 요건이 모두 충족되는 경우에는 이연법인세부채를 인식하지 않는다라고 규정하고 있음

- 조건 1 지배회사가 일시적차이의 소멸시점을 통제할 수 있으며

- 조건 2 예측가능한 미래에는 일시적 차이가 소멸하지 않을 가능성이 거의 확실한 경우

◦ 그러나 문단37, A29와 A30, A31에서 과거 5년간 배당을 1회이상 배당한 경우에는 이연법인세부채를 인식하도록 규정하고 있음

1. 종속회사가 과거 5년간 1회이상 평균배당율로 배당하여 이연법인세부채를 인식할 경우에 이연법인세부채로 인식할 금액은 무엇인가?

2. 과거 5년간 1회 배당이 있는 경우 가산할 일시적차이 전체금액에 대하여 이연법인세부채를 인식한 이후 지배회사가 종속회사 주식을 향후 처분할 계획이 없고, 미래 5년 이상 배당을 하지 않는 경우에는 5년이 경과한 시점에 이전에 인식한 이연법인세부채의 환입여부

<회신요약>

1. 발생된 가산할 일시적차이 전체금액에 대하여 이연법인세부채를 인식하여야 함

2. 과거에 인식한 이연법인세부채는 5년이 경과한 시점에 기준서 16호 문단 36에서 설명한 두가지 조건을 충족한다면 이연법인세부채를 환입할 수 있음

피투자회사의 전기오류수정에 대한 지분법 질의

<질의요약>

◦ A법인의 해외 피투자회사인 B법인(지분율 100%)에서 전기 및 그 이전 기간에서 발생한 오류사항을 당기에 발견하여 현지의 회계처리기준에 따라 전기이월이익잉여금에 반영할 예정이나 A법인의 재무제표에 미치는 영향이 중대하지 아니하다고 판단되어 당기손실으로 처리할 경우 적정한 계정과목은?

(갑설) 지분법평가손실로 회계처리함

(을설) 전기오류수정손실로 회계처리함

<회신요약>

◦ (갑설)이 타당함

파산채권 중간배당금 수익인식 여부

<질의요약>

◦ A사(상호저축은행)는 전기에 B사 파산채권(액면 100억원)을 20억원에 취득(현재 장부가액 20억)하여 보유하고 있던중 당기에 1차 중간배당금 10억원을 수령하였음

◦ 한편, B사의 최근일자 파산법인이 법원에 제출한 정기보고서에 따르면 파산채권에 대한 추정배당률은 30%로 산정되어 있음

◦ 또한, 현재 해당 파산채권은 A사가 구입한 액면대비 20%보다 훨씬 높은 40%정도에 부실채권시장에서 거래되고 있는 사례가 다수 있으며, 이러한 이유는 파산채권에 대한 추정배당률이 보수적이라는 시장의 판단에 기인하고 있음

◦ 따라서 파산채권과 관련하여 당기말(2005.6.30) 현재 회사의 장부가액 20억원을 초과하여 향후 회수가능할 것으로 판단하고 있음

◦ 상기와 같은 경우 파산채권 중간배당금 관련하여 A사의 적정한 회계처리는?

(갑설) 현재 동 채권의 합리적으로 추정된 회수가능가액은 30억원으로, 채권의 장부가액(20억원)을 초과하는 10억원은 기업회계기준서에 따른 수익인식기준 ‘수입금액을 신뢰성있게 측정할 수 있고, 경제적 효익의 유입가능성이 매우 높음’을 충족하므로 당기 배당금 수령액 10억원은 전액 당기 수익처리

(을설) 채권의 회수가능성이 장부가액을 초과하는 것으로 추정되더라도 당기 배당금 수령액 10억원은 먼저 채권 장부가액과 상계하고, 채권 장부가액을 초과하여 회수되는 시점부터 수익으로 인식

(병설) 당기 배당금 수령액 10억원을 장부가액 회수분(10억원*(20억원/30억원)과 수익인식분(10억원*(10억원/30억원)으로 안분하여 계상함

<회신요약>

◦ (을설)이 타당함

인터넷쇼핑몰 쿠폰, 적립금의 회계처리

<질의요약>

◦ 회사는 제조업체로서 사업 다각화의 일환으로 인터넷전자상거래업을 추진하면서 회계처리방법에 대해 의문점이 발생되어 아래와 같이 질의함

회사

(쇼핑몰운영업체)

소비자

입점업체

①제품주문 및 입금

②배송의뢰

⑤판매수수료 세금계산서 발행

⑥판매수수료 제외한 물품대 입금

③배송

④제품에 대한 세금계산서등 발행

(1) 적립금

소비자가 회사 쇼핑몰을 이용시 이용실적에 따라 일정액의 적립금을 부여하며 회사 쇼핑몰 등록 상품 구입시 적립금 사용액 만큼 할인하여 구매할 수 있는 권리

(2) 쿠폰

회사 쇼핑몰의 판매활성화를 위해 소비자들에게 일정기준을(회원의 생일, 회원가입등) 적용하여 회사 쇼핑몰에서 상품구입시 일정액을 할인하여 구매할 수 있는 권리로서 입점업체와의 계약에 의한 것이 아니며 쇼핑몰 운영업체에서 쿠폰발행

(3) 즉시할인쿠폰

입점 업체와의 협의에 의한 할인판매 행사로 해당 품목들의 판매가를 할인하여 구매할 수 있는 쿠폰을 쇼핑몰을 통해 발행하되 입점업체에서 할인액을 부담하기로 협의

1. 적립금, 쿠폰, 즉시할인쿠폰 적용에 대한 매출/비용 적용방법

2. [질의1]에서 쇼핑몰운영업체의 수익금액을 적립금, 쿠폰을 차감하지 않은 판매수수료를 매출로 인식할 경우 적립금, 쿠폰에 대한 비용인식시기 및 회계처리방법

<회신요약>

◦ 회사가 고객의 이용실적에 따라 부여하는 적립금은 고객이 적립금을 사용함으로써 장래에 지출될 것이 확실한 비용을 합리적으로 추정하여 그 금액을 재무제표에 판매비와관리비 및 충당부채로 계상하고, 매 회계연도 말에 적립금 사용실적 및 유효기간 경과로 소멸된 적립금 등을 고려하여 추정치를 수정하여야 함

◦ 한편, 고객이 적립금을 사용하는 시점에는 당해 충당부채를 매출채권과 상계처리하는 것이 타당함

◦ 또한 회사가 고객에 부여하는 쿠폰은 고객이 쿠폰을 사용하는 시점에 매출액(직접판매) 또는 판매수수료(위탁판매)에서 차감하고, 즉시할인쿠폰의 경우에는 고객이 즉시할인쿠폰을 사용하는 시점에 매출액에서 차감(직접판매)하고, 판매수수료는 실제로 받을 금액으로 계상(위탁판매)하면 됨

지분법 회계처리 적용여부에 대한 질의

<질의요약>

◦ A, B, C 및 D사는 공정거래법상 계열회사이며, 아래 지분구조와 같이 출자관계를 형성하고 있으며 일부 임원 겸임 상태임

D사

10%

14%

23 %

9%

B사

A사

C사

※ 회사간의 지분구조

※ A사 → B사 : 직접 보유지분 6%, 종속회사를 통한 간접 보유지분 4%

※ A사의 최대주주 및 회장은 P1, B사의 최대주주 및 회장은 P2로 양사는 각각 독립경영체제임(인사/자금, 영업 등 모든 경영활동을 상호 독립적으로 수행) → 상호 경영에 대한 중대한 실질적인 영향력이 없음

◦ 임원(등기) 겸임 현황

성명	A사	B사	C사	D사
P1	대표이사(상근) 최대주주	이사(비상근) 최대주주	대표이사(상근)	대표이사(상근)
P2	이사(비상근)	대표이사(상근)	이사(비상근)	이사(비상근)
P3	이사(비상근)		대표이사(상근)
임원 총원 (감사 제외)	11	9	6	4

※ P1, P2는 각각 A사, B사의 단일 최대주주임

※ P1은 B사의 비상근 임원으로 B사의 이사회에 참여하지 않고 있으며,

P2는 A사의 비상근 임원으로 A사의 이사회에 참여하지 않고 있고, C사 또는 D사의 이사회의 활동에는 부분적으로 참여하고 있으나 극히 저조하여 피투자회사에 대한 실질적인 영향력은 없음

1. A사가 보유하고 있는 B사 주식을 지분법으로 평가하여야 하는지?

2. C사(D사)가 보유하고 있는 A사(C사) 주식에 대하여 지분법으로 평가하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 보유주식에 대하여 지분법을 적용하여 평가하는 것이 타당함

계열분리된 회사가 특수관계자에 해당되는지 여부

<질의요약>

◦ △△화재(이하 "회사")는 2005년 3월 중 '독점규제및공정거래에관한법률'(이하 "공정거래법") 및 동법 시행령의  '독립경영인정기준‘을 충족하여 ○○그룹(기업집단)으로부터 계열분리 되었음

◦ 위와 같이 3월중 계열분리된 이후 2005년 6월말로 종료하는 1분기 재무제표 공시시점부터 상기 ○○그룹 계열사(기업집단)는 △△화재의 특수관계자에서 제외되는지

<회신요약>

◦ △△화재와 기업집단 [○○]에 소속된 개별기업과의 특수관계 여부는 기업회계기준 제9조에 따라 판단하여야 하는 것이지 ‘독점규제및공정거래에관한법률시행령’에 따라 기업집단에서 제외된 법률적 행위에 의해 직접적인 영향을 받지는 않음

정부출연금 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 정부과제인 방산물자 개발에 대한 위탁연구개발협약을 체결하고 연구개발을 수행할 예정이며, 주요 협약내용은 다음과 같을 경우 정부로부터 수령하는 연구개발자금에 대한 회계처리는?

- 과제성격: 방산물자 위탁연구개발

- 협약목적물: 방산물자 유형물(H/W, 지원장비, 설계도면, 보고서 등)

- 협약형태: 위탁연구개발 과제에 대하여 방산원가규정에 따라 개발비를 산정, 협약을 체결하며 업체는 개발 완료 후 개발완료품을 정부에 납품하며 사업비는 정산함(Cost plus margin방식의 원가보상계약)

- 기술료 상환: 없음

- 관련 기술 및 기술자료 등 산업재산권: 정부 소유임. 이에 따라 연구개발물인 해당 기술자료의 활용 및 정부외 제3자에게 개발기술을 활용한 개발완료품을 납품하는 것은 정부의 관계부처에서 직접적으로 관리 통제함. 다만, 실제 해당 기술자료를 활용한 후속업무는 성격상 해당 과제를 수행한 회사만이 기술적으로 완수 가능할 것으로 예상됨

- 협약조건: 협약이행보증금, 지체상금 및 하자보증 부담

- 프로젝트 수행기간 : 5년 이상

<회신요약>

◦ 회사가 단순히 연구개발협약에 따른 용역을 수행하고 당해 연구개발협약의 결과물에 대해서 정부가 전적으로 통제하므로 연구비(정부출연금) 수령액은 용역의 제공에 따른 대가의 성격을 가지는 것으로 보아 기업회계기준서 제4호 문단20에서 규정하고 있는 일정 요건을 충족할 수 있으면 진행기준에 따라 용역수익으로 인식함

토지대금(양도소득세 상당액) 환수에 따른 회계처리

<질의요약>

◦ 회사는 주택건설사업자 면허를 소지한 법인으로 사업용 아파트 부지 매입시 토지소유자에게 토지대금 이외의 양도소득세를 매수자가 부담하기로 약정하고 토지비를 지급함(단, 양도소득세는 추정하여 지급하되, 추후 정산하여 초과지급액에 대해서는 매수자에게 반환하기로 약정함)

◦ 사업용부지를 2004년 12월에 매입하고 장부상 재고자산(건설용지)으로 분개하였으며, 2005년도 6월말에 분양을 시작하고, 매도자로부터 2005년도 7월 중순경에 양도소득세의 환불금액을 반환받음

◦ 양도소득세의 환불금액을 반환받은 금액을 재고자산(건설용지)에서 차감(회계처리)하는 것이 타당한지?

<회신요약>

◦ 매수자가 부담한 양도소득세의 반환금액은 재고자산(건설용지)에서 차감하는 것이 타당함

해외법인 원화표시 재무제표 작성시 환산방법

<질의요약>

◦ 회사는 몽골국(Mongolia) 소재의 기업체로서 회계기준은 국제회계기준을 적용하고 있으나 한국의 기업회계기준과 차이가 거의 없으며, 재무제표 작성시 기능통화는 소재국의 통화인 투그릭화(MNT)로 작성하고 있음

◦ 한편, 회사는 한국의 증권시장에 상장을 준비하고 있는 바, 한국의 투자자를 위하여 한국의 기업회계기준에 따른 원화표시 재무제표를 작성하려고 함

◦ 회사의 현황 요약

․ 기능통화 : 회사의 주된 매출 및 매입활동은 몽골국의 통화인 투그릭화(MNT)로 결제되며, 투자활동 및 재무활동은 주로 달러화(USD)로 결제가 이루어지고 있으며, 회사의 기본 재무제표는 소재국의 기능통화인 MNT로 작성되고 있음

․ 보고통화 : 회사는 한국의 증권시장에 상장을 준비 중에 있으며, 한국의 투자자(정보이용자)를 위하여 한국의 기업회계기준에 따른 원화표시 재무제표를 작성하려고 함

◦ 한국의 기업회계기준에는 해외지점 등의 외화환산에 대한 규정은 있으나, 독립된 개별 기업체의 재무제표에 대한 외환환산 규정이 없음. 상기의 경우 재무제표의 환산시 재무제표의 올바른 환산방법은 무엇인지? 또한 (을설)에 따라서 재무제표를 작성하고 금융감독원에 공시한다면 전자공시용 재무제표(대차대조표, 손익계산서, 이익잉여금처분계산서, 현금흐름표)의 통화는 무엇으로 해야 하는 것인지?

<회신요약>

◦ 기말환율을 적용하여 재무제표를 일괄하여 환산하는 것이 타당함

기업회계기준서 제16호 “법인세회계”에 대한 질의

<질의요약>

1. 기준서 제16호 문단 12(가)와 문단15에 대한 질의

․ B법인이 2005.1.1 A법인을 합병함

․ 2005.1.1 A법인의 대차대조표

B/S
자 산	10,000	부 채	7,000
		자본금	2,000
		이익잉여금	1,000
	10,000		10,000

․ A법인대 B법인의 합병비율은 2:1이며, B법인의 주식시가는 액면가액의 6배임

․ B법인은 합병시 A법인의 자산중 토지 3,000을 공정가액인 5,000원으로 계상함

․ B법인의 합병분개

(차) 자  산   12,000            (대)  부  채           7,000

영업권     1,000                 자본금           1,000

주식발행초과금   5,000

․ 세무조정

법인세법상 합병평가차익에 해당하는 토지평가차익 2,000에 대하여 익금산입하며, 동 액을 압축기장충당금으로 손금산입하기로 함

익금산입  :  합병평가차익  2,000  기타

손금산입  : 압축기장충당금 2,000  (-)유보

․ 상기 세무조정에 의해 손금산입되어 (-)유보로 처분된 금액에 대하여 이연법인세부채를 인식시 영업권금액을 증액시켜야 하는지 아니면 당기 법인세비용금액을 증액시켜야 하는지?

2. 기준서 제16호 문단 13(나)에 대한 질의

․ A법인이 2005년에 특수관계자인 대표이사로부터 시가 10,000인 토지를 15,000에 고가매입함

․ 회계처리

(차)  토   지    15,000        (대)  현   금     15,000

․ 세무조정

익금산입 : 부당행위계산부인 5,000  상여

손금산입 : 토  지  5,000  (-)유보

․ 상기 사례가 자산․부채가 최초로 인식되는 거래가 회계이익이나 과세소득에 영향을 주지 않는 경우에 해당하여 2005회계연도에 이연법인세부채를 인식하지 않는 것인지 아니면 인식하여야 하는지?

3. 기준서 제16호 문단 19에 대한 질의

․ 2005.1.1 전환사채 발행(3년 만기 일시상환 조건)

․ 액면가액 10,000으로 발행됨(액면이자율 3%, 매 연도말에 이자지급)

․ 전환권조정금액   1,800

상환할증금       1,200

전환권대가        600

․ 전환권조정금액은 매년 600씩 상각

․ 2005.1.1

① 회계처리

(차)  현   금     10,000         (대)  전환사채      10,000

(차)  전환권조정   1,800         (대)  상환할증금     1,200

전환권대가      420

이연법인세부채  180*

* 법인세율 : 30% 가정

② 세무조정

익금산입 : 상환할증금  1,200  유보

익금산입 : 전환권대가   600  기타

손금산입 : 전환권조정  1,800  (-)유보

․ 2005.12.31

① 회계처리

(차)  이자비용     900          (대)  전환권조정     600

현 금          300

② 세무조정

손금불산입 :  전환권조정  600  유보

③ 이연법인세 회계처리

(차) 이연법인세부채   180       (대)  법인세비용   180

․ 2006.12.31

① 회계처리

(차)  이자비용     900          (대)  전환권조정     600

현 금          300

② 세무조정

손금불산입 :  전환권조정  600  유보

③ 이연법인세 회계처리

(차) 이연법인세자산   180       (대)  법인세비용   180

․ 2006.12.31에 전부 전환된 경우(전환자본금 5,000)

① 회계처리

(차)  이자비용     900          (대)  전환권조정     600

현 금          300

(차)  전환사채      10,000      (대)  자본금           5,000

전환할증금     5,000            전환권조정         600

전환권대가      420            주식발행초과금    6,020

② 세무조정

손금불산입 :  전환권조정  600  유보

손금불산입 :  전환권조정  600  유보

손금산입   :  상환할증금 1,200  유보

손금불산입 :  주식발행초과금 600  기타

③ 이연법인세 회계처리

없음

․ 상기의 사례에서 이연법인세 회계처리가 타당한지?

<회신요약>

1. 기업결합으로 인한 이연법인세부채를 인식시 영업권금액을 증액시키는 것이 타당함

2. 제시된 사례에서 대표이사로부터 고가로 매입한 가액이 기업회계기준상 취득원가를 구성한다면, 최초로 인식되는 거래가 회계이익이나 과세소득에 영향을 주지 않는 경우에 해당하여 2005회계연도에 이연법인세부채를 인식하지 않는 것이 타당함

3. 2006.12.31 전환시 이자비용중 손금부인되는 부분(전환권조정)에 대한 이연법인세를 인식하고, 전환시 기계상된 이연법인세자산․부채는 주식발행초과금으로 대체하는 것이 타당함

재고자산 저가법 적용에 관한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 원재료(광물)을 수입하여 A,B,C,D 등 4개의 제품을 제조․판매하는 회사로서, 단위당 300불의 높은 가격으로 구입한 원재료가 현재는 200불로서 현저히 하락을 하였음

동일한 원재료를 투입하여 만들어지는 제품이 A,B,C,D일 경우에, A제품은 시가가 원가보다 높고 B,C,D제품은 시가가 원가보다 낮을 때, 원재료의 저가법에 의한 평가는 어떻게 이루어져야 하는지? (예를 들면 제품별로 비율을 구해서 제품 B,C,D에 투입되었거나 투입될 원재료에 대해서만 저가법을 평가할 수 있는지)

<회신요약>

◦ 동일한 원재료에 대하여는 저가법 적용여부를 동일하게 적용하여야 하는데, 4개의 제품의 시가와 원가를 비교한 결과 통일된 결론이 나오지 않는 경우 원재료 투입비율대로 가중치를 두어 제품의 시가와 원가를 산출하여 비교하여 저가법 평가여부를 결정하는 것이 타당함

지상권의 자산성 및 내용연수에 대한 질의

<질의요약>

◦ A사(시행사)는 B(토지소유주)의 토지에 대규모 건물을 신축하여 일부(건물별로 구분가능함)는 분양을 하고, 일부는 임대목적으로 사용 계획임

- A사(지상권자)는 B(지상권설정자)의 토지에 대하여 99년의 기간에 대해서 지상권을 설정하였으며, 토지 사용료로 건물의 사용가능일로부터 5년이 지난 시점부터 매년 일정금액(당해연도 공시지가의 일정비율)의 사용료를 지불하여야 함

지상권 설정계약의 주요내용

○ 지상권의 설정

- 갑은 을에게 본건 토지의 전부에 대하여 지상권을 부여한다.

○ 지상권의 목적

- 을은 본건 토지상에 석조, 석회조, 연와조 또는 이와 유사한 견고한 건물이나 수목을 소요할 수 있다.

○ 존속기간

- 본건 지상권의 존속기간은 본 계약체결일로부터 만 99년이다.

- 갑,을의 합의에 따라 본건 지상권은 갱신되거나, 존속기간이 연장될 수 있다.

○ 제4조 지료

- 본 계약 체결일로부터 본건 토지상에 을이 건축 예정인 건물들 중 연면적이 가장 큰 건물의 사용승인을 받은 날부터 만 5년이 경과한 날까지는 무상을 한다.

- 본건 토지상에 을이 건축예정인 건물들 중 연면적이 가장 큰 건물의 사용승인을 받은 날부터 만 5년이 경과한 날이 속하는 년도의 12월31부터, 매년 12월31일에 당해연도 공시지가의 3.5%에 해당하는 금액을 당해연도 지료로 지급하되, 위 기간이 역수상 중간에 시작하거나 종료할 경우에는 일할 계산한다.

상기 약정의 회계처리방법은?

<회신요약>

◦ 지상권 설정계약은 자산성(무형자산)은 충족하나 회계정보의 신뢰성을 충족하지 못하므로, 지료의 지급시점에 당기비용으로 처리하는 것이 타당함

공동구매(내수구매, 수입) 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사(A사)는 원자재를 구매할 때 당사의 소요분 외에도 다른 회사 B, C사의 원자재도 공동으로 구매하고 있음

◦ 내수구매 거래형태

- 내수구매시에는 회사가 B, C사를 대신하여 구매처와 일괄적으로 계약을 체결하고, 공급자는 B, C사의 구매물량은 B, C 사에 직접 운송하고, 세금계산서, 거래명세표도 B, C사에 직접 발행함

- 매입대금은 당사가 B, C사로부터 받아서 일괄적으로 지급하고 있는데, B, C사가 매입대금 채무불이행시에도 당사는 대신 지급하여야 함.

◦ 원자재수입 거래형태

- 수입시에는 회사(A사)의 명의로 L/C 1건이 개설되는데, 내수구매와 마찬가지로 통관시 B, C사에 실물이 직접 공급되며, 수입세금계산서도 B, C사에 대해서 직접 발행됨.

- 매입대금은 Usance 이자를 포함해서 B, C사로부터 받아서 상환하고 있는데, B, C사가 매입대금 채무불이행시에도 당사는 대신 지급하여야 함.

1. 내수구매 중 총 매입액 1000원, A사 매입액 700원, B․C사 매입액 300원인 경우의 적절한 회계처리는?

구분	회계처리	이유
갑설	․구매시 재고자산 700 / 매입채무 700	․회사와 B, C사가 각각 개별적으로 매입에 대하여 지급의무가 있으므로 회사 매입분 700만 매입채무로 계상하고 나머지300원에 대해서는 지급보증으로 주석 공시하는 것이 타당함.
을설	․구매시 재고자산 700 / 매입채무 1000 미수금 300 /	․회사가 구매처에 대하여 채무를 이행할 직접적인 책임이 있으므로 총액으로 매입채무를 계상하고 B, C사로부터 받을 매입대금은 미수금으로 계상하는 것이 타당함.

2. 수입구매의 경우 총 수입액 1,000원, 회사(A사) 수입액 700원, BㆍC사 수입액 300원인 경우의 적절한 회계처리는?

구분	회계처리	이유
갑설	․구매시 재고자산 700 / 매입채무 700 ․L/C Nego시 매입채무 700 /단기차입금 700	․회사와 B, C사가 각각 개별적으로 매입에 대하여 지급의무가 있으므로 회사매입분 700만 매입채무로 계상함. ․L/C가 Nego되더라도 실질적으로 회사가 부담해야 할 부분인 700만 차입금으로 계상함. 단, B, C사로부터 받을 매입대금은 우발부채 및 지급보증으로 주석에 기재하는 것이 타당함.
을설	․구매시 재고자산 700 / 매입채무 700 ․L/C Nego시 매입채무 700 /단기차입금 1000 미수금 300 /	․회사와 B, C사가 각각 개별적으로 매입에 대하여 지급의무가 있으므로 회사매입분 700만 매입채무로 계상함. ․L/C가 Nego시 회사는 은행에 지급할 Usance차입금 1,000을 단기차입금으로 계상하고 B, C사로부터 받을 매입대금은 미수금으로 계상하는 것이 타당함.
병설	․구매시 재고자산 700 / 매입채무 1000 미수금 300 / ․L/C Nego시 매입채무 1000 /단기차입금 1000	․회사가 은행에 대하여 매입대금 지급의무를 부담하므로 총 매입액을 매입채무로 계상하고, 동시에 B, C사로부터 받을 매입대금을 미수금으로 계상함. ․L/C가 Nego되는 시점에 매입채무 전액을 Usance단기차입금으로 대체하는 것이 타당함.

3. 질의2의 타당한 회계처리가 을설과 병설인 경우, Usance 차입금(180days)의 이자비용이 100원(당사 70원, BㆍC사 30원)이며, 회사가 B, C사로부터 이자비용에 해당하는 금액을 받아서 지급하는 경우의 적절한 회계처리는?

구분	회계처리	이유
갑설	․이자 수취시 현금 30 / 예수금 30 ․이자 지급시 이자비용 70 / 현금 100 예수금 30 /	․실질이 B, C사의 이자비용을 예수하여 대납하는 것이므로 이와 관련한 이자수익과 이자비용을 인식하지 않음.
구분	회계처리	이유
을설	․이자 수취시 현금 30 / 이자수익 30 ․이자 지급시 이자비용 100 / 현금 100	․A사가 Usance차입금 총액을 장부에 기재하게 되므로 이에 대응하여 총 Usance차입금에 대한 이자비용을 장부에 계상함.

<회신요약>

1. (을설)에 따라 회계처리 하되, 구매대행 분 300은 ‘매입채무’가 아닌 ‘미지급금’으로 계상함

2. (병설)에 따라 회계처리 하되, 구매 시 구매대행 분 300은 ‘매입채무’가 아닌 ‘미지급금’으로 계상하여 L/C Nego 시 매입채무 700과 미지급금 300을 단기차입금 1000으로 대체함

3. (을설)에 따라 회계처리 하는 것이 타당함

지분법 적용범위에 관한 질의

<질의요약>

◦ B은행은 2005년 벤처기업육성에관한특별조치법에 따라서 ○○사모조합을 구성하였음 (2005.6.30 현재 동 조합은 아직 투자를 하지 않고 있는 상황임)

- 2005.6.30 현재 동 조합의 출자자별 출자비율은 다음과 같음

구 분	조합원명	출자비율	출자금액
업무집행 조 합 원	A Ltd.	-
유한책임 조 합 원	○○인베스트먼트	15.93%
	B 은행	14.97%
	○○공단(특별조합원)	40.31%
	○○공제회	28.79%
계		100.00%	약 500억원

- 업무집행조합원인 A Ltd.는 ○○인베스트먼트와 ○○캐피탈이 출자한 SPC이며, 업무집행조합원이 조합의 투자 및 자산의 관리, 운영을 전담하도록 규정되어 있으며 업무집행조합원은 조합운영의 투명성과 객관성 확보를 위하여 투자심의위원회를 설치해야 하고, 업무집행조합원이 투자를 하기 위해서는 투자심의위원회의 심의를 거쳐야 함

- 투자심의위원회는 B은행과 ○○캐피탈, ○○인베스트먼트가 각각 2인씩 참여하고 외부전문가 1인이 추가로 참여하여 총 7인으로 구성되며, 또한 동 조합의 대표펀드매니저는 B은행, ○○인베스트먼트 및 ○○캐피탈에서 각각 1인씩 담당하며 대표펀드매니저는 '조합의 업무를 수행할 책임이 있는 자'라고 규약에 규정되어 있음

◦ B은행이 조합에 출자한 출자금의 지분법 적용 여부?

<회신요약>

◦ 출자금에 대하여는 지분법 적용하여 평가하는 것이 타당함

매도가능증권평가이익에 대한 이연법인세부채 인식여부

〈질의요약〉

◦ 회사의 현황은 다음과 같음

- 세무상 이월결손금 10,000

- 매도가능증권평가이익(자본조정) 1,000

- 법인세비용차감전순이익 2,000 이며, 세율은 30%로 가정함

- 상기 이월결손금에 대하여 이연법인세자산의 실현가능성이 낮아 이연법인세 자산으로 인식하지 아니함

- 매도가능증권평가이익 이외의 일시적차이는 없는 것으로 가정함

◦ 상기 매도가능증권평가이익 1,000의 법인세효과 300에 대하여 이연법인세부채로 인식하여야 하는지?

〈회신요약〉

◦ 매도가능증권평가이익의 가산할 일시적차이에 대하여 이연법인세부채를 인식하여야 하며, 세무상결손금에 대한 차감할 일시적차이는 세무상결손금의 이월공제가 적용되는 기간에 소멸될 것으로 예상되는 가산할 일시적차이 한도내에서 이연법인세자산으로 인식하는 것이 타당함

유형자산의 취득원가

<질의요약>

◦ 건설사업본부에서 공사건에 대하여 외주건설사와 계약후 공사를 시공하고 있음

◦ 건설사업본부에서는 인허가용지팀, 토목팀, 건축인테리어팀, 기계설비팀, 전기설비팀. 조경팀이 건설에 대한 기획, 설계, 발주, 공사시공감독 및 공정관리를 하고 있으며, 건설사업본부 직원에 대하여 급여 및 제반 복리후생비, 경비등을 건설중인 자산으로 지출하고 있음

◦ 상기의 직원에 대한 급여 및 제반경비를 기업회계기준서 제5호에 의거한 유형자산의 취득원가에 포함시켜 건설중인 유형자산이 완공시 취득원가에 포함되는지, 아니면, 유형자산을 취득 또는 사용가능한 상태로 준비하는 과정과 직접 관련이 없는 일반관리비나 경비들은 유형자산의 취득원가에 포함하지 않는지

<회신요약>

◦ 인허가용지팀, 토목팀, 건축인테리어팀, 기계설비팀, 전기설비팀, 조경팀이 건설에 대한 기획, 설계, 발주, 공사시공감독 및 공정관리를 수행하는 과정에서 발생하는 제경비로서 당해 공사와 관련하여 필수적으로 발생하는 비용은 유형자산 완공시 유형자산의 취득원가에 포함하는 것이 타당함

회사선택형주식매입선택권 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사의 주식매입선택권은 주식교부, 차액보상의 방법 중 회사의 사정에 따라 선택할 수 있음

◦ 기존에는 주식매입선택권 행사시 주식을 교부(자기주식)했으며, 현재 주식매입선택권 행사에 대비하여 자기주식 약 31만주를  보유하고 있음

◦ 그러나 2005.8월 중 이사회에서 미교부된 자기주식을 모두 소진한 후에는 차액보상형으로 이행방법을 변경하기로 결의하였음

◦ 당반기말 현재 권리부여 주식수는 3,265,469주(행사기간 도래 1,326,836, 행사기간 미도래 1,938,633주)

◦ 자기주식이 남아 있는 상황에서 이행방식이 현금결제로 변경된 경우 회계변경 회계처리의 대안과 회계변경 회계처리 시점은?

(갑설) 자기주식 31만주가 모두 소진되는 시점까지는 현재와 동일하게 회계처리(공정가액접근법)하고, 자기주식이 모두 소진된 시점에서 차액보상형주식매입선택권(내재가치법)으로 변경(회계추정의 변경)

(을설) 이사회 결의일 시점을 중심으로 기존에 권리가 부여된 주식매입선택권 중 자기주식 보유수량에 해당하는 만큼은 종전과 동일하게 회계처리(공정가액접근법)하고, 보유수량을 초과하는 그 외의 주식매입선택권은 차액보상형으로 회계처리(내재가치법)

․ 주식교부형으로 처리될 것으로 예상되는 대상의 선정은 합리적으로 가정하여 판단

․ 예를 들면, 행사기간이 도래했으며 행사가격이 기준시가 및 다른 주식매입선택권의 행사가격보다 낮으며 행사가능 만료일이 빠른 주식매입선택권이 우선적으로 행사되는 것으로 가정

․ 만약 자기주식으로 교부될 것으로 가정한 것이 차액보상의 방법으로 행사될 경우 별도의 수정 회계처리

<회신요약>

◦ 실질적으로 주식매입선택권이 현금으로 보상될 것이라는 합리적 확신이 있는 경우에는 (을설)에 따라 회계처리 하는 것이 타당함

기부채납예정자산 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 2003년 1월에 세계의 유명한 건축물의 축소모형을 테마로 하는 유원지를 설치하여 기부채납하기로 00시와 협약을 맺음

◦ 00시의 토지위에 건축 중 2003년 11월에 테마공원을 임시 개장하였으며, 2004년 5월에 준공 완료함

◦ 그러나 00시와의 기부채납 관한 구체적인 협약사항들에 관하여 이견이 있어 현재까지 기부채납이 지연되고 있는 상황임.

1. 이러한 상황에서 기부채납자산의 적절한 계정과목 및 대체시점은?

(갑설) 건축물에 대한 등기는 회사로 되어있으며, 회사가 현재 소유권을 주장할 수 있고, 사용하고 있는 자산은 건축물 및 조형물등 유형의 자산이므로 유형자산으로 계상하여 감가상각함

무형자산인 사용수익기부자산으로의 대체 시점은 00시와 기부채납에 관한 실시협약이 맺어진 이후, 법적으로 사용권을 보장받을 수 있는 시점인 기부채납 계약일이 되어야 함.

(을설) 00시와 회사와의 기부채납에 관한 실시협약이 이루어진 것은 아니지만 최초 테마파크시설의 설립이전부터 기부채납은 사실상 확정됨.

이러한 기부채납을 조건으로 회사는 00시 소유 토지를 무상으로 사용하고 있는 것이며 기부채납이 이루어지지 않을 경우 토지는 건축물 및 조형물등의 설치 이전의 상태로 원상회복되어야 하므로 기부 채납 계약체결 전이라도 적절한 시점에 무형자산으로 대체되어야 함

2. (을설)이 맞다면, 무형자산으로의 대체시점은 00시의 무상사용기산일(이날로부터 20년 예상)인 2003년 11월인지, 아니면, 완공일인 2004년 5월인지?

<회신요약>

◦ 테마파크 건설은 궁극적으로 테마파크운영권 획득을 위한 부수적인 활동으로 볼 수 있으므로 건설 중 지출되는 공사비는 무형자산으로 계상하는 것이 타당함. 또한 동 무형자산은 실질적으로 관람서비스가 제공되는 임시개장일부터 상각하여야 하며 임시개장일 이후 발생하는 공사비는 자본적 지출로 보아 무형자산에 가산하는 것이 타당함.

토목공사비의 자산분류에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사의 주요사업은 아파트 등 주택의 분양 및 임대사업이며, 주택의 취득원가는 아래 산식에 따라 결정하고 있음

주택취득원가*= 건물원가(건축, 기계, 전기, 조경) + 토지원가(용지비, 도시기반공사비**, 단지내 토목공사비***, 용지비이자) + 건설간접비 + 건설자금이자

*   임대주택의 취득원가 중 건물원가 해당분은 향후 감가상각대상이 됨

**  공원, 단지 외곽도로 등 지구내 기반시설공사 및 대지조성공사

*** 건물 및 구축물의 건설을 위한 기초공사로 단지내 조성공사 및 토목설비공사로 구분되며 공사는 현재까지 이를 전부 토지의 취득원가로 계상하고 있음

- 위 산식 중 단지내 토목공사비에는 토공사, 지장물 철거공사, 배수공사,      포장공사, 옹벽공사 등 다양한 형태의 세부공사가 이루어지고 있는 경우, 토목공사비에 대한 회계처리는?

단지내 토목공사비

※ 다음 항목들은 부지 조성이 완료된 이후부터 발생함. 단, 지장물 철거공사는 당사에서 직접 부지조성을 하는 경우 발생

□ 단지내 조성공사

◦ 토공사 : 건물 등의 진출입을 위한 단지내 절․성토 공사

→ 설계에 따라 부지 고름작업이나 관로를 묻기 위한 터파기 작업

◦ 지장물 철거공사 : 아파트 부지내 기존가옥 및 구조물의 철거 작업

◦ 배수공사 : 단지내의 우수(빗물) 처리시설로 단지 외곽 우수간선 시설에 연결하는 관로설치공사(흄관, 멘홀, 빗물받이 등)

◦ 포장공사, 단지내 보행로 : 단지내 차량 및 보행자의 편익을 위한 시설공사

→ 주차장, 보도블럭

◦ 옹벽설치 : 건물 및 부대시설 설치를 위한 단지내 옹벽공사

→ 단차(단지내 부지 높낮이)극복을 위한 옹벽공사

◦ 부대시설공사 : 단지내 담장, 계단설치 등 단지조성을 위한 부대공사

◦ 중기운반 : 포장공사 등에 필요한 중기 운반비

◦ 구조물 터파기 : 건물 및 부대시설의 공사를 위한 터파기 공사

→ 지하주차장, 아파트 건설을 위한 터파기

◦ 주요자재 : 상기 공사 등에 필요한 레미콘, 철근 등

◦ 기타공사 : 세륜시설 설치 등 상기 공사 등을 위한 부대공사

□ 단지내 토목설비공사

◦ 오수시설공사 : 입주 후 건물에서 발생될 생활 오수를 배출하는 관로 설치공사

→ 오수 관로 공사

◦ 지하저수조 설치공사 : 입주민에게 공급될 생활용수를 담는 물탱크 시설공사

◦ 급수간선시설 : 단지입구에서 지하저수조(물탱크)로 연결하는 급수 배관공사

◦ 공동구 공사 : 각 세대로 연결하는 전기, 배관 등 기본시설

→ 전기, 온수, 급수

◦ 정화조 시설 : 오수, 배수 관련 정화시설 공사

<회신요약>

◦ 토지의 취득원가는 토지취득 및 토지를 본래의 목적에 사용할 수 있도록 하는데 투입된 모든 원가로 구성되므로 현행 단지내 토목공사비 중 토지를 본래의 목적에 사용할 수 있도록 하는 성격의 토공사와 지장물 철거공사에 투입된 비용은 토지로 계정분류하고 기타의 공사들에 투입된 원가는 그 성격상 대지조성 공사가 완료된 후 건물 등을 건설하기 위한 원가이고 시간의 경과에 따라 경제적 효익이 감소된다고 판단되므로 토지외에 다른 계정과목으로 분류 후에 감가상각하는 것이 타당함

부가가치세 추징에 대한 회계처리 질의

<질의요약>

◦ 회사는 12월 결산법인으로서 2005.6월~2005.7월에 세무조사를 받고 결과통지서를 8월에 수령하였으며 현재 과세전적부심사를 청구 중

◦ 세무조사 결과 과거 공통매입세액 안분계산에서 매입세액 공제를 받은 호텔관련 매입세액에 대하여 2차 안분 기준을 추가로 적용하여 매입세액 불공제 처분을 받음

※ 회사는 VIP고객에게 호텔에서 무료 숙박할 수 있도록 하였고 관련비용을 판관비로 계상하였는데, 세무조사결과 동 서비스 제공을 세무상 매출로 보아 과세비율이 높아지자 부가가치세 등을 추징 받았음

◦ 또한, VIP고객에게 제공되는 고객운송비나 입장권 대납액, 숙박비 대납액 등이 접대비 처분 등을 받아 부가가치세와 법인세 등의 추징을 통보 받았음

1. 상기의 추징세액을 오류수정으로 보아야 하는지 아니면 추정의 변경으로 보아 회계처리를 해야 하는지

(갑설) [해석적용사례 2001-2, 법인세환급액․추납액의 회계처리]에 의거 매입세액의 안분 계산, VIP 고객 숙식비 등의 접대비 간주 등은 전기이전의 회계상의 오류가 아니므로 추정의 변경으로 회계처리

(을설) 추징세액은 과거 해당 사안에 대한 사실판단의 오류라 볼 수 있으므로 오류수정으로 회계처리하고 중대한 오류인 경우 관련 추징세액을 해당연도에 반영하여 전기이전 재무제표를 재작성

2. 질의 1에 대한 결론이 갑설인 경우, 상기의 추징세액 중 유형자산의 취득시 발생하는 부가가치세 매입세액과 취득세 등 자산의 취득원가를 구성하는 금액에 대한 회계처리 방법은?

(갑설) 자본적 지출로 보아 추징세액 중 자산관련 부가가치세 매입세액이나 취득세 등은 자산의 취득원가로 회계처리하고 잔존내용연수 동안 상각

(을설) 과거재무제표와의 비교가능성을 위해 추징세액을 영업외손익으로 반영

<회신요약>

1. (갑설)에 따라 회계처리

2. (을설)에 따라 회계처리

기부금 및 근로복지기금 출연 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 은행은 일반기업과 동일하게 공공단체, 정부 또는 지방자치단체 및 사내복지기금에 기부금을 출연하고 있음

- 기업회계기준 제47조에는 기부금을 영업외비용으로 회계처리하도록 되어 있으며, 은행업회계처리준칙에는 추가적인 언급 없음

- 한편, 은행회계해설(2001.1월)에는 다른 기부금에 대한 언급은 없으며 사내복지기금출연금만 영업비용(경비)로 처리하도록 되어 있으며

- 금융감독원 업무보고서용 손익계산서에도 사내복지기금출연금만 영업비용 중 경비항목의 일부로 포함하고 있음

◦ 은행이 부담하는 기부금(사내복지출연금 포함)의 적절한 회계처리방법은?

(갑설) 모든 기부금(사내복지출연금 포함)을 영업외비용으로 처리

(을설) 사내복지출연금을 제외한 기부금만 영업외비용으로 처리

(병설) 모든 기부금을 영업비용(경비)로 처리

<회신요약>

◦ 사내근로복지기금 출연금은 기부금(寄附金)으로 보기 어려우며 오히려 회사가 복지혜택을 위해 직접 자금을 집행하는 것과 실질이 같으므로 복리후생비 등의 영업비용으로 회계처리 하고 기부금은 종전과 동일하게 영업외비용으로 회계처리하는 것이 타당함.

석산취득시의 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 골재, 레미콘 및 콘크리트제품의 제조를 주요 사업으로 하는 회사로서 레미콘 및 콘크리트를 제조하기 위해 골재가 주요 원재료로 투입되는 바, 회사는 석산을 취득한 후 수년 동안 골재를 채굴하여 레미콘 등의 원재료로 사용하거나 직접 판매하고 있는데, 현재까지 석산 취득 당시 지불한 대가를 토지로 계상하고 있음. 회사의 이러한 회계처리가 옳은지?

<회신요약>

◦ 합리적인 방법으로 토지가액과 석산 채굴권가액을 구분 가능하다면 각각 유형자산 및 무형자산으로 계상한 후, 골재 채굴시 석산채굴권을 생산량비례법 등의 합리적인 방법으로 상각하고 이를 레미콘의 원가에 반영함

분유재고 평가에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 유가공업체로서 우유와 분유, 생크림, 버터 등의 가공품을 생산하고 있으며 연말에 분유 등이 재고자산으로 계상됨

◦ 분유 중 일부는 가공우유, 요구르트 등의 제품에 원재료로 투입되고 일부는 타 업체에 판매 (2005년 1~9월 기간 중에 자체 사용량과 판매량의 비율은 40:60정도)

◦ 현재 분유의 시가는 제조원가 보다 낮으나 동 재료가 투입된 가공우유, 요구르트 등의 시가는 제조원가 보다 높음

1. 연말 분유재고 중 일부는 원재료로 사용되고 일부는 제품으로 판매하고 있는데 기말 재무제표에 제품판매량과 원재료 사용량의 비율 등을 객관적인 자료에 의해 제품(타사 판매)과 원재료(당사 사용)으로 구분하는 것이 타당한지 여부

2. 분유재고를 제품과 원재료로 구분이 가능하다면, 원재료의 경우 원재료를 투입하여 완성되는 제품의 시가가 제조원가 보다 높으므로 저가법을 적용하지 않을 수 있는지 여부

3. 원재료에 대해서도 저가법을 적용하여 ‘현행 대체원가’로 평가한다면 본 조합의 경우는 외부에서 매입할 가능성이 없는 바, 재생산 가격을 적용하여 평가하는 것이 타당한지 여부

<회신요약>

1. 분유가 판매되거나 원재료로 투입되는 비율을 합리적인 방법에 따라 신뢰성 있게 추정할 수 있다면 사용목적에 따라 제품(타사 판매용)과 원재료(우유, 요구르트 등에 투입용)로 구분하여 표시할 수 있음

2-3. 원재료에 대해서는 저가법을 적용하지 않는 것이 타당함

유상감자시 원가법적용 매도가능증권의 회계처리

〈질의요약〉

◦ 회사(중소기업)가 보유한 매도가능증권의 장부가액은 80백만원이며, 당기중 투자대상회사가 유상감자(균등감자, 감자비율 44%, 주당감자액은 액면가액임)를 결의하였으며, 회사가 수령할 유상감자대금은 200백만원임

◦ 투자대상회사는 2004년말까지는 대만의 Emerging market(제3시장)에 상장되어 있었으나 2005년중 자진 탈퇴하였음

◦ 회사는 중소기업기본법에 의한 중소기업으로 기업회계기준서 제14호 중소기업회계처리특례를 적용할 수 있음

◦ 상기의 유상감자에 대한 회계처리는?

(갑설) 지분의 일부 매각으로 처리하고 처분손익을 인식

중소기업회계처리 특례기준에 따라 원가법을 적용하는 것으로 기본으로 하여 비상장주식의 일부(44%)를 매각한 것으로 처리하여 35백만원(=80백만원×44%)을 원가회수로 장부가액을 차감하고 165백만원을 처분이익으로 인식함

(을설) 전액을 원가차감하고 처분손익을 인식

중소기업회계처리 특례기준에 따라 원가법을 적용하는 것으로 기본으로 하여 회계연구원 질의회신 “(질의회신 01-069) 유상감자에 따른 투자자의 회계처리”를 따라 상장사의 일부 유상감자시 현금수취액을 우선적으로 장부가액에서 차감하도록 규정되어 있음. 이에 따라서 80백만원의 원가를 전액 회수로 처리하여 차감하고 120백만원을 처분이익으로 인식함. 매도가능증권의 장부가액은 0원으로 비망기록으로 관리됨

〈회신요약〉

◦ (을설)이 타당함

[금융업]

경쟁제한적 자전거래 여부에 대한 질의

<질의요약>

◦ 2004년 12월말 현재 회사가 매도가능증권으로 계상하고 있던 CBO(Collateral Bond Obligation)에 대해서 2005년 중에 2～3개의 매입선으로부터 견적을 받아 이중 견적가가 가장 높은 은행에 매도한 후, 은행은 동 CBO를 다시 별도의 SPC에 매도하고, 동 SPC는 다른 금융상품과 함께 이 CBO를 repackaging하여 신상품을 구성한 후 이를 전액 회사에 매도할 계획임. 회사가 은행에 CBO를 매도한 SPC가 재구성한 상품을 매입하기까지 걸리는 시간은 약2～3일정도 걸릴 것으로 예상하고 있으며, Repackaging한 상품은 상기의 CBO와 액면 USD15,000,000인 Zero-Coupon bond로 구성될 것임. 또한, CBO의 매도시 실제로 매도대금은 수수하는 경우

◦ 기업회계기준서 제8호(유가증권)에서 규정하고 있는 매도손익을 인식할 수 없는 ‘경쟁제한적 자전거래’에 해당되는지?.

<회신요약>

◦ 동 예상거래로 인하여 매도가능증권의 수익창출활동이 종료되었다고 판단되지 않으며, 경쟁제한적 자전거래로 볼 수 있어 매매손익을 인식하는 것은 타당하지 않음

미보고발생손해액 적립비율에 대한 질의

<질의요약>

◦ 2004년 7월 9일 보험업감독규정 및 보험업감독업무시행세칙이 개정됨에 따라 당기부터 생명보험 및 장기손해보험에 대하여 미보고발생손해액을 지급준비금으로 계상하여야 하는바, 생명보험과 장기손해보험의 미보고발생손해액을 계상함에 있어 그 설정율 적용은?

<회신요약>

◦ 보험관련 법규 및 보험업감독규정, 보험업감독업무시행세칙등에 제시된 책임준비금 산출기준에 따라 책임준비금을 적립하는 것은 ‘기업회계기준 제2조 및 제3조에 위배되지 아니하는 범위내의 공정․타당하다고 인정되는 업계의 회계관행’으로 볼 수 있으므로, 보험업감독업무시행세칙에 의한 비율인 3%(생명보험), 5%(손해보험)를 적용하여 미보고발생손해액을 계상하는 것이 타당함

부동산투자신탁의 투자재산(부동산)의 감가상각대상여부 질의

<질의요약>

◦ 간접투자자산운용법(이하 ‘간운법’)에 의해 설정된 부동산투자신탁의 투자재산인 부동산이 감가상각대상인가?

<회신요약>

◦ 부동산투자신탁에서 투자한 부동산에 대하여 감가상각을 하지 않는 것이 타당함.

충당부채 인식여부에 대한 질의

<질의요약>

◦  은행의 前 직원(사고자)의 사기사건으로 인하여 서울 중앙지방법원이 사고자의 사용자로서 사고자 행동의 일부 책임이 있다며 소송금액(562억원)의 60% 내지 70%에 해당하는 약392억원을 지급하라는 1심 판결을 송달받았으나 은행이 이에 불복하여 서울고등법원에 항소장을 제출한 경우 충당금의 설정 시기는?

<회신요약>

◦ 기업회계기준서 제17호 ‘충당부채와 우발부채ㆍ우발자산’ 문단9.에 따라 회계처리하는 것이 타당하며, 1심 소송에서 일부 패소하고 항소한 경우에도 1심판결을 번복할 수 있는 명백한 사유가 있는 경우를 제외하고 동 기준서 제17호 문단9.의 충당부채로 인식하는 것이 타당함.

프로젝트파이낸싱수수료의 계정분류에 대한 질의

<질의요약>

◦ 상호저축은행이 프로젝트파이낸싱계약(택지분양사업 관련 대출지원 약정서)에 의하여 받기로 한 프로젝트파이낸싱 수수료의 미회수분에 대한 회계처리 및 동 미회수분에 대한 대손충당금설정대상여부에 대한 것임

<회신요약>

◦ 유효이자율법에 따라 대출기간동안 이자수익으로 인식되는 대출부대수익의 미회수분은 ‘미수수익’으로 회계처리하고, 상호저축은행업회계처리준칙 문단26.에 따라 대손충당금을 설정하는 것이 타당함.

소멸시효완성된 휴면보험금 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 지급준비금으로 적립해오던 보험계약중 소멸시효의 완성으로 인하여 보험회사의 지급의무가 소멸하여 지급준비금을 환입할 때, 지급준비금전입액 조정항목으로 할 것인지, 별도의 수익(예: 잡이익)으로 회계처리할 것인지?

<회신요약>

◦ 지급준비금으로 계상되었던 소멸시효완성에 따라 발생된 휴면보험금은 지급준비금전입액의 조정으로 회계처리하는 것이 타당함.

지급준비금(미보고발생손해액) 적립액 회계처리

<질의요약>

◦ 보험업감독업무시행세칙의 개정으로 2003사업연도까지 지급준비금 추정시 포함되지 않았던 미보고발생손해액을 추정하여 2004사업연도부터 단계적으로 지급준비금에 포함하게 되었는 바, 당기 지급준비금에 새롭게 포함되는 미보고발생손해액의 당기손익반영여부에 대한 것임

<회신요약>

◦ 보험업감독업무시행세칙의 개정으로 2004결산분부터 반영하게 되는 미보고발생손해액 적립효과는 당기손익에 반영하는 것이 타당함

양도성예금증서(CD) 매입시 회계처리

<질의요약>

◦ 양도성예금증서를 중도에 매입할 경우 양도자가 보유한 기간동안 발생된 경과이자를 미수수익으로 구분하여야 하는가?

<회신요약>

◦ 중도 매입한 양도성예금증서의 양도자가 보유한 기간에 발생한 경과이자는 미수수익으로 별도 구분하는 것이 타당함

NPL 수익인식 및 대손충당금 설정 관련 회계처리

<질의요약>

1. 매입한 NPL 채권과 관련하여 유동화전문회사회계처리기준에서 규정된 개별채권별원가회수기준 또는 채권그룹별원가회수기준에 따라 수익을 인식할 경우, NPL채권의 매입당시 각 채권의 원본금액비율로 매입원가를 안분한 개별채권별원가회수기준을 적용할 수 있는가?

2. 매입한 NPL 채권에 대한 대손충당금 설정을 위하여 미래 현금흐름을 할인하여 현재가치를 계산하는 방식으로 회수가능가액을 구하는 경우 적용될 할인율을 매입당시 매입회사의 가중평균차입이자율을 적용할 수 있는가?

<회신요약>

1. 무담보 채권으로서 NPL 채권의 회수가능가액 산정이 가능한 NPL 채권 그룹내에서 매입원가를 대출원금비율로 안분하여 개별채권별원가회수기준을 적용할 수 있음

2. 매입당시 신뢰성있게 미래현금흐름의 합리적인 추정이 불가능하여 당해 거래의 내재이자율을 구할 수 없고, 동종시장이자율 산정이 곤란하다면 가중평균차입이자율을 적용할 수 있음

투자일임계약자산의 회계처리

<질의요약>

◦ 비특정투자일임계약의 해지로 현금과 현물을 반환받은 경우, 현물로 받는 매도가능증권의 평가손익을 별도 구분할 수 있는 경우에 별도 구분가능한 매도가능증권의 평가손익에 해당하는 부분을 제외한 투자일임계약자산의 평가손익을 실현시키는 것이 타당한가?

<회신요약>

◦ 현물로 받는 매도가능증권의 평가손익은 해지시점의 매도가능증권의 공정가액이 전체 투자일임계약자산의 평가손익에 기여한 부분을 반영하지 못하기 때문에 계약해지시점의 현금을 포함한 투자일임계약자산 전체 평가금액에서 현금 및 현물의 평가액이 차지하는 비율로 안분하여 현금에 해당하는 평가손익은 실현손익으로 인식하고 현물에 해당하는 부분은 평가손익으로 회계처리하는 것이 타당함

신상품의 포인트선지급관련 회계처리

<질의요약>

◦ 카드와 정기예금을 연계하여 카드사용실적에 따라 적립될 Point(현금처럼 사용가능)를 정기예금 가입시에 선지급(현금으로 지급)한 후 정기예금만기일에 실제 적립된 Point와 선지급한 Point를 비교하여 정산하는 경우 정기예금가입자에게 선지급한 Point에 대한 회계처리는?

<회신요약>

◦ 최초 예금 신규시 부여한 Point를 선급비용으로 처리한 후, 실제 Point 발생시 비용으로 처리하는 것이 타당함

채권사후관리로 발생되는 법적비용 회계처리

<질의요약>

◦ 채권에 대한 사후관리시 발생되는 법적비용중 회수불가능하다고 판단되는 경우 비용으로 처리할 것인지 또는 자산으로 처리한 후 대손상각절차에 따라 대손처리할 것인지에 대한 것임

<회신요약>

◦ 경매예납금의 경우는 보증금으로 회계처리하는 것이 타당함. 또한 법적절차비용중 승소할 가능성이 매우 높고 승소시 피고로부터 회수할 수 있는 법적권리가 발생하는 법원인정비용과 경매관련비용은 회수가능성이 매우 높은 경우에는 미수금등의 계정과목을 이용하여 자산으로 회계처리한 후 매결산시 회수가능가액과 장부가액의 차액을 대손충당금으로 적립하는 것이 타당하며, 기타 그 외의 비용은 발생시 기타지급수수료등의 계정과목을 이용하여 당기 비용으로 회계처리하는 것이 타당함.

회계변경의 누적효과의 표시에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회계변경을 하여 회계변경에 따른 누적효과를 이익잉여금에 반영하고 비교표시되는 전기재무제표를 재작성하는 경우, 회계변경에 따른 누적효과를 당기 이익잉여금처분계산서상에 ‘회계변경의 누적효과’로 표시하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 회계변경의 누적효과는 이익잉여금에 반영하고 전기재무제표를 재작성하였기 때문에 당기 이익잉여금처분계산서상의 ‘회계변경의 누적효과’에 별도로 나타나지 않는 것이 타당함.

외화채권의 헤지회계 적용여부와 책임준비금평가 회계처리

<질의요약>

◦ 당해 민원은 US$보험상품에 대한 US$기준으로 적립된 책임준비금과 관련하여

1. 동 책임준비금의 환율변동에 따른 위험을 회피하기 위하여 외화투자채권을 위험회피수단으로 지정하여 위험회피회계를 적용할 수 있는지?

2. 동 책임준비금의 기말 환산시 발생하는 외화환산손익을 책임준비금 전입액과 구분하여 표시하여야 하는지?

<회신요약>

1. 책임준비금의 외화위험회피수단으로 파생상품이외의 금융상품을 지정하여 위험회피회계를 적용하는 것은 기업회계기준상 타당하지 않음

2. 책임준비금의 외화환산손익은 책임준비금전입액과 별도로 구분표시하는 것이 타당함

부실화된 회사채의 계정분류

<질의요약>

◦ 증권회사가 매입한 회사채의 발행자가 법정관리나 기업개선작업(Work-Out) 상태인 경우 당해 회사채가 유가증권인가?

<회신요약>

◦ 법정관리절차 진행중 정리채권으로 분류된 A회사채와 기업개선작업에 의해 채권단의 관리를 받고 있는 B회사채는 기업회계기준서 제8호에 따라 유가증권으로 분류하는 것이 타당함.

대출채권유효수익 인식에 대한 회계처리

<질의요약>

◦ A사는 B사의 투자회사(B는 A의 종속회사)

◦ A사는 B사에 자금을 대여하였으며 초기 이자비용 부담등을 완화하기 위하여 기간별로 명목이자율을 차등화

◦ 대여금의 주요내용

- 대여기간 : 2005년 5월 20일부터 ～ 2029년 5월 20일까지

- 적용이자율 : 대여일부터 2007년까지	6%

2008년	8%

2009년부터 2012년까지	16%

2013년부터 상환일까지	20%

◦ 중도상환가능, 중도상환수수료는 없음

◦ 이런 거래처럼 기간별 명목이자율이 차등 적용되는 경우 대여자의 이자수익인식방법과 차입자의 이자비용인식방법은?

<회신요약>

◦ 이자수익 및 이자비용은 유효이자율법에 따라 수익과 비용으로 인식하되, 당해 대여금관련 미수수익은 회수가능가액을 초과하지 않는 범위내에서 수익인식하는 것이 타당함.

수익증권 분배금수익 인식방법에 대한 질의

<질의요약>

◦ 펀드편입자산에는 매각이 제한된 주식과 부실화된 채권등만이 편입되어 있어 잉여이익의 현금분배가 불가하고 재투자에 따른 분배만이 가능할 때,

1. 분배금에 대한 회계처리방법은?

2. 수익증권을 해지하여 펀드에 편입된 자산을 실물로 인출하는 경우 기존의 자본조정에 계상된 평가손익의 회계처리방법은?

<회신요약>

1. 원본 재투자에 따른 해당 분배금에 대한 별도의 회계처리가 필요하지 않으며 회사의 비망기록인 당해 수익증권의 기준가격과 좌수를 조정하는 것이 타당함

2. 기업회계기준서 제8호 ‘유가증권’ 문단45.를 준용하여 회계처리하는 것이 타당함

한도대출약정등의 미사용한도에 대한 충당금적립관련 질의

<질의요약>

◦ 한도대출약정등에 대한 미사용한도분에 대하여 미래 미사용한도의 사용후 발생가능한 예상손실을 대손충당금이나 충당부채로 계상하여야 하는지?

<회신요약>

◦ 기업회계기준서 제17호 ‘충당부채와 우발부채․우발자산’ 문단 9.의 요건을 모두 충족하는 경우에만 충당부채로 인식하는 것이 타당함. 다만, 감독규정에 의한 미사용 한도대출약정에 대한 충당부채 설정은  은행업회계처리준칙 (2-2) 및 재무보고에관한실무의견서【2004-2】에 적합한 경우에는 공정․타당한 업계의 회계처리 관행으로 인정될 수 있음.

[지분법, 연결]

지배종속관계의 판단 및 지분법의 적용

<질의요약>

◦ 2004.12.31. 현재 법인 A, B, C, D, E, F는 국내 특정 기업집단인 P에 포함되어 있으며, 동 기업집단에 포함되어 있는 회사간의 지분비율은 다음과 같음

- A사와 B사의 D사에 대한 지분비율은 정확히 5:5로 동일하며 의사결정에 있어 어느법인도 유/불리한 조건을 갖고 있지 않음

- 직전 사업연도말(2003년 12월31일)기준 재무제표상 자산규모는 B사가 A사보다 컸고, 2004년 1분기말(2004년 3월 31일기준)까지는 B사의 자산규모가 A사보다 컸으나, 1분기말 이후 3분기말 현재까지는 A사의 자산규모가 B사보다 큰 상황임

A

D

E

F

B

C

50%

100%

24%

8%

6%

7%

100%

5%

50%

◦ 2004년 6월 30일까지는 A사의 B사에 대한 직/간접 지분율이 30%를 넘어 A법인과 D법인 간 지배종속관계가 성립되었고, 결과 B법인은 E법인에 대해 지분법을 적용하였음*

- 그러나, 3분기중 A사가 B사의 지분을 일부 매각하였고 A사의 B사에 대한 지분율이 30%이하로 줄어들었고, A법인과 B법인은 지배종속관계가 단절된 상태임

* 지배종속관계에 있는 회사의 지분율합이 21%이었으므로, B사, D사, F사는 E법인에 대해 지분법 적용

◦ 한편, 2002년 말에 B사의 등기임원이 E사의 부회장으로 취임하였으며, 겸직이나 등기임원이 아니며, E사내에서의 의사결정권한도 없음

1. A사와 B사 중 D사를 지배하고 있는 회사는?

2. A사의 B사에 대한 연결재무제표 작성의무는?

3. (질의1)에서 A사가 D사를 지배한다고 결정될 경우 기말에 B사는 피투자회사 E사에 대하여 지분법을 적용하여야 하는가?

<회신요약>

1. 2003년에 A가 D사를 포함하여 연결재무제표를 작성하고 있었고 2004년에 A사의 D사에 대한 지배력에 변동이 없었다고 판단되는 바, A사가 D사를 지배한다고 봄이 바람직함

2. A사가 2004년도 연결재무제표를 작성함에 있어 B사를 연결대상 종속회사에 포함하지 않음이 타당함

3. B사의 E사에 대한 의결권있는 주식이 20%에 미달하더라도 반드시 중대한 영향력을 행사할 수 없는 것은 아니므로 임원교류 사실 등을 종합적으로 고려하여 중대한 영향력 유무를 판단하는 것이 타당함

물적분할 후 분할신설회사에 대한 지분법회계처리 질의

<질의요약>

◦ 상장법인인 A사는 2004년 7월 1일을 기준으로 일부 사업부문의 자산과 부채를 분할하여 신설회사인 B사를 설립하고 B사의 주식을 100% 소유하고 있으며, 물적분할 신설법인의 채무에 대해 전액 연대보증의무를 부담하고 있음

- 회사는 물적분할 대상 자산·부채의 공정가액 평가를 위하여 외부기관의 실사 및 감정평가를 받았으며 동 자료는 다음과 같음

(단위 : 원)
구 분		장부가액(a)	공정가액(b)	차액(b-a)
자산	유동자산	90,000	90,000	-
	투자자산	20,000	20,000	-
	유형자산	90,000	230,000	140,000
	계	200,000	340,000	140,000
부채	유동부채	210,000	210,000	-
	고정부채	30,000	30,000	-
	계	240,000	240,000	-
순자산가액		(40,000)	100,000	140,000

◦ 분할법인인 A사는 기업회계기준 등에 관한 해석 [49-55] '분할·합병에 관한 회계처리' 중 '3. 분할의 회계처리'에 따라 물적분할로 인하여 감소된 자산·부채를 공정가액으로 평가하고, 분할을 자산·부채의 처분으로 보아 관련된 처분손익 140,000원을 인식

- 분할신설회사인 B사가 발행한 주식에 대해서는 물적분할로 감소된 자산·부채의 공정가액을 기준으로 한 순자산가액 100,000원으로 하여 지분법적용투자주식으로 계상

◦ A사가 적용한 물적분할 분개는 다음과 같음

차)	유동부채	210,000		대)	유동자산	90,000
	고정부채	30,000			투자자산	20,000
	지분법적용투자주식	100,000			유형자산	90,000
					유형자산처분이익	140,000

◦ 또한 분할신설회사인 B사는 당기중에 50,000원의 당기순손실을 계상하였고, 당기말 현재 물적분할로 인한 B사 채무에 대하여 연대보증 의무는 있으나 우선주, 장기성채권 등과 같이 투자성격의 자산은 보유하고 있지 아니함

◦ 분할회사인 A사가 분할신설회사에 대한 개별재무제표상 지분법 적용시 분할자산에 대하여 인식한 처분손익을 내부거래 미실현손익으로 보아 제거해야 하는 바, 제거대상인 유형자산처분이익이 지분법적용투자주식 가액을 초과할 경우 개별재무제표상 지분법 회계처리는? (기업회계기준서 제15호 적용을 가정)

<회신요약>

◦ A사가 물적분할로 계상된 유형자산처분이익을 내부거래로 인한 미실현이익으로 보아 제거할 경우, A사가 B사에 대한 투자성격의 자산을 보유하고 있지 않다면 기업회계기준서 제15호에 의하여 지분법적용투자주식가액까지만 제거함. 다만, 분할시 A사의 B사에 대한 연대보증 의무로 인한 자원의 유출가능성 등을 면밀히 검토하여 최선의 추정치를 재무제표에 반영하고, 관련내용은 주석으로 기재함이 타당함.

연결재무제표 작성범위에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 중소기업창업지원법상 창업투자회사로 A사의 주식을 2004년 중 장내에서 추가로 취득하여 최대주주가 되었으며, 2004년말 현재의 지분율은 35.49%임.

◦ 회사는 2004년 중 기준서 15호 지분법을 조기적용 하였으며, 기준서 문단3의 규정에 의하여 A사의 주식을 지분법 대상에서 제외하고 단기매매증권으로 분류하였으며, 공정가액(시가)의 변동을 당기손익으로 처리하였음.

◦ 개별재무제표 작성시 지분법을 적용하지 아니한 주식에 대해서 연결재무제표 작성시 연결범위 포함 여부?

<회신요약>

◦ 지배회사가 경제적 효익을 얻기 위하여 종속회사의 영업․투자․재무정책 등을 결정할 수 있는 능력이 있다면, 단순히 지배회사가 창업투자회사 등에 해당한다고 하여 관련 종속회사를 연결대상에서 제외하는 것은 타당하지 않음

연결재무제표 관련 채권채무 상계에 대한 질의

<질의요약>

◦ 최초 P사는 B사을 28% 보유하고 있었으며, P사는 실질지배력 기준을 적용하여 B사을 연결대상 종속회사에 포함

- P사가 A사와 C사로 분할하면서 A사는 B사을 승계하기로 결정

- 인적분할을 통해 신설된 A사는 종속회사인 B사의 채권에 대해 회수가능성등을 검토하여 채권의 일부 잔액을 제각처리 한 후 승계하였음

- A사는 개별재무제표상 미수수익의 경제적 유입가능성을 고려하여 제각된 채권잔액에 대해서만 미수수익 10억원을 계상하고 있는 반면, B사는 B사의 채무 총액에 대해 미지급비용 20억원을 계상하고 있음

- 또한 A사는 계상한 미수수익 대해 회수가능성이 불확실하므로 전액 대손충당금을 설정하고 있으며, 관련 질의회신 등을 참조하여 개별재무제표상 B사의 지분법 적용시 회수가능성 고려에 따른 미수수익 미계상분 및 대손충당금 설정분에 대한 조정을 실시하지 아니하였음

- B사는 자본잠식 상태의 회사로서 A사의 B사에 대한 지분법적용주식의 잔액은 영(0)이며, B사는 2005년 중 매각 또는 청산이 계획되었음. 이러한 상황에서 A사가 연결재무제표 작성시 A사의 B사에 대한 미수수익과 B사의 A사에 대한 미지급비용이 불일치하는 바 불일치하는 채무잔액의 회계처리는?

<회신요약>

◦ A사가 연결재무제표 작성시 A사의 B사에 대한 미수이자와 B사의 A사에 대한 미지급이자가 불일치하는 경우, 그 불일치 금액을 당기발생분과 전기 또는 그 이전분으로 구분한 후 당기발생분은 당기손익에서 전기 또는 그이전에 발생한 부분은 연결이익잉여금에서 미수수익 미계상분을 조정해 준 후 A사의 미수이자와 B사의 미지급이자를 제거함이 타당함

지분법적용시 종속회사에 대한 대손충당금 회계처리

<질의요약>

1. 갑회사는 인적분할을 통하여 2001년에 설립되었으며 설립 당시 분할회사로부터 을회사에 대한 투자주식을 승계하여 을회사의 지배회사가 됨 (갑회사의 을회사에 대한 지분율은 100%임).

인적분할 시 분할회사는 갑회사에게 을회사에 대한 채권 1,000백만원 중 700백만원이 회수가 어려울 것이라는 판단 하에 300백만원으로 평가하여 이전(제각한 700백만원에 대한 갑회사의 권리는 유효함) 하였으며 2001년 결산 시에 갑회사는 채권잔액 300백만원에 대하여 추가적으로 200백만원의 대손충당금을 설정하였음.

위와 관련하여 갑회사는 2001년 이후 을회사에 대하여 설정된 대손충당금을 상계제거하지 않았으며, 연결재무제표 작성시에만 이를 반영하였음.

갑회사가 종속회사인 을회사에 대하여 제각처리한 채권 금액에 대한 지분법 처리방안은?

2. 갑회사는 70%지분을 보유한 병회사의 채권(800백만원)을 채권자인 정회사로부터 당기 중 200백만원에 매입하여 매입금액을 채권으로 계상하고 있으며, 기말 현재 갑회사는 누적손실이 발생하고 있는 병회사에 대해 지분법을 중단한 상태로 기초시점의 지분법 미반영 손실누적액은 △400백만원임.

갑회사가 종속회사인 병회사에 대한 지분법평가시 정회사로부터의 채권매입액과 병회사 채무액의 차액에 대한 지분법 처리방안은?

<회신요약>

1. 구 해석 42-59(지분법의 회계처리)를 적용하여 지분법적용투자주식에 대한 기존의 회계처리를 기업회계기준서 제15호를 소급하여 적용하고자 하는 경우, 지배회사가 종속회사의 채권에 대하여 제각처리한 금액은 전기이월이익잉여금에 반영함이 타당함

2. 지배회사가 종속회사의 채무를 외부로부터 취득한 경우에는 종속회사 투자주식에 대한 지분법 적용시 지배회사의 채권 취득가액과 종속회사의 채무 장부가액의 차이 중 지배회사의 지분율에 해당하는 금액을 지분법손익에 반영함이 타당함

지배ㆍ종속회사간 사업부 양수도후 지분법적용 회계처리

<질의요약>

◦ 지배회사인 A사는 2005년 중 일부 사업부문을 종속회사인 B사에 양도를 검토하고 있으며 양도차익이 발생할 것으로 예상됨. 이 때 발생하는 양도차익은 자본잉여금으로 계상할 예정임. 한편 사업부 양수도시 양수회사인 B사의 경우 자본잉여금을 감액하였을 것이므로 기말에 순자산가액이 감소할 것이고 이에 따라 지분법적용투자주식의 평가시 이를 반영하여야 함.

◦ 이때 피투자회사의 자본부문의 변동으로 순자산가액이 변동하였으므로 기준서 15호 문단 18에 따라 “지분법자본변동”의 과목으로 하여 자본조정으로 계상해야 하는데, 이때 지분법적용투자주식을 감소시켜야 하는 금액이 순자산 변동액(양도차익)의 지분율에 해당하는 금액인지, 아니면 순자산 변동액(양도차익) 100%를 감소시켜야 하는지 여부.

<회신요약>

◦ 피투자회사의 순자산 가액이 자본부문에서 감소하였으므로 일반적인 회계처리에 따라 감소액의 지분율만큼을 “지분법자본변동” 과목으로 하여 자본조정을 계상함. 또한, 원래의 양수도거래를 손익거래가 아닌 자본거래로 보았으므로 종속회사라는 이유로 100% 제거할 필요는 없음.

지배ㆍ종속회사간 사업부 양수도후 지분법적용 회계처리

<질의요약>

◦ 【기업인수ㆍ합병등에관한회계처리준칙】에 따라 지배ㆍ종속회사간 사업부 양수도거래시 양수회사는 양수받은 자산ㆍ부채를 양도회사의 장부가액으로 계상하고 양수대가와 장부가액의 차이를 자본잉여금으로 회계처리하고, 양도회사도 장부가액과 양도대가의 차이를 처분손익이 아닌 자본잉여금으로 회계처리한 경우 기말 지분법평가시 동 거래와 관련하여 양수회사인 피투자회사의 순자산변동액을 투자주식에 반영하는 방법은?

<회신요약>

◦ 피투자회사의 순자산 가액이 자본부문에서 감소하였으므로 일반적인 회계처리에 따라 감소액의 지분율만큼을 “지분법자본변동” 과목으로 하여 자본조정으로 계상함

금융지주회사의 종속회사 투자주식에 대한 취득원가 결정

<질의요약>

◦ 금융지주회사인 A사는 설립등기일을 2005.12.1.로 정할 예정인 바, 동사의 설립재무제표상 계상되는 각 지분법적용투자주식 가액 결정과 관련하여 A사가 자회사 취득원가 산정을 위한 순자산가액의 대차대조표 기준일 및 지분법 손익 산정 손익계산서의 회계기간과 관련하여 기준이 되는 재무제표는?

<회신요약>

◦ A사는 종속회사 취득원가 산정을 위한 순자산가액의 대차대조표 및 지분법 평가손익을 2005. 9. 30. 기준으로 인식할 수 있음

지분법적용 피투자회사의  역합병으로 인한 회계처리 등에 대한 질의

<질의요약>

(질의1)

◦ A사는 B사 지분의 51%를 2003년 중에 취득하고 지분법을 적용하여 회계처리 하고 있던 중 2005. 11. 8.을 합병등기예정일로 하여 B사와 C사는 합병을 함.

- C사가 법률적인 합병주체이지만, 실질적으로는 B사가 합병주체가 되는 역합병에 해당

구분	합병후 지분율	합병후 경영권
B주주	57%	B사가 지배
C주주	43%
계	100%

- 이로 인하여, 합병후 A사의 B사에 대한 지분율은 26%로 하락함

◦ 합병후 C사의 장부가액과 공정가액의 가치는 동일하며 영업권은 132억원으로 평가되었음. 합병전․후 B사와 C사의 공정가액 변동은 다음과 같음

구분	합병전		합병후
	B사	C사	영업권없음	영업권있음
자산	57	110	167	299
부채	29	14	43	43
순자산	28	96	124	256
A사지분율	51%		26%	26%
A사지분	14		32	67

◦ A사는 B사 주식을 2003년에 취득하여 지분법을 적용하여 회계처리하고 있었으므로 기업회계기준서 15호(지분법)의 경과조치 46에 따라 (구)기업회계기준 59조 3항 및 (구)기업회계기준등에 관한 해석[42-52] 지분법회계처리를 계속적용하여 회계처리 할 수 있는 것인지 아니면 B사는 C사에 흡수합병되어 새로이 C사주식을 보유하게 되었으므로 기업회계기준서 15호 에 따라 회계처리하여야 하는 것이 타당한가?

◦ (구) 기업회계기준 59조 3항 및 (구)기업회계기준등에 관한 해석[42-52]를 적용하여 회계처리 할 경우 A사 소유 B사 주식(합병후에는 C사주식)에 대한 투자제거차액과 지분율 감소등에 따른 회계처리방법은?

◦ 기업회계기준서15호(지분법)를 적용하여 회계처리 할 경우 A사 소유 B사 주식(합병후에는 C사주식)에 대한 투자제거차액과 지분율 감소등에 따른 회계처리방법은?

<회신요약>

◦ B사와C사간 합병으로 인하여 B사에 대한 A사의 지분이 감소한 경우 투자자 입장(A사)에서는 회계적 사건이 발생했다고 보기 어려우므로 기업회계기준서 제15호 문단35에 따라 지분변동액을 처분손익으로 인식하고 투자제거차액은 잔여상각기간동안 상각함이 타당함

해외소재 종속법인의 지분법 중단과 관련된 회계처리 질의

<질의요약>

◦ 회사는 1년차에 지분의 100%를 50,000에 투자하였으나 종속회사의 자본잠식이 발생하여 투자금액 전액을 1년차에 감액한 후 지분법적용을 중단하였으나, 3년차에 이르러 자본잠식이 해소됨에 따라 지분법을 적용하려 함

◦ 해외 현지화의 환율이 점차로 상승하게 됨에 따라 매년 해외화산원화환산할 경우 과거에 손실에 비해 적은 이익만으로도 해당 적자규모가 해소되어 마치 2차년도 부터 원화기준으로는 자본잠식이 해소되는 것처럼 표시되나, 실질적으로 보면 지분법을 중단하게 된것도 종속회사에 대한 투자금액의 가치가 없으나 손실은 유한 책임이기 때문에 투자주식가액을 0으로 만든 것이며, 2차년도말의 입장에서 볼 때 현지화 기준으로는 아직까지도 자본잠식이나 이를 원화 환산하였을 때 자본잠식이 해소된 것으로 보여진다 할지라도(해외사업환산차를 고려할 경우 여전히 자본잠식임) 이를 지분법이익으로 인식하여서는 안된다고 판단되는 바,  이에 대한 적절한 회계처리는?

해외소재 종속회사의 재무현황
	1년차	2년차	3년차	1년차	2년차	3년차
자본금	100	100	100	50,000	50,000	50,000
이익잉여금(결손금)	(200)	(150)	(50)	(90,000)	(25,000)	130,000
(당기순이익,손실)	(200)	50	100	(90,000)	65,000	155,000
해외사업환산차				(10,000)	(100,000)	(100,000)
자본총계	(100)	(50)	50	(50,000)	(75,000)	80,000
자산총계	200	250	350	100,000	375,000	560,000
부채총계	300	300	300	150,000	450,000	480,000
순자산계	(100)	(50)	50	(50,000)	(75,000)	80,000
환율: 1US$당	1년차	2년차	3년차
기말환율	500	1,500	1,600
평균환율	450	1,300	1,550

<회신요약>

◦ 지분법을 중지한 후 피투자회사에서 발생한 이익 또는 자본변동액의 합계액이 지분법 적용 중지기간 중에 발생한 손실 또는 자본변동액을 초과하는 시점인 3년차에 지분법을 재개하고, 차변에 투자주식 80,000, 지분법 자본변동 100,000을, 대변에 지분법평가이익 155,000, 이익잉여금 25,000으로 회계처리함이 타당함

지분법 적용시 미반영 지분변동액의  회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 지분법 기준서 문단27에 의하면, 투자회사가 지분법을 적용할 때 지분법피투자회사의 손실 등을 반영함으로 인하여 지분법적용투자주식의 장부가액이 0이하가 될 경우에는 더 이상의 지분변동액에 대한 인식을 중단하고 지분법 적용투자주식을 0으로 처리

◦ 한편, 동 기준서 문단 29에 의하면, 지분법 적용을 중지한 후, 지분법 피투자회사의 당기이익으로 인하여 지분변동액이 발생하는 경우 지분법 적용 중지기간동안 인식하지 아니한 지분법피투자회사의 손실누적분 등을 상계한 후 지분법을 적용하도록 규정되어 있는 바, 아래와 같은 상황시 지분법 중단과 재개시 회계처리는?

◦ A사의 해외종속회사인 B사에 대하여 지분법을 적용하고 있으며, 관련 사항은 다음과 같음.

(질의 1)

․ 지분법적용투자주식B의 기초 장부가액 50억 (자본조정차감후)

․ 지분법적용투자주식B의 기초 지분법 자본조정 (-) 100억

동 주식 관련하여 당기 지분법변동액이 자본조정 (-)40억, 지분법손실 50억인 경우, 타당한 회계처리는?

(질의 2)

․ 지분법적용투자주식B의 2005년말(기말) 장부가액 0

․ 미반영 지분변동액은 2005년(기말) 미반영 손실 10억, 미반영 자본조정 (-) 5억

동 주식과 관련하여 2006년지분법 적용으로 지분법손익은 발생하지 않고 B사 재무제표 환산시 해외사업환산대로 인한 자본조정만 (+)10억 발생할 경우, 타당한 회계처리는?

(질의 3)

․ 지분법적용투자주식B의 기초 장부가액 100억

․ 당기 지분법 적용으로 인한 자본조정 (+)50억

․ 당기 지분법손실 200억 발생

기말 장부가액이 0 이하가 된 경우 기말 미반영 지분변동액 합계인 (-)50억에 대하여 타당한 회계처리는?

(질의 4)

․ 지분법적용투자주식의 기초 장부가액 100억

․ 당기 지분법 적용으로 인한 자본조정 (-)200억

․ 당기 지분법이익이 50억 발생

기말 장부가액이 0 이하가 된 경우 기말 미반영 지분변동액 합계인 (-)50억에 대하여 타당한 회계처리는?

<회신요약>

1. 지분법적용투자주식 가액이 0이 될 때까지 지분법평가손실 50억원을 반영하고, 미반영 부의자본조정 40억원은 주석공시함.

2. 피투자회사의 당기 자본조정 증가를 먼저 반영하여 준 후 이를 미반영 지분법평가손실 10억원과 상계하여 전기이월이익잉여금으로 처리하고, 미반영 부의자본조정 5억원은 주석공시함

3. 당기 지분법평가손실을 먼저 반영하고 (+)자본조정 발생분은 지분법평가손실에서 차감하며, 미반영 지분법평가손실 50억원은 주석공시함.

4. 당기 지분법평가이익을 먼저 반영하여 준 후 부의자본조정을 반영하고, 미반영 부의자본조정 50억원은 주석공시함

[기업인수․합병]

합병시 매수주체 식별에 대한 질의

<질의요약>

◦ 2004년 7월 코스닥등록법인인 A사는 비상장법인인 B사를 흡수합병하였으며 합병비율은 A : B = 1: 62.89로 결정하였음

A사와 B사의 재무구조 비교 (단위, 백만원, 합병일..기준)
구분	A사	B사
자산총액	20,513	8,914
부채총액	5,454	5,735
자기자본	15,059	3,179
자본금	5,650	898
1주당 평가액	1,590원	100,003원

◦ 합병전후 각 회사의 지분현황은 아래와 같음

	합병전				합병후
	A사		B사		A사 (자기주식 포함)		A사 (자기주식 제외)
	주식수	지분율	주식수	지분율	주식수	지분율	주식수	지분율
A사 대표이사	1,112,594	9.85			1,112,594	4.92	1,112,594	4.94
기타 주주	10,187,812	90.15			10,187,812	45.08	10,099,510	44.89
B사 대표이사			54,083	30.10	3,401,548	15.05	3,401,548	15.12
기타 주주			125,584	69.90	7,883,566	34.88	7,883,566	35.04
합계	11,300,406	100	179,667	100	22,600,557	100	22,497,218	100

◦ 현재 합병후 A사 이사회(5명)는 기존의 A사의 임원(4명)과 B사의 임원(1명)*으로 구성되어 있으며

* B사의 최대주주 겸 대표이사는 합병후 A사의 최대주주 겸 대표이사로 됨

- 2005년 정기주총에서 B사측이 지정한 3명을 A사의 등기이사로 선임할 예정임

합병전․후 이사회 구성 비교
구분	합병전		합병 후
	A사	B사	현행	변경예정 (2005)
등기이사	3인	7인	A사 3인, B사 1인	A사 3인, B사 4인
감사	1인	1인	A사 1인	A사 1인

◦ A사와 B사의 합병시 기업인수․합병등에관한회계처리준칙을 적용함에 있어 양사 중 누가 합병주체가 되는지 여부

<회신요약>

◦ 실질적인 매수주체는 B사이므로, 「기업인수․합병등에관한회계처리준칙」 (4-1) 규정에 따라 지분을 매수당한 B사가 매수회사가 되어 주식을 발행한 A사의 자산․부채에 대하여 매수법을 적용하는 것이 타당함

합병을 전제로 한 주식취득시 지분법 및 연결적용여부

<질의요약>

◦ 주권비상장법인인 갑사는 주권상장법인인 을사와 2004년 11월에 합병계약을 체결하여 2005년 3월을 합병기일로 하여 합병하기로 함.

◦ 합병의 형태는 ‘을’사가 ‘갑’사를 흡수합병하는 형태이며, ‘갑’사는 ‘을’사와의 합병을 위해 2004년 12월에 ‘을’사의 주식을 45% 취득였으며 2004년말 현재 ‘을’사의 최대주주가 됨.

◦ 또한, 합병 후 ‘갑’사 및 ‘을’사의 구주주가 보유하게 되는 합병법인의 주식은 각각 85%, 15%임. 합병 후 합병법인의 이사회 구성은 전원 ‘갑’사 출신으로 구성됨

1. 2004년 말 현재 ‘갑’사가 보유한 ‘을’사의 투자주식을 지분법적용주식으로 회계처리하여야 하는지?

2. ‘갑’사는 2004년 연결재무제표 작성시 ‘을’사를 연결대상 종속회사로 포함하여 연결재무제표를 작성하여야 하는지?

3. 2005년3월에 합병기일이 도래하여 합병시 합병회계처리의 주체는 갑사인지 을사인지?

4. 합병회계처리시 승계하는 자산부채의 가액은 장부가액으로 평가해야 하는지? 공정가액으로 평가해야 하는지?

<회신요약>

1-2 지분법적용주식으로 회계처리하고 연결대상 종속회사에 포함하여 연결재무제표를 작성함

3-4 갑사의 을사에 대한 주식 취득은 합병을 하기 위한 거래의 일부이므로 독립적인 실체의 합병으로 보아 갑사가 을사에 대하여 매수법을 적용함

합병 후 발생한 법인세환급액에 대한 회계처리 질의

<질의요약>

◦ A사는 피합병법인을 2003년 8월 31일에 합병하였으며 합병당시 피합병법인의 과거사업연도에 대한 법인세신고액과 관련하여 과세관청으로부터 세무조사가 이루어져 약 1,100백만원의 추징세액이 발생하여 이를 미지급금으로 계상한 상태에서 합병회계처리가 이루어졌음.(합병은 매수법을 적용하여 회계처리하였으며, 합병대가와 피합병회사의 순자산과의 차이로 인하여 영업권이 발생하였음)

◦ 한편, 합병법인은 피합병법인의 법인세 추징세액에 대하여 합병일 이후 국세심판원에 국세심판을 청구하여 합병법인이 승소하였고 2004년 중 추징세액 및 환급이자 1,130백만원, 이에 대한 주민세액 및 환급이자 115백만원, 심판청구에 따라 경정된 세액에 대한 환급액 및 기타환급액 45백만원등 총 1,290백만원을 환급받았음

◦ 세무조사 자료 요청 접수: 2003.03.11

과세예고 통지일: 2003.04.07

과세예고 통지문 수령일: 2003.04.08

과세전적부심사 청구일: 2003.04.28

과세전적부심사 직권 시정: 2003.06.07

과세전적부심사 처리 결정: 2003.07.22

과세전적부심사 처리결과 통보: 2003.08.01

추징세액 고지서 작성: 2003.08.12

추징세액 고지서 접수: 2003.08.16

1차 징수유예 신청서 제출: 2003.08.25

합병: 2003.08.31(합병시 피합병법인 미지급금 계상됨)

징수유예 통지서 접수: 2003.09.01

국세심판원 접수일: 2003.12.12

법인세 추징액 납부: 2003.12.31

국세심판원 심판결과 통보 접수: 2004.06.09

국세환급 완료: 2004.06.30

국세환급통지서 접수: 2004.07.05

◦ 2004년에 환급받은 법인세액등 1,290백만원을 2004년도에 영업외수익으로 계상하여야 하는지, 아니면 영업권에서 조정하여야 하는지?

<회신요약>

◦ A사(합병법인)가 2004년에 환급받은 피합병법인의 법인세액등은 영업권에서 조정함

영업권 산정시 순자산공정가액에 자기주식 포함여부에 관한 질의

<질의요약>

◦ 합병기준일인 합병당사회사들이 보유하고 있는A사 주식의 현황은 다음과 같음

(단위 : 원)
구분	A사 (실질적인 피합병법인)	B사 (실질적인 합병법인)
순자산공정가액	(주1) 9,000,000,000	(주2) 12,000,000,000
유가증권(A사주식) (주3)	100,000주	1,000,000주
A사 주식의 취득원가	400,000,000(@4,000)	3,000,000,000(@3,000)
총발행주식수	3,400,000	4,500,000
법인종류	등록법인	비등록법인

(주1) 순자산공정가액에는 자기주식으로 취득한 주식금액(4억원)이 차감된 공정가액

(주2) B사의 순자산공정가액에는 A사 주식 100만주가 취득가액으로 포함되어 있음.

(주3) B사의 경우 투자유가증권, A사의 경우 자기주식으로 계상.

◦ 회사는 B사가 A사 주주들에게 발행되어야 할 주식수를 합병비율에 의해 계산하고 기업인수․합병등에관한회계처리준칙에 따라 B사의 주당 순자산공정가액(합병회계처리준칙8에 의해 계산)을 평가하여 매수원가를 산정하고 영업권을 계산할 예정임

◦ 기업인수․합병등에관한회계처리준칙에 따라 합병시 발생할 영업권 가액은 다음과 같은 산식에 의하여 결정됨

가. 매수원가 = B사가 발행할 주식수☓B사의 주당순자산공정가액 + 합병기준일전 취득한 A사 주식

나. A사의 순자산공정가액

다. 영업권 : 가 - 나

◦ 상기와 같이 합병이 이루어질 때, 합병시 발생하는 영업권을 산정함에 있어 A사의 순자산공정가액을 구할 때(상기 영업권 산출계산식의 나. 항목), A사가 보유중인 자기주식(상기 현황표의 A사가 보유중인 자기주식 4억원 상당액)이 포함되는지 여부는?

<회신요약>

◦ A사의 순자산공정가액 산출시 A사의 보유중인 자기주식가액을 포함하여 산정함

분할관련 회계처리 질의

<질의요약>

◦ A사와 B사는 컨소시움을 구성*하여 2003년 6월 C사를 50:50으로 공동 인수하였으며, 2005년 1월 1일을 분할기일로 하여 C사를 인적분할("C1", "C2" 및 분할잔존법인)함

* 공정거래위원회의 승인조건 : A사와 B사가 공동인수 후 1년6개월 이내에 C사의 주요 사업에 대하여 각각 분리하여 경영하도록 요구

◦ 분할 전후의 지분 구조는 아래와 같으며, 다만 인적분할 직후에 있을 분할신설법인의 이사회 구성시 C1의 이사회 구성권은 A사가 100% 행사하고, C2의 이사회의 구성권은 B사가 100% 행사하도록 분할계약서에 명시

-  2005. 4.30. A사와 B사는 각각 C1과 C2의 지분을 맞교환하였고, 지분교환 이전에도 각 주주사가 분할신설법인을 실질적으로 분할 경영

인적분할 및 지분교환의 구조

◦ 분할 전 C사의 경우 외부감사및회계등에관한규정(이하 "외감규정") 제6조의제1항제1호에 해당(C사가 A사가 속하는 "L1 기업집단" 및 B사가 속하는 "L2 기업집단"에 동시에 속함)되어 2003년 12월 31일 현재 A사와 B사의 연결재무제표 작성시 연결대상 종속회사에서 제외되었으며, 지분법적용투자주식으로 분류

1. C사가 C1,C2,C3로 인적분할하는 경우 A사는 C주식의 장부가액을 어떻게 안분하여야 하는지?

2. A사가 C2주식의 양도대가로 받은 C1주식의 공정가액과 C2주식의 장부가액의 차이를 처분손익으로 인식할 수 있는지 여부?

3. A사의 C사주식에 대한 적절한 지분법 회계처리는?

<회신요약>

◦ A사는 분할시 기존의 투자주식가액을 C1,C2,C3 주식의 공정가액에 비례하여 안분하고, C1, C3의 투자제거차액은 C1, C3 주식 각각의 장부가액과 C1, C3의 각각의 순자산의 장부가액에 대한 투자자의 지분율에 해당하는 금액의 차이로 산정함이 타당함.

◦ A사는 C2주식의 양도대가로 받은 C1 주식의 공정가액과 양도한 C2 주식의 장부가액 차액을 처분손익으로 인식하지 아니하고 A사는 분할시점부터 C1주식 100%에 대하여 지분법을 적용, 관련 부의영업권 등을 환입함이 타당함

합병시 매수주체 결정에 대한 질의

<질의요약>

◦ 아래와 같은 상황에서 매수주체는?

구분	C사(합병회사)	F사(피합병회사)	C+F사(합병후)
발행주식총수	7,960,000(49.38%)	8,159,853(50.62%)	16,119,853(100.00%)
상호			C사
대표이사	갑	을	갑
등기이사	을, 병, 정, 무	경, 병	병, 정, 무
상근감사	기	신	기
자산총계	10,065백만원	11,159백만원	21,224백만원
순자산공정가액	8,905백만원	6,325백만원	15,230백만원

<회신요약>

◦ 합병후 기존 C사 주주의 지분율이 F사 주주의 지분율보다 작지만 그 지분율의 차이가 아주 미미하고 합병후 4명의 등기이사중 4명 모두를 C사의 기존 이사들이 차지하고 있고(대표이사도 기존의 C사 대표이사가 직을 유지), F사의 이사는 기존 C사와 F사의 이사를 겸임하였던 1인만이 이사로 남아 있으며, 상근감사도 기존 C사의 상근감사가 계속 유임된 점등으로 보아 합병의 매수주체를 C사로 보는 것이 타당함.

종속회사간 합병에 관한 질의

<질의요약>

◦ 동일한 외국모회사를 두고 있는 한국내 종속회사 갑, 을, 병은 2005년 중에 합병 후 종속회사를 갑으로 하여 을과 병을 흡수합병하고자 함

- 이 경우 현재와 합병 후 지분율은 각각 아래와 같이 예정되어 있음

(case1)

합병전 지분율

한국종속회사	외국모회사 지분율	내국인 주주지분율
갑	77.5%	22.5%
을	100%
병	100%

합병후 지분율

한국종속회사	외국모회사 지분율	내국인 주주지분율
갑	90.1%	9.9%

(case2)

◦ case1 과 모두 동일하고 갑의 내국인주주 지분율이 없는 경우를 가정

◦ 상기와 같이 동일한 외국모회사의 한국내 종속회사들간의 합병시 적정한 회계처리는?

<회신요약>

◦ 비록 지배회사가 국외에 소재하고 있더라도 국내에 있는 종속회사간의 합병은 기업인수․합병등에관한회계처리준칙 문단17의 종속회사간의 합병에 해당되므로 갑은 연결재무제표를 작성할 경우의 연결장부가액으로 을과 병을 승계하는 것이 타당함

주식교환(역취득)의 회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 코스닥 상장법인인 A사는 20X1년 9월에 비상장법인인 B사 대주주로부터 B사 발행주식 100%를 인수하는 대가로 B사의 주식 1주당 A사의 주식 5주를 발행하기로 하는 주식교환계약을 체결

- 동 주식교환 비율의 적정성에 대하여는회계법인의 평가를 거쳤으며 이 때 적용된 평가기준은 "유가증권의발행및공시등에관한규정"에 따라 산출

- 동 주식교환 비율 결정 당시(9월) A사 주식의 주가는 2,000원(액면 500원), 신주교부일(11월) 현재 A사 주식의 종가는 5,000원(액면 500원)으로 9월과 11월 사이의 A사의 경영실적 등을 고려해 볼 때, 감사인은 동 증가이유가 회사의 내재가치 증가에 따른 것이라기 보다는 증시 활황에 따른 전반적인 주가상승에 기인한 것으로 판단

◦ A사가 신주를 발행하여 B사의 대주주에게 주식을 교부할 경우 형식상으로는 A사가 B사의 의결권을 100%를 소유하게 되나, 실질적으로는 B사의 대주주가 A사의 의결권을 70% 소유

1. A사가 동 계약에 따라 20X1년 11월에 신주를 교부하고 B사의 주식100%를 소유하게 되는 경우 B사 주식의 취득원가는 어떻게 결정해야 하는지?

2. A사의 20X1년 12월 31일로 종료되는 회계연도의 개별재무제표 및 연결재무제표 작성시 B사 주식은 어떻게 평가하여야 하는가?

3. 주식교환 이듬해인 20x2년 중 A사와 B사가 합병할 경우 합병회계처리는 어떻게 하여야 하는가?

<회신요약>

1. A사는 주식교부일 현재 A사 주식의 종가에 발생주식수를 곱한 금액을 B사 주식의 취득원가로 계상함

2. A사는 지배회사로서 연결재무제표를 작성하고 지분법을 적용함

3. A사와 B사간 실제 합병이 발생하는 경우 기업인수․합병등에관한회계처리준칙 (4-1) 규정에 따라 지분을 매수당한 B사가 매수회사가 되어 A사의 자산․부채에 대하여 매수법을 적용함이 타당함

지배․종속회사간 합병에 관한 질의

<질의요약>

◦ P'사는 2005.4.15. A사를 100% 인수하였고,A사는 2005.11.28. P사의 국내지점 전부를 양수하고 국내지점은 사업 양도 후 청산을 하고자 함

합병 구조

P

A

P'

100%

100%

서울지점

◦ A사는 대출채권 중 "정상" 으로 분류된 콜론, 환매조건부채권매수 및 차주가 대한민국 정부와 지방자치단체인 경우를 제외한 모든 대출채권에 대하여 대손충당금을 설정한 반면

- P사 서울지점은 차주가 대한민국정부 또는 지방자치단체인 대출채권 및 "정상" 으로 분류된 콜론과 차주가 은행인 대출채권을 제외한 모든 대출채권에 대하여 대손충당금을 설정하고 있음

- 상기와 같이 "차주가 은행인 대출채권" 대하여 A사와 P사 서울지점 간  대손충당금 설정대상 대출채권의 범위에 차이가 있음

◦ 합병 회사간의 대손충당금 설정대상채권의 범위  차이에 따른 대손충당금을 합병시점 이전에 적립하여야 하는지, 합병시점 이후에 적립하여야 하는지 ?

<회신요약>

◦ P사 서울지점과 A사간 대손충당금 정책 차이로 인하여 자산양수도시 P사 서울지점의 대손충당금을 조정하여야 한다면 이는 자산양수도 후 A사의 재무제표에서 조정함이 타당함

합병시 매수주체 구분에 대한 질의

<질의요약>

◦ 상장법인인 A사는 2005.10.31 비상장법인인 B사를 흡수합병하기로 하였으며, 합병관련 주요사항은 다음과 같음.

◦ 합병진행 일정

2005. 7 : B사는 A사의 최대주주 및 특수관계인의 주식을 매입하여 최대주주가 되었으며, A사는 B사의 종속회사로서 연결재무제표 작성대상 회사에 포함됨

2005. 8 : A사는 B사를 흡수합병하기로 이사회 결의함

2005. 9 : A사는 합병승인을 위한 주주총회에서 합병을 승인하고, A사의 총이사 7인(사내이사 5인, 사외이사 2인) 중 사내이사 3인은 사임하고, 대신 B사에서 추천한 사내이사 5인이 새로 선임되었으며, 감사도 B사에서 추천한 사람으로 대체되었으며, 합병이후 임원의 변경은 없음

◦ 합병 후 주주구성

구분	합병전				합병후
	A사		B사		A사
	주식수	지분율	주식수	지분율	주식수	지분율	지분율 (자기주식 제외)
B사	10,872,000	42.8%			10,872,000	29.76%	-
A사	1,200,000	4.7%			1,200,000	3.28%	-
B사대표이사	317,480	1.2%	1,480,816	12.21.0%	1,823,914	4.99%	7.46%
C사-B사 최대주주			3,400,000	28.05.0%	3,458,820	9.47%	14.14%
기타-A사주주	11,810,520	46.5%			11,810,520	32.33%	48.28%
기타-B사주주			7,242,542	59.74%	7,367,838	20.17%	30.12%
합계	25,400,000	100.0%	12,123,358	100.0%	36,533,092	100.0%	100.0%

◦ 합병전 재무제표

- A사

(단위 : 백만원)
유동자산	68,547	부채총계	36,756
고정자산	37,080	자본금	12,700
자산총계	105,627	자본잉여금	30,736
		이익잉여금	27,823
		자본조정	-2,388
		자본총계	68,871
		부채와 자본총계	105,627

-B사

(단위 : 백만원)
유동자산	6,197	부채총계	7,590
고정자산	8,438	자본금	6,062
자산총계	14,635	자본잉여금	11,236
		이익잉여금	-10,253
		자본조정
		자본총계	7,045
		부채와 자본총계	14,635

◦ 합병시 주식평가 - 합병비율 산정을 위한 주식평가금액은  증권거래법시행령 제84조의 7과 동법시행규칙 제36조의 12에 의거하여, A사는 자산가치, B사는 본질가치를 기준으로 하여 B사 주식 1주당 A사 주식 1.0173주를 발행하기로 함

◦ 상기와 같은 조건의 합병을 기업인수.합병등에 관한 회계처리준칙에 의하여 회계처리할 경우 매수주체는? 동 합병의 매수주체가 B사가 되어 역합병에 해당된다면, 매수원가 산정 방법은?

<회신요약>

◦ 실질적인 매수주체는 B사이므로, 「기업인수․합병등에관한회계처리준칙」(4-1) 규정에 따라 지분을 매수당한 B사가 매수회사가 되어 주식을 발행한 A사의 자산․부채에 대하여 매수법을 적용합니다. 따라서 합병후 실체의 주주간의 지분율을 감안하여 실질적인 매수회사인 B회사가 명목상 피매수회사인 A회사의 주주에게 발행되어야 할 주식수를 계산하고 매수일 당시의 B회사 주식의 공정가액을 감안하여 합병대가를 산정하는 것이 타당함

[파생상품]

통화스왑거래의 파생상품 해당여부

<질의요약>

◦ A사(은행)는 B사와 원화/미달러화를 정해진 만기와 환율/이자율에 의하여 상호교환하는 10년 만기 통화스왑거래를 다음과 같은 조건으로 체결

〈실제 거래의 현금흐름〉	〈시장환율/금리〉
1. 최초 원금교환 2004년 6월 1일 USD110지급 A ───────▶ B ◀─────── KRW130,000수취	2004년 6월 1일 스왑환율 USD100/KRW130,000
2. 이자지급 2004년 12월 1일/매6개월 KRW6.5％ 고정금리지급 A ───────▶ B ◀─────── USD7.5％ 고정금리수취	10년 만기 스왑시장 이자율 KRW7.0％ USD7.5％
3. 만기 원금교환 2014년 6월 1일 KRW130,000지급 A ───────▶ B ◀─────── USD100수취

◦ A사(은행)가 B사와 스왑거래를 행함에 있어, 최초 원금교환액이 당시 시장 가격과 상이하게 이루어지고 그 차액을 지급이자율 조정으로 보전받을 경우, 이러한 스왑의 회계처리는?

(갑설) 최초 원금교환차액과 추후 지급이자 조정분을 하나의 금융상품으로 보아 대출거래로 보고 나머지 현금흐름은 스왑거래로 보아 회계처리

(을설) 전체를 하나의 통화스왑으로 보아 회계처리

<회신요약>

◦ 시장가격이 아닌 가격으로 스왑계약이 체결되었으므로 복합금융상품 즉, 구조화된 금융상품으로 보아 (갑설)로 회계처리하는 것이 타당함

파생상품과 예금이 결합된 복합금융상품의 회계처리

<질의요약>

◦ A은행은 장기의 변동금리 모기지론을 대출하면서 장기의 안정적 수신처를 확보하고자 10년짜리 고정금리 callable deposit을 설계하였음

◦ A은행은 6.5%의 고정금리를 지급하는 대신 10년동안 1년에 한번씩 총 9번 예금을 종료할 수 있는 권리를 가지고 있음

◦ A은행은 예금을 종료시킬 수 있는 권리인 콜에 대하여 헤지 목적으로 A은행의 홍콩지점(본점)에 스왑션(Bermudan style)을 매도하였음(기업회계기준 상의 헤지요건을 충족시키지는 못하며, 은행은 콜의 가치를 인식하기 위해 여러 가지 파생상품 거래를 일으켰음)

1. 만기 이전에 취소가능한 권리를 가진 파생상품과 예금이 결합된 복합금융상품을 처리함에 있어 내재파생상품으로 보아 내재파생상품을 주계약과 분리하여 인식해야 하는가?

(갑설) 취소가능 권리를 주계약과 분리하여 인식함

(을설) 취소가능 권리를 주계약과 분리하여 인식하지 아니함

2. 상기 “질의1”과 관련하여 은행이 어떻게 관련 손익을 인식해야 하는지?

- 은행은 관련 손익을 인식하기 위해 callable deposit을 다음과 같이 분해하였음

① 변동금리를 지급하는 정기예금

② 예금주와 가상의 이자율스왑(변동금리수취, 고정금리지급)

③ 콜의 특징을 지닌 스왑션 예금주로부터 “0”의 프리미엄 주고 매입

④ 예금의 콜의 특징을 지닌 스왑션을 본점에 매도

- 관련손익

a) 변동금리 이자비용

b) Dummy 스왑에서 발생하는 평가손실

c) 예금자로부터 매입한 스왑션의 평가이익

d) 본점(홍콩)에 매도한 스왑션의 평가손실

(갑설) “질의1”의 갑설이 타당한 경우 : a, b, c, d

(을설) “질의1”의 갑설이 타당한 경우 : 6.5% 고정이자비용, c, d

(병설) “질의1”의 을설이 타당한 경우 : 6.5% 고정이자비용과 d

<회신요약>

◦ 복합계약은 주계약인 ‘고정금리부 정기예금’과 내재파생상품계약인 ‘콜옵션’으로 구성되어 있음. 그러나

1. 내재파생상품의 분리요건을 충족하지 못하므로 (을설)이 타당함

2. 당해 복합계약에서 약정된 고정금리만을 이자비용으로 인식하고 당해 복합계약의 내용을 주석으로 공시하는 것이 타당함

통화선도평가손익(자본조정)의 처리방법에 관한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 무역업체로서 국내에서 주류를 매입하여 일본의 현지법인에 수출하는 거래를 하고 있는바, 외화로 매출대금을 회수함에 따른 환율변동위험을 헷지하기 위해 통화선도거래를 하고 있으며, 기업회계기준등에관한해석 53-70(파생상품등의 회계처리)에 의거 현금흐름위험회피회계를 적용하고 있음

◦ 회사는 수출매출에 대하여 일본의 현지법인과 수출시기, 품목, 수량, 판매금액을 정하여 놓고, 이에 따라 수출할 것이 확실시되며, 다만, 불이행에 따른 법적인 구속력은 없음

◦ 또한, 계약에 의해 정해진 수량은 최소 구매단위로서 영업상황과 관계없이 수출하게 되지만, 영업상황에 따라 계약수량 이상을 수출하는 경우는 발생할 수 있음

◦ 회사는 일본으로 수출 후 엔화로 대금을 수령하며, 이에 따른 미래 외화대금회수를 위험회피대상으로, 통화선도계약을 위험회피수단으로 하여 환율변동위험을 헷지하고 있음

◦ 회사는 수출물품 선적 후 1～2일 내에 외화채권을 NEGO하고, 수출일정이 정해져 있기 때문에 대금의 회수일을 특정일로 예상할 수 있으며, 이처럼 예상된 특정일과 특정 회수금액을 선물환 만기일과 계약금액으로 하는 통화선도계약(외화매도, 원화매입)을 체결하고 있는바, 매출은 선적일에 인식하고 있으며, 통화선도계약에 대하여 현금흐름위험회피회계를 적용하고 있음

◦ 상기의 회계처리에 대해 다음 중 어느 방안이 타당한지?

(갑설) 통화선도평가손익(자본조정)을 매출액에서 차감하는 방법

- 매출액은 현물로 계산한 후 통화선도평가손익으로 자본조정에 계상되어 있는 총 금액 중 매출액으로 인식되어진 부분에 대해서는 매출액에서 가감하여 매출액을 선물환율로 계상

(을설) 통화선도평가손익(자본조정)을 영업외손익으로 처리하는 방법

- 매출액은 현물환율로 계상하고, 통화선도평가손익으로 자본조정에 계상되어 있는 총금액 중 매출액으로 인식되어진 부분에 대해서는 통화선도거래(평가)손익으로 하여 영업외손익으로 처리

<회신요약>

◦ 현금흐름위험회피회계의 적용요건을 갖추었다면, (갑설)과 같이 예상매출거래로 인한 수익을 인식하는 시점까지 현금흐름위험회피회계를 적용하고, 자본조정으로 계상된 파생상품평가손익은 예상거래로 인하여 수익을 인식하는 시점에 매출로 대체하는 것이 타당함

채권발행 및 통화스왑거래에 대한 간편법 적용여부

◦ 당행은 아래 내용과 같은 채권을 발행하면서 리스크헤지를 위하여 이자율스왑거래를 하고자 함

□ 채권발행 세부 내역

◦ 만기 : 10년

◦ 금리조건

- 이표주기 : 3개월

- 이표형태 : [5.2% × n/N]

n : 해당 이표 기간 중 [5년 이자율스왑>2년 이자율스왑]

N : 해당 이표 기간 일수

- 5.2%는 거래 시점의 시장상황에 따라 변동가능

◦ Call 조항 : 없음

□ 스왑거래 내역

◦ 명목원금 : 채권발행금액과 동일

◦ 만기 : 10년

◦ 금리조건

- 이표주기 : 3개월

- 당행 수취 : [5.2% × n/N]

n : 해당 이표 기간 중 [5년 이자율스왑>2년 이자율스왑]

N : 해당 이표 기간 일수

- 당행 지급 : CD + Spread

◦ 스왑의 공정가액은 ‘0’이며 Upfront Fee는 없음

◦ Call 조항 : 없음

1. 위 채권의 리스크 헤지를 위한 파생상품 거래의 기업회계기준상 간편법에 의한 헤지회계 적용 가능 여부

2. 위 채권 및 스왑거래 내용 중 Call 조항이 있을 경우의 간편법에 의한 헤지회계 적용 가능 여부

<회신요약>

1. 해석53-70에서 정하고 있는 “원금 및 만기가 일치하고 스왑의 공정가액이 ‘0’이라는 조건”을 충족하고, 회피대상 이자율변동위험의 근거가 되는 변동이자율과 스왑계약의 변동이자율이 동일한 이자율지표를 근거로 한다면 간편법을 적용하는 것이 가능함

2. 위험회피대상 발행채권과 위험회피수단인 이자율스왑에 동일한 행사조건 및 계약내용의 Call 옵션이 포함돼 있으며, 이를 통해 위험회피수단과 위험회피대상 중 한 부분만이 조기상환 또는 조기청산될 수는 없는 것이 확실하다면 간편법의 적용이 가능함

ELS(주가연계증권)회계처리에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 ELS을 발행 및 운영하고 있으며 그 형태는 크게 다음의 두 가지 형태로 구별됨

- 백투백헷지 형태의 ELS (이하 "백투백헷지") : ELS를 사와서 다시 되파는 형태

- 자체헷지 형태의 ELS(이하 "자체헷지") : ELS발행 후 발행대금을 현물(주식, 채권 등)과 파생상품을 결합하여 운영하는 형태

◦ 백투백헷지의 경우 ELS매수가액과 ELS발행가액의 Margin(이하 "Premium")이 주요 수익이나, 자체헷지의 경우 금융공학적 모델을 이용하여 현물과 파생상품을 결합해 운용하는 것이 주요 수익임

1. ELS 발행과 관련하여 확정된 해당 Premium(백투백헷지의 경우)은 귀원의 질의회신 '회제이 8360-00166'과 같이 ELS발행시점에서 판매수수료로 인식하나, Premium이 불확실한 경우(자체헷지의 경우) 판매수수료 인식여부

(갑설) ELS발행가액과 이에 상응하는 Hedge자산 평가금액과의 차액을 발행시 수수료로 즉시 인식하고, 이후 수수료 변동분은 평가손익 또는 상환손익으로 회계처리

(을설) ELS 발행시 ELS와 Hedge자산을 각각 따로 발행가액 및 취득가액으로 처리하고, 이후 가치 변동분도 각각 평가손익 및 상환손익으로 회계처리

2. ELS관련 중도금 지급시 해당 계정과목의 회계처리

(갑설) 상환손실로 처리

(예시)

차)	상환손실	5	대)	현금	5

(을설) 이자비용으로 처리

(예시)

차)	이자비용	5	대)	현금	5

<회신요약>

1. ELS 발행시 ELS의 발행가액과 이론상 공정가액의 차이, 즉, 프리미엄에 해당하는 부분은 수수료수익으로 인식하는 것이 타당

2. 을설이 타당

HKD 변동금리 발행금융채와 관련한 통화스왑계약의 위험회피회계 적용가능 여부

<질의요약>

◦ 은행은 만기 3년의 HKD변동금리 발행금융채를 통한 자금조달을 계획하고 있으며, HKD변동금리를 수취하고 USD변동금리를 지급하는 통화스왑계약을 체결하여 결국 USD변동금리 자금조달을 계획하고 있으며, 이와 같은 거래의 구조는 다음과 같음

통화스왑

거래상대방

은행

금융채투자자

투자원금

3개월 HIBOR

3개월 USD LIBOR

3개월 HIBOR

1. 위와 같은 거래시 HKD변동발행 금융채와 관련한 통화스왑계약에 대한 위험회피회계의 적용이 가능한가?

2. 가능하다면 공정가액위험회피회계와 현금흐름위험회피회계 중 어느 것을 적용하여야 하는가?

(갑설) 가상의 통화스왑A(HKD변동금리 수취/HKD고정금리 지급), 통화스왑B(HKD고정금리 수취/USD변동금리 지급)로 분리하여 통화스왑A에 대해서는 현금흐름위험회피회계를 적용하고, 통화스왑B에 대해서는 매매목적으로 회계처리함

(을설) 공정가액위험회피회계를 적용함

(병설) 전체 통화스왑을 매매목적으로 회계처리함

<회신요약>

◦ 당해 파생상품을 매매목적으로 회계처리하는 것이 타당함

통화선물 평가방법에 관한 질의

<질의요약>

◦ 통화선물은 일일정산에 따른 발생손익을 기중에는 별도계정으로 관리하고 결산시에 거래손익으로 인식

◦ 통화선도의 경우 통화선물과 경제적 실질은 동일하나 거래소에서 일일정산 하지 않는 차이점이 있는데, 회제이 02-7(2002.1.31)에 따르면 통화선도 평가시 결산일 기준환율에 현물과 통화선도의 마감환율 차이를 가감하여 산정된 환율로 평가할 수 있도록 하고 있음

◦ 통화선물도 통화선도와 동일하게 결산일의 기준환율에 현물과 통화선도의 마감환율 차이를 가감하여 산정된 환율로 평가할 수 있는지?

(갑설) 통화선물은 통화선도와 동일한 방법으로 평가해야 함

(을설) 통화선물은 결산일의 일일정산 잔액으로 평가해야 함

<회신요약>

◦ 거래소 정산가격을 사용하는 것이 타당함

매도가능증권의 공정가액위험회피회계 중단시 회계처리

<질의요약>

◦ 회사는 20X1년 12월 중 투자목적으로 고정금리 외화채권(매도가능증권으로 분류)을 매입하였으며, 금리변동에 따른 공정가액 변동위험을 헤지하기 위하여 Eurodollar Futures를 매도하고 이에 대해 공정가액위험회피회계를 적용하고 있었음

◦ 그러나 20X2년 1분기에 위험회피효과 분석시 80%~125%범위를 벗어남에 따라 헤지회계를 중단하였음

◦ 헤지회계적용에 따라 20X1년 12월에 발생한 매도가능증권평가이익(자본조정항목) 10 중 7은 공정가액평가이익(손익항목)으로 계상하였고 남은 잔액 3은 매도가능증권평가이익으로 계상하였음

◦ 위험회피회계 중단사유가 발생하여 위험회피회계 중단시 위험회피회계 적용기간 동안 공정가액평가이익(손익항목)으로 대체된 7은 어떻게 처리하여야 하는지?

(갑설) 위험회피대상의 잔존만기 동안 상각․환입하여 이자수익에 가감하여야 함

(을설) 추가적인 조정은 불필요함

<회신요약>

◦ 공정가액위험회피회계를 적용하는 기간 동안 당기손익으로 반영된 매도가능증권의 장부가액조정분은 유효이자율법을 사용하여 잔여만기에 걸쳐 상각 또는 환입하고, 이와 더불어 동 금액을 자본조정으로 환원하는 것이 타당

내재파생상품의 분리 회계처리여부 질의

고객

(복합예금가입)

고객

(복합예금가입)

고객

(복합예금가입)

8.3%(7.0%)×AF지급

8.3%(7.0%)×AF수취

CD+α 지급

◦ 고객으로부터 5년 만기 예금을 수취하고 매 3개월 8.3%(7.0%)×AF 의 이자를 지급하기로 약정하는 예금계약 (만기 5년인 경우 : 8.3%, 만기 3년인 경우 : 7.0%)

- 가입일로부터 1년까지는 8.3(7.0%)×AF 에 의해서 이자 지급

- 가입일로부터 1년 되는 시점을 포함하여 매3개월마다 우리은행은 고객과의 예금계약을 취소할 수 있는 조기종결 옵션을 보유

(AF : 3개월 CD금리가 일정범위에 있는 날수/3개월 해당 일수

만약 3개월 CD금리의 설정범위가 0%~5%로 정해졌을 경우에 동 설정범위에 놓인 날수가 3개월 동안 60일인 경우, AF = 60/90 = 0.6667 이므로, 분기 예금금리 8.3%×0.6667 = 1.3834% 임)

- AF는 서로 다른 만기의 Digital Option의 결합임

◦ 상기의 조기종결옵션을 행사하는 경우에는 일반적인 정기예금 구조로 환원하게 됨

◦ 상기와 같은 구조의 상품의 경우 주계약인 정기예금과 분리하여 회계처리할 수 있는지 여부?(당행의 만기3년 이상 기준금리 3.2%)

<회신요약>

◦ 당해 복합금융상품이 주계약인 정기예금의 수익률(예를 들어, 기준금리)에 비하여 2배 이상의 수익률을 기록할 가능성이 있다면 주계약과 내재파생상품의 경제적 특성 및 위험도 간에 명확하고 밀접한 관련성이 없는 것으로 볼 수 있으므로, 해석 53-70. 4 내재파생상품에서 규정하고 있는 나머지 요건을 충족하는 경우 내재파생상품을 주계약과 분리하여 회계처리하는 것이 타당함

ELS판매수수료의 계약기간에 따른 배분인식 여부

<질의요약>

◦ ELS를 발행하는 경우, 프리미엄 부분은 ELS의 발행가격과 분리하여 ELS발행시점에 수익으로 인식하는 것이 타당하다는 ‘회제이 03-165’의 질의회신과 관련하여 의문이 있어 아래와 같이 질의

◦ ELS판매수수료는 공정가액과 발행금액(판매금액)의 차이를 수수료수익으로 인식하며, 아래와 같이 발행시점에 전액 판매수수료로 회계처리하고 있음

(차)	현금	100	(대)	매도주가연계증권	97

주가연계증권판매수수료	3

◦ 한편, ELS판매수수료(④)는 발행시점에 전액 인식하고 있으나, 납입받은 판매금액을 발행 ELS에 대한 헷지목적으로 운용함으로 인해 발생하는 제반거래비용(③), 즉, 증권거래세, 매매수수료, 운용인력 인건비 및 전산운용비, 고객관리비용 등은 계약기간 전체에 걸쳐 발생하여 수익과 비용이 대응되지 않는 문제가 있음

① Hedge 운용손익

② ELS 상환손익

같은 회계연도 인식

③ 거래비용 등

④ 판매수수료

대응되지 않음

◦ 또한 만기가 1년 이상인 장기 ELS는 발행, 운용, 상환에 따른 손익이 여러 회계기간에 걸쳐 발생하기 때문에 관련된 수익과 비용이 동일한 회계연도의 손익계산서에 반영이 되지 않아 투자자에게 ELS와 관련된 수익․비용을 목적적합하게 제공하기 어려우며,

◦ 이는 “수익과 관련된 비용은 대응하여 인식한다. 즉, 특정거래와 관련하여 발생한 수익과 비용은 동일한 회계기간에 인식한다.”는 기업회계기준서 제4호 ‘수익인식’ 문단19에 어긋난다고 볼 수 있음

◦ 이에 ELS의 판매수수료의 수익인식기준에 대하여 아래와 같이 질의함

(갑설) ELS의 판매수수료를 현재와 같이 동일하게 발행시점에 전액 당기의 이익으로 인식함

(을설) 발행시점에 전액 선수수익으로 처리하고 계약기간 전체에 걸쳐 기간안분하여 인식함. 단, 중도상환이 발생하면 미경과분은 상환시점에 모두 인식함

(병설) ELS 판매수수료에서 합리적으로 추정한 Hedge Cost(③)를 차감한 순수 Margin은 판매시점에 모두 인식하고, Hedge Cost는 발행시점에 선수수익으로 처리한 후 계약기간 전체에 걸쳐 기간안분하여 인식함

<회신요약>

◦ 갑설과 같이 부채를 최초로 인식하는 시점에 수수료수익으로 인식하는 것이 타당함

[리스]

선박임대차계약 회계처리 관련 질의

<질의요약>

◦ 회사는 선박투자회사법에 의하여 설립된 선박투자회사의 100% 자회사인 해외 SPC로부터 선박을 장기임대차(Bare Boat Charter, 단순나용선)하는 계약을 체결하였는 바, 관련 회계처리에 대하여 질의하고자 함

◦ 리스회계처리준칙(4. 리스의 분류기준)에 의할 경우

가. 리스자산의 소유에 따른 위험과 효익이 당사에 귀속되는지 여부 - 통상적인 단순나용선 계약으로 위험과 효익이 당사에 전적으로 귀속된다고 볼 수 없음.

나. 실질적인 계약해지 금지조건하에 금융리스 분류 기준

1) 소유권을 무상 또는 일정가액으로 이전하기로 약정한 경우 해당 여부 -  선박 Letter of Undertaking상 임대차 종료시 선박에 대한 매입 Option을 보유하고 있지만 Option 행사 여부가 불투명하며, 선박 소유회사인 해외 SPC의 지분 및 채권을 전부 인수하는 조건이 직접적인 선박의 소유권 이전이라 할수 없음

2) 염가구매선택권이 리스이용자에게 주어진 경우 여부 - 용선기간 만료시 선박을 시장가와 SPC 후순위차입금과 용선보증금을 합산한 가격 중 낮은 금액으로 매입할 수 있는 옵션과 회사가 구매를 하지 않을 경우 선박의 판매 보증 의무는 염가구매 조건이 아님

3) 리스기간이 리스자산의 내용연수의 100분의 75 이상인 경우 여부 - 해당선박의 내용연수가 25년, 리스기간은 10년으로 해당사항 없음

4) 리스실행일 현재 기본리스료를 내재이자율로 할인한 현재가치가 리스자산의 공정가액의 100분의 90 이상인 경우 여부 - 기본리스료(기본용선료,선순위 70%)의 현재가치는 공정가액(선박가액)의 70%임

<회신요약>

◦ 금융리스로 분류됨이 타당함

리스분류기준에 대한 질의

<질의요약>

◦ 회사는 인쇄 및 필기용기 제지업을 영위하고 있으며, 회사가 사용 중인 자산에 대하여 당사와 판매 후 리스계약을 체결하고자 하며, 계약의 주요내용은 다음과 같음

구분	내용
대상자산	Paper Rewinder, 자동포장기, 절단기 등 제지 제조를 위한 기계장치
리스기간	잔존 내용연수의 75% 미만
총리스료	4,303백만원
취득원가(판매가격)	4,100백만원(감정평가법인 평가에 근거함)
해지조건	중도해지금지조건 부여
리스기간 종료시 선택사항	리스기간 종료 후 선택사항 (가) 반환 : 갑은 물건의 전부를 반환할 수 있다. (나) 구입 : 갑은 물건의 전부를 시장공정가액으로 구입할 수 있다. (다) 재리스 : 갑은 물건의 시장공정가액을 재리스의 원금으로 물건의 전부를 재리스할 수 있다.
소유권이전약정, 염가구매선택권	없음
리스실행일 현재 기본리스료를 내재이자율로 할인한 현재가치가 리스자산의 공정가액에서 차지하는 비율(90%기준)	89.1%

◦ 위 리스회계처리준칙 상 운용리스로 분류될 수 있는지?

(갑설) 운용리스가 타당함

(을설) 금융리스분류가 타당함

<회신요약>

◦ 갑설이 타당함

[건설업]

분양원가의 산정방식에 관한 질의

<질의요약>

◦ 갑회사는 근린상가나 사무실용 건물을 신축하여 분양할 경우 층별, 업종별로 분양가액을 달리하여 분양하게 되는데, 이때 분양가액에 대응하는 원가를 산정하는 방법에 있어서 가장 일반적으로 다음과 같은 방식이 적용되며 이는 실제 공사원가를 반영하는 것임

- 용지비 : 총용지취득비용 × 분양상가대지지분 ÷ 전체용지면적

- 건축비 : 총건축비 × 분양상가연면적 ÷ 총 건축연면적

◦ 또 다른 방법으로 매출총이익율을 활용하는 방식이 있는데 이 방법은 총공사비를 총분양예정액으로 나누어 단위 분양가액당 공사비를 계산한 후 여기에 분양되는 상가의 분양가를 곱하여 분양원가로 계산하는 방법임

◦ 상기의 두 가지 방식은 각각 장․단점이 있는바 사안과 관련성이 있어 보이는 질의회신(회제일.02-170. 토지분할 처분 관련회계처리 2002.5.3)에서는 장부가액을 공정가액 기준으로 안분하는 회계처리의 타당성을 인정하고 있음

◦ 본 사안에 있어서 기업회계기준상 후자의 매출총이익율법을 적용하는 것이 타당한지?

<회신요약>

◦ 당해 계약 및 공사의 성격을 종합적으로 감안하여 분양수익 및 비용을 좀 더 적절히 반영할 수 있는 방법을 적용하여야 하며, 여기에는 분양가를 기준으로 하여 분양률을 산정하는 방법도 포함될 수 있음

◦ 다만, 분양수익과 분양원가의 산정시 적용된 방법은 당해 계약 및 이와 유사한 건설형 공사계약에 계속적으로 적용되어야 함

건설시행사의 공사진행률 산정에 관한 질의

<질의요약>

◦ “○○지구”의 토지 소유자들(법인2, 개인27)이 지구 내의 도시개발사업을 촉진하고 지목의 변경, 토지의 교환 및 분할, 형질변경, 공공시설의 설치공사를 목적으로 다음의 경과를 거쳐 도시개발법 제 13조에 의한 “○○지구 도시개발조합”을 설립하였음

- 2003. 4.11. 도시개발구역 지정 제안서 접수

- 2003. 6. 9. 구역지정 제안승인통보

- 2003.12.26. 충남도 도시 제위원회 심의

- 2004. 1. 5. 구역지정 및 개발계획 고시

- 2004. 4.28. 도시개발조합 창립총회

- 2004. 5.10. 법인설립등기

- 2004. 5.14. 고유번호 등록 - ××세무서

◦ 위 조합의 조합원 중 법인의 조합원 자격이 △△시로부터 제한되었기에 각 법인의 대표이사를 대리인으로 하여 각 법인의 대표이사가 조합원으로 가입되어 있음

◦ 시공사(갑)는 이 건 아파트공사에 대해서는 장기 도급공사계약이므로 공사진행률을 산정하여 공사수익을 인식하고 있음

◦ 한편, 당 조합의 정관 및 세칙에 따르면 “조합의 부담금(사업비)은 지구내에 있는 정리전 토지면적에 의하여 토지로 부담하며, 예산은 체비지 매각대금으로 한다”라고 규정되어 있음

◦ 따라서 조합의 청산 시점인 체비지 매각 시점까지 조합에는 운용 및 사업비가 없으므로 조합원 총회에서 조합원으로부터 소요자금을 연8%를 부담하는 조건으로 차입하여 청산시 감정가에 의한 체비지 매각대금으로 상환하도록 결의하였음

◦ 따라서 조합의 공사는 대부분 토목공사로서 사업초기에 대부분의 공사비용이 발생하며 실질적인 조합원인 두 개의 법인은 공사의 완공시점과 비슷한 시기에 조합이 청산되는 시점에 조합으로부터 체비지를 매각받아 기투입된 대여금과 상계 및 건설용지에 대한 자본적 지출로서 공사원가로 대체할 것임

◦ 대표이사가 조합원으로 등록되어 있는 2004년 10월 18일 자로 △△시장으로부터 착공신고필증을 교부받아 위 도시개발구역 지구내 A법인의 소유토지에서 아파트 건축공사를 개시하였으며 위 조합은 2004년 11월 중 목적사업을 수행하기 위한 토목공사에 착수하였음

◦ 한편, A법인의 아파트 공사개요는 다음과 같이 요약됨

․ 건축공사 및 분양업무 - 시공사에 일괄계약(계약액 680억)

→ 건축공사의 진척에 관계없이 일정기간 단위(분양대금 입금일정)로 공사금액 청구 및 결제함

․ 토목공사 - A법인이 직접공사(전액 하도급)(계약액 72억)

․ 기반시설(이에 따르는 토목공사 포함) 및 환지처분 - 위 조합 수행(A법인 부담 예정액 107억)

․ 기타 설계 감리비용 및 부대비용(계약액 20억, 부대비 예산 6억)

◦ A법인의 입장에서 요약하면 다음과 같이 공사가 진행됨

시공사

A법인

도시개발조합

하도급

건축공사

공사비대여

체비지매각

토목공사, 설계

1. 건축공사의 실제 공사진행률과 공사비 청구액이 다를 경우 작업진행률 산정방법 및 건축공사비의 처리

(갑설) 토목공사가 전체 공사에서 차지하는 비중이 작지 않으므로 기존 국세청예규(서면 2팀-932, 2004. 5. 3.)를 적용할 수 없으며 실제 건축공사의 진행상황과 공사대금의 지급액이 상관관계가 없으므로 시공사의 실제 작업진행률에 의해 산정한 건축공사비를 발생 공사비로 하여 작업진행률을 계산하여야 하며, 이 금액을 공사원가에 산입

(을설) 위 갑설과 같이 작업진행률을 계산하지만 건축공사비 청구액은 전액 공사원가로 산입

(병설) 공사비 청구액 전액을 작업진행률 계산시 산입하며 공사원가에 포함

2. 조합에서의 체비지 매각대금은 법인의 입장에서는 법인 소유 건설용지에 대한 환지 및 토목공사 비용으로서 건설용지에 대한 자본적 지출에 해당하지만 실질적인 공사는 전체 아파트 단지의 공사초기에 집행되고, 그 공사비의 정산은 아파트의 준공시점에 이루어지는 경우 동 금액의 공사원가 산입방법

(갑설) 조합의 총 사업비가 일반 토목공사처럼 예측가능하며 결국 당 법인의 공사원가로 산입될 것이므로 당 법인의 건설용지를 작업진행률에 의하여 공사원가 산입하는 것과 같이 조합의 총 사업비 예정액에서 당 법인의 지분비율(토지비율) 상당액을 당 법인의 작업진행률을 적용하여 공사원가에 산입

(을설) 공사기간이 2년 이상 소요된다고 할지라도 그 비용은 조합의 청산 시점에 확정되므로 청산 시점에 공사원가에 산입하여야 함

<회신요약>

◦ 건축공사에 투입된 실제공사원가와 토목공사(하도급뿐만 아니라 도시개발조합이 행하는 토목공사 부분도 포함)에 투입된 실제공사원가, 당해 사업에 투입된 기타의 실제공사원가를 합하여 공사진행률을 산정하여야 하며, 건축공사 뿐만 아니라 토목공사의 경우에도 당기 청구액을 기준으로 공사진행률을 산정하는 것은 적절한 산정방법이 아님

◦ 다만, 시공주가 확인한 기성고 증명이 공사의 실제부분과 부합하고, 그 기성부분에 대하여 공사대금이 청구되어 그 대금의 지급이 확정되는 등 충분히 신뢰할 수 있는 경우에는 이를 공사진행률로 볼 수 있음

조인트벤처를 위해 설립된 SPC에 대한 회계처리

<질의요약>

◦ 회사는 정부의 해외자원개발 정책의 일환으로 한국석유공사로부터 탐사단계에 있는 인도네시아 A광구의 지분 일부를 성공불융자차입금과 함께 인수

◦ 따라서 지분인수 이후에 발생하는 투자에 대하여 당사가 인수한 지분비율만큼  순차적으로 투자할 예정

◦ 통상의 해외자원개발은 광구참여자들이 직접 공동계약에 따른 조인트벤처 투자방식으로 이루어지나, 인도네시아 광구의 경우에는 인도네시아의 관계법에 따라 반드시 회사를 설립하여야 하고 동 회사가 공동계약에 따른 조인트벤처에 투자하는 간접적인 투자방식으로 이루어짐

◦ 따라서 인도네시아 광구의 경우에는 통상적으로 자본금 U$100의 Paper Company를 설립하고 그 Paper Company가 조인트벤처에 투자하고 있는 게 일반적임

◦ 이에 따라 회사는 빠른 시일내에 최소의 자본금으로 Paper Company(이하 "SPC"라 함)를 설립할 예정이며, 설립 이전에는 중간단계로서 한국석유공사를 통한 광구투자를 진행할 예정

◦ 해외유전개발은 크게 탐사, 개발, 생산이라는 3단계로 나눌 수 있는바, SPC는 현지법상 개발단계에서 설립이 의무화되어 있음(질의자 확인 결과)

◦ 참고로 성공불융자란 정부의 석유탐사 계획의 일환으로 "에너지및자원사업특별회계"에 의한 성공불 융자를 말하며, 이의 내용은 탐사기간동안 이자지급을 유예받고 만약 탐사성공시 기존이자 외에 일정률의 특별이자를 부담하여 원리금을 상환하고, 탐사실패시 감면절차에 의해 투자실패와 관련된 차입금을 상환감면받음

1. 해당 국가 법령에 따른 조인트벤처를 위해 설립된 SPC에 대한 회계처리

(갑설) 설립된 자회사가 있음에도 불구하고 직접 조인트벤처에 투자한 것으로 가정하여 금감원 질의회신 및 조인트벤처회계처리에 따라 탐사광구투자 지출액을 자산 또는 비용으로 인식하는 것이 타당함

(을설) 설립된 자회사인 SPC가 조인트벤처 회계처리를 하고, 모회사는 자회사에 대한 지분법 회계처리를 하는 것이 타당함

2. 만약 질의1의 회신결과가 을설이 맞을 경우, SPC 설립전의 기간에 대한 투자지출액에 대한 회계처리

(갑설) 발생된 투자지출액 전액을 선급금으로 계상하고 SPC설립시 이관회계처리하는 것이 타당함

(을설) 발생된 투자지출액 전액을 SPC설립전이라도 그 성격에 따라 자산 또는 비용으로 계상하고 향후 SPC설립시 이관되는 성공불융자차입금에 대하여 이익으로 회계처리하는 것이 타당함

<회신요약>

◦ 해당 국가의 법령에 따라 설립된 SPC가 광구개발을 위한 실질적인 활동을 수행하지 않고, 실제 광구개발 참여자가 광구개발을 위한 활동을 수행하고, 이에 따른 관련 자산·부채의 위험과 효익을 지니고 있다면 실제 광구개발 참여자가 직접투자를 하고 있는 것으로 회계처리하는 것이 타당함

시공사와 정산한 분양관련비용의 회계처리

<질의요약>

◦ 회사는 사업용 아파트부지를 매입하여 분양하는 시행사로서, A사를 시공사로 선정하여 공사도급계약을 체결한 후, 추가로 분양과 관련된 모든 업무(모델하우스신축, 분양대행 등)를 A사에게 위임하고, 투입된 비용은 분양종료 후에 정산하기로 약정을 체결

◦ 한편, A사는 시행사로부터 위임받은 분양대행업무에 대하여 전문 분양대행사와의 계약을 통하여 분양대행업무를 수행하고 분양대행수수료를 분양대행사에게 지급

◦ 회사는 시공사에게 공사진행률에 따라 지급하는 공사비는 분양원가로 회계처리를 하는데, 분양과 관련된 비용(모델하우스신축, 분양대행수수료, 운영경비 등)에 대하여 당사의 적절한 회계처리는?

◦ 참고로, 모델하우스 공사업체 및 분양대행사는 세금계산서를 시공사(A)에게 발행하고 대금청구하며, 시공사(A)는 분양과 관련된 세금계산서를 당사에게 발행하고 대금청구함

<회신요약>

◦ 특정분양계약 전의 모델하우스 신축비용은 선급공사원가로 계상한 후 진행률에 따라 분양원가에 산입하는 것이 타당하며, 분양대행수수료와 운영경비는 발생시 비용처리하는 것이 타당

[재무보고에 관한 실무의견서]

【재무보고에 관한 실무의견서 2005-1】외화도급계약에 대한 위험회피회계의 적용시 회계처리

【질의】

1. 일반적으로 장기외화도급계약의 성격이 확정계약인지 아니면 예상거래인지?

2. 장기외화도급계약에 대하여 위험회피회계를 적용할 경우 회계처리는?

3. 외화도급계약의 현금흐름발생시기, 계약금액 등을 파생상품과 정확히 일치하도록 파생상품계약을 맺은 경우 위험회피효과의 평가방법은?

4. 외화도급계약에서 진행기준에 의하여 인식되는 외화매출채권(또는 공사미수금)은 화폐성항목인지 아니면 비화폐성항목인지?

【의견요약】

1. 확정계약은 ‘거래수량, 거래가격, 거래시기 및 거래이행을 강제하기에 충분한 거래불이행시의 불이익 등이 구체적으로 규정되어 그 이행의 법적 강제력을 가지는 제3자간의 약정’을 말함. 하지만 확정계약이라 하더라도 과거의 거래경험 등을 기초로 볼 때 설계변경 등으로 인해 최초 계약상의 도급금액이나 회수기일 등이 변경될 가능성이 높은 경우에는, 이를 예상거래로 보아 회계처리하는 것이 타당함

2. 장기도급계약을 확정계약으로 보는 경우에는 각 결산기마다 진행기준에 의한 수익인식분에 해당하는 부분은 확정계약의 만기 이전에 일부 청산되어 공사수익에 가감되며, 당해 매출채권은 위험회피회계의 적용이 불필요함. 예상거래로 보는 경우는 각 결산기마다 현금흐름위험회피회계의 적용에 따라 자본조정에 계상되어 있는 파생상품평가손익도 공사수익을 인식하는 시점 즉, 각 결산시점에 관련 수익으로 대체하는 것이 타당하며, 공사대금회수율이 공사진행률보다 높아 공사선수금이 존재하는 경우에는 당해 파생상품평가손익은 공사선수금의 장부가액에 가감하는 것이 타당함

3. 위험회피효과는 최소한 결산기(분․반기 결산 포함)마다 평가하여야 하고, 이에 대한 구체적인 평가기간 및 평가방법에 대한 내용은 공식적으로 문서화하여야 함. 위험회피효과 평가시 적용되는 환율에 있어, 위험회피대상을 확정계약으로 보는 경우에는 확정계약 및 통화선도계약 모두 선도환율이 적용되며, 예상거래로 보는 경우에는 일반적으로 예상거래는 현물환율, 위험회피수단인 통화선도계약은 선도환율이 사용(단, 선도환율에 포함된 시간가치는 제외할 수 있음)되며, 일정 요건을 갖춘다면 선도환율로 위험회피대상 예상거래 및 선도거래를 평가하는 것도 가능함

4. 진행기준에 따른 매출채권 중 발주자의 기성고 확인을 거친 부분을 포함하여 발주자의 확인을 거치지 않은 부분도 수주자의 입장에서는 객관적인 진행률에 의하여 청구가능한 부분이므로 화폐성 항목으로 보는 것이 타당하며, 이에 따라 총 도급금액 중 매출채권으로 인식된 부분에 대하여는 매 결산기마다 현행환율에 따라 환산되어야 하며, 동 부분에 대하여는 위험회피회계의 적용이 불필요하므로 위험회피수단으로 지정된 통화선도계약 중 매출채권으로 기인식된 부분에 대하여는 매매목적의 파생상품과 동일하게 회계처리하는 것이 타당함

【실무검토의견】

<질의1>

1. 확정계약은 ‘거래수량, 거래가격, 거래시기 및 거래이행을 강제하기에 충분한 거래불이행시의 불이익 등이 구체적으로 규정되어 그 이행의 법적 강제력을 가지는 제3자간에 이루어진 약정’을 말합니다.

2. 장기외화도급계약의 경우에는 거래수량, 거래가격, 거래시기 및 거래이행을 강제하기에 충분한 거래불이행시의 불이익 등이 명시되어 있다 하더라도, 도급금액의 총액 또는 기간별 회수액 및 회수시기 등이 공사진행률 및 세부설계내역의 변경 등에 따라 조정되는 것이 일반적이므로 설계변경 등으로 인한 공사대금과 회수기일의 조정은 중요성의 관점에서 접근하는 것이 타당합니다.

3. 만약 도급계약체결시 과거의 거래경험이나 당해 계약내용을 종합적으로 고려할 때 공사의 진척도가 사실상 충분히 예측가능하고 이에 따라 계약상 기간별 회수금액이나 회수시기의 변동이 없을 것으로 예상되며, 변동이 있더라도 그 변동이 중요하지 않을 것으로 예상되는 경우에는 실질적으로 도급금액이나 회수시기 등이 확정되어 있는 것과 마찬가지이므로 이는 예상거래보다는 확정계약으로 보아야 합니다.

4. 그러나 설계변경 등으로 인해 원래의 계약내용이 변경될  가능성이 있다면 이는 확정계약이라기 보다는 예상거래로 보아 현금흐름위험회피회계를 적용하는 것이 타당합니다.

<질의2>

5. 당해 장기도급계약을 확정계약으로 보는 경우에는 현행 기준상 공정가액위험회피회계만을 적용하도록 하고 있으므로 현금흐름위험회피회계를 적용할 수 없습니다. 따라서 확정계약의 평가손익과 파생상품의 평가손익을 영업외손익으로 계상하여야 합니다.

6. 확정계약은 당해 도급계약 전체를 말하는 것이므로 당해 계약에 있어서 인도일 이전인 각 결산시점에 진행률에 따라 수익을 인식하더라도 이는 확정계약의 일부가 청산되는 것이며, 청산된 부분에 대하여는 매출채권이 계상되므로 이는 위험회피회계의 적용이 불필요한 것입니다. 그리고 결산시점 이전에 지급받는 도급금액은 선수금으로 계상되는바, 확정계약 중 이에 해당하는 부분은 선수금의 가액에서 조정됩니다.

7. 한편, 현금흐름위험회피회계의 목적은 회피대상위험으로 인한 현금흐름의 변동위험을 제거하여 현금흐름을 일정하게 유지하고자 하는 위험회피활동을 재무제표에 적정하게 반영하고자 하는 것으로서 현행 기준에서는 관련 손익을 인식하는 시점에 당해 손익에 가감 또는 자산․부채의 장부가액에 가감하여 반영하도록 하고 있습니다. 이 경우 현금흐름위험회피회계의 적용대상이 되는 예상거래에는 현금매출․매입뿐만 아니라 외상매입․매출거래도 포함되는 것으로 보아야 합니다.

8. 현금거래와는 달리 외상거래의 경우에는 수익․비용인식시점과 현금흐름발생시점이 서로 다르기 때문에, 통화선도계약을 현금흐름발생시점으로 일치시켰다면 예상거래의 수익․비용인식시점까지의 파생상품평가손익(자본조정)만 예상거래의 관련 손익으로 조정되며, 이후의 파생상품평가손익은 위험회피대상이 외화매출채권이 되어 위험회피회계가 불필요하므로 매매목적의 파생상품회계처리와 동일하게 처리하여야 합니다.

9. 예를 들어, 제품을 외상으로 매출하여 일정기간 경과 후 매출대금의 정산이 이루어지고 파생상품의 만기를 매출대금의 정산시점으로 하여 계약한 경우, 자본조정에 계상된 파생상품평가손익을 당기손익으로 대체하는 시점은 대금이 정산되는 시점이 아니라 예상매출이 발생하는 시점, 즉 매출수익이 인식되는 시점입니다.

10. 이와 유사하게 도급계약의 경우도 매출수익의 인식과 도급금액의 입금시기가 일치하지 않고 결산기말 기준 공사진행률과 총 도급금액 중 회수된 금액이 차지하는 비율(도급금액회수율)이 다른 것이 일반적이므로, 파생상품의 현금흐름발생시점을 도급계약의 현금흐름발생시점과 같도록 하여 계약하였다면 자본조정에 계상된 파생상품평가손익은 매출수익이 인식되는 각 결산기말에 관련손익으로 대체하는 것이 타당합니다.

11. 그리고 도급금액회수율이 공사진행률보다 높은 경우, 즉 공사선수금이 발생하는 경우에는 자본조정에 계상된 파생상품평가손익을 당해 공사선수금의 장부가액에 가감하는 것이 타당합니다. 한편, 당해 도급계약에 대하여 여러 개의 선도계약이 체결된 경우, 개별 현금흐름에 대하여 각각의 선도계약을 직접 대응하는 것이 가장 타당한 방법이지만 그 금액적 차이가 중요하지 않다면 자본조정에 계상된 복수의 선도계약평가손익을 진행률에 따라 당기손익으로 대체하는 것도 가능합니다.

<질의3>

12. 위험회피회계를 적용하는 경우 최소한 매 결산기마다 평가하도록 하고 있는바, 이는 분․반기 결산도 포함하는 것으로 보아야 합니다. 따라서 분․반기재무제표를 작성하는 회사라면 1년에 최소한 4회 이상 위험회피효과를 평가하여야 합니다.

13. 그리고 위험회피효과의 평가방법은 위험관리목적에 따라 합리적으로 정하여야 하며, 그 구체적인 내용도 공식문서에 포함되어야 합니다. 즉, 위험회피효과의 측정대상기간을 위험회피회계 최초적용일부터 누적기간기준으로 할 것인지 또는 당해 개별기간만을 평가대상기간으로 할 것인지에 대하여 명확히 규정하여야 하며, 위험회피효과의 평가시 금액상계방법 또는 회귀분석 등의 통계적 방법에 의할 것인지에 대한 것도 명확히 규정하여야 합니다.

14. 만약 위험회피수단으로 선도계약을 지정하였다면 선도가격과 현물가격은 만기 이전에는 선도가격과 현물가격의 차이가 항상 존재합니다. 이 경우 공정가액위험회피회계를 적용한다면 확정계약이나 선도계약 모두 선도가격을 사용하므로 일반적으로 위험회피효과가 매우 높게 나타납니다.

15. 반면 현금흐름위험회피회계의 경우 예상거래가 발생하는 시점과 선도계약의 만기가 일치하더라도 예상거래 및 선도계약으로 인한 순효과는 결국 선도계약체결시점의 선도가격과 현물가격의 차이가 되며, 이에 따라 예상거래의 현금흐름을 파생상품으로써 고정시켰음에도 불구하고 매우 낮은 위험회피효과로 인해 위험회피회계가 중단되는 등의 상황이 발생할 수도 있습니다.

16. 이러한 상황을 방지하기 위하여 해석53-70에서는 위험회피효과의 평가시 파생상품의 시간가치(예를 들어 옵션의 시간가치, 선도거래의 현물가격과 선도가격의 차이)를 제외할 수 있도록 하고 있으며, 이러한 시간가치의 변동으로 인한 효과는 즉시 당기손익으로 인식하여야 합니다. 이로 인해 위험회피효과는 거의 100%에 근접할 수 있으며, 자본조정에 계상되는 파생상품평가손익도 현물가격의 변동에 따른 공정가액의 변동분만 계상되게 됩니다. 그리고 이 경우 매출액은 최초계약시점의 현물환율로 인식되는 효과가 있으며, 또한 현물환율의 변동으로 인한 매출액의 변동은 없게 됩니다.

17. 한편, 예상거래의 현금흐름변동액 현가를 구할 경우에 사용되는 예상거래의 미래기대현금흐름에 대한 대용치의 예로는 현물가격, 선도가격, 선물가격 등이 있을 수 있으며, 이러한 사항도 공식문서에 명확히 기재되어야 합니다.

18. 이 중에서 미래의 현금흐름변동액 산출시 선도가격을 기준으로 산출한다면 선도계약평가손익이 자본조정으로 계상될 수 있는 한도가 선도계약의 공정가액변동액과 거의 유사하므로 이 또한 문단16과 유사하게 높은 위험회피효과를 기대할 수 있을 것입니다. 따라서 파생상품평가손익(자본조정)의 거의 전액이 매출액을 조정하게 되어 오히려 환율변동으로 인한 매출액의 변동이 발생합니다. 왜냐하면, 외환시장에서 현물환율의 변동과 선도환율의 변동이 동일하게 이루어지지 않기 때문(즉, 계약시점의 베이시스와 각 결산기 및 청산시점의 베이시스가 상이하기 때문)입니다.

19. 따라서 현금흐름위험회피회계에서 아래의 요건이 모두 충족되는 선도계약인 경우에는 위험회피효과의 평가시 비효과적인 부분이 없는 것으로 가정할 수 있습니다.

① 예상거래의 대상자산과 선도계약의 기초자산에 관한 주요내용이 동일하며,

② 선도계약 체결시에 선도계약의 공정가액이 ‘0’이고,

③ 시간가치를 제외하고 위험회피효과를 평가하여 시간가치의 변동에 따른 공정가액변동분을 즉시 당기손익으로 인식하거나 예상거래로 인한 미래현금흐름 변동액을 선도가격에 근거하여 측정한 경우

<질의4>

20. 장기도급계약에서 진행기준에 의한 수익인식의 결과로 나타나는 매출채권(또는 공사미수금)은 두 부분으로 구성되는바, 하나는 발주자로부터 기성고 확인절차를 거치고 대금청구가 이루어진 부분이며, 다른 하나는 기성고 확인절차를 거치지 않은 부분으로서 진행기준에 따른 수익인식분과 대금청구액의 차이부분입니다.

21. 이 경우 전자는 발주자의 확인을 거쳐 확정된 부분이므로 화폐성 항목이며, 후자의 경우 비록 발주자로부터 확인을 거치지는 않았으나 수주자의 객관적인 진행률에 의해 청구가능한 금액이며, 현행 기준 상 공사대금의 청구라는 사건은 회계사상으로 인식하지 않으므로 전자와 마찬가지로 화폐성항목으로 보는 것이 타당합니다.

22. 따라서 진행기준에 의해 매출채권으로 인식되는 금액은 매 결산기마다 현행환율로 환산하고 환율차이에 따른 부분은 외화환산손익 또는 외환차손익으로 인식하여야 하며, 총 도급금액 중 매출채권으로 인식된 부분에 대하여는 위험회피회계의 적용이 불필요하므로 최초에 위험회피수단으로 지정된 통화선도계약은 매매목적의 파생상품과 동일하게 회계처리하여야 합니다.

【적용례】

이 재무보고에 관한 실무의견서는 발표일이 속하는 회계연도부터 적용하며, 2004회계연도의 결산시에도 적용이 가능합니다.

<사례>-편의상 현재가치 평가는 생략

도급금액 $1,000

일자	진행률	입금스케줄	현물환율(￦/$)	선도환율(￦/$)	시간가치(￦/$)
2004. 7. 1.	-	-	1,160	1,200	40
2004.12.31.	30%	-	1,140	1,170	30
2005. 6.30.	60%	-	1,200	1,250	50
2005.12.31	90%	-	1,250	1,320	70
2006. 6.30	100%	$1,000	1,100	1,100	0

<매도선도계약의 공정가액>-편의상 현재가치 평가는 생략함

날짜	공정가액 (￦/$)	공정가액의 변동액(￦/$)	시간가치의 변동액(￦/$)	시간가치를 제외한 공정가액 변동액*
2004. 7. 1.	0	-	-	-
2004.12.31.	30	(+)30	(+)10	(+)20
2005. 6.30.	(-)50	(-)80	(-)20	(-)60
2005.12.31.	(-)120	(-)70	(-)20	(-)50
2006. 6.30.	100	(+)220	(+)70	(+)150

* 시간가치(현물환율과 선도환율의 차이)를 제외하면 현물환율의 변동액 만큼이 선도계약의 공정가액이 됨

<현금흐름위험회피회계>

(대안1) 현물환율 vs 선도환율(위험회피회계가 중단되는 상황이 발생하므로 회계처리는 생략)

위험회피효과의 평가(개별기간 기준)

	현물환율의 변동(A)-매입	선도환율의 변동(B)-매도	효과(A/B)	중단사유발생여부
2004.12.31.	(-)20	(+)30	-67%	중단
2005. 6.30.	(+)60	(-)80	-75%
2005.12.31.	(+)50	(-)70	-71%
2006. 6.30.	(-)150	(+)220	-68%
누계	(-)60	(+)100

위험회피효과의 평가(누적기간 기준)

	현물환율의 변동(A)-매입	선도환율의 변동(B)-매도	효과(A/B)	중단사유발생여부
2004.12.31.	(-)20	(+)30	-60%	중단
2005. 6.30.	(+)40	(-)50	-80%
2005.12.31.	(+)90	(-)120	-75%
2006. 6.30.	(-)60	(+)100	-60%
누계	(-)60	(+)100

⇒상기에서 보는 바와 같이 원칙적인 방법으로 위험회피회계를 평가하는 경우는 현물환율과 선도환율이 동일한 방향성내지는 동일한 규모로 변동하는 것이 아니므로 시장상황의 변동에 따라 위험회피회계가 중단되는 상황이 매우 빈번하게 발생할 수 있음

(대안2) 현물환율 vs 선도환율(시간가치 제외)

일반상거래					파생상품거래
(2004.12.31.)					(2004.12.31.)
매출채권	342,000		매출	342,000	통화선도	30,000				자본조정				20,000
										통화선도평가이익(I/S)				10,000
$1,000×30%×1,140 = 342,000					$1,000×(1,200-1,170) = 30,000
					자본조정	6,000				매출	6,000
					20,000×30%=$1,000×30%×20=6,000
매출인식환율 = (342,000+6,000)/$300 = 1,160/$
(2005. 6.30.)					(2005. 6.30.)
매출채권	18,000		외화환산이익	18,000	통화선도평가손실(I/S)			24,000		통화선도	24,000
$300×(1,200-1,140) = 18,000					(1,170-1,250)×$300 = (-)24,000
매출채권	360,000		매출	360,000	자본조정		42,000			통화선도	56,000
					통화선도평가손실(I/S)		14,000
$1,000×30%×1,200 = 360,000					(-)60×$700 = (-)42,000 (-)20×$700 = (-)14,000
					매출	12,000				자본조정	12,000
					20,000-6,000-42,000 = (-)28,000(자본조정 잔액) (-)28,000×[eqn: {$300} over {$700}] = $1,000×30%×(-)40 = 12,000 기말 자본조정 = (-)28,000+12,000 = (-)16,000
매출인식환율 = (360,000-12,000)/$300 = 1,160/$
(2005.12.31.)					(2005.12.31.)
매출채권	30,000		외화환산이익	30,000	통화선도평가손실(I/S)			42,000		통화선도	42,000
$300×(1,250-1,200) = 15,000 $300×(1,250-1,200) = 15,000 계 30,000					(1,250-1,320)×$1,000×60% = (-)42,000
매출채권	375,000		매출	375,000	자본조정		20,000			통화선도	28,000
					통화선도평가손실(I/S)		8,000
$1,000×30%×1,250 = 375,000					(1,250-1,320)×$1,000×40% = (-)28,000 (-)50×$1,000×40% = (-)20,000 (-)20×$1,000×40% = (-)8,000
					매출	27,000				자본조정	27,000
					(-)16,000-20,000=(-)36,000(자본조정 잔액) (-)36,000×[eqn: {$300} over {$400}]=$1,000×30%×(-)90=(-)27,000 기말 자본조정 = (-)36,000+27,000 = (-)9,000
매출인식환율 = (375,000-27,000)/$300 = 1,160/$
(2006. 6.30.)					(2006. 6.30.)
현금($)	990,000		매출채권	1,125,000	현금(￦)	1,080,000				현금($)			990,000
외환차손	135,000				통화선도	108,000				통화선도거래이익(I/S)			198,000
$900×1,100 = 990,000 $900×1,250 = 1,125,000					$900×1,200 = 1,080,000 (1,200-1,320)×$900 = (-)108,000
현금($)	110,000		매출	110,000	현금(￦)	120,000				현금($)		110,000
					통화선도	12,000				자본조정		15,000
										통화선도거래이익(I/S)		7,000
					(+)70×$100 = 7,000 (+)150×$100 = 15,000
					자본조정	6,000				매출	6,000
					(-)9,000+15,000 = 6,000
매출인식환율 = (110,000+6,000)/$100 = 1,160/$

⇒상기에서 보는 바와 같이 선도환율 중 시간가치를 제외하고 시간가치의 변동으로 인한 선도계약의 공정가액의 변동분을 즉시 당기손익으로 인식하면 최종적으로 계상되는 매출액은 최초계약시 현물환율로 고정되는 효과를 지님

(대안3) 선도환율 vs 선도환율

일반상거래					파생상품거래
(2004.12.31.)					(2004.12.31.)
매출채권	342,000		매출	342,000	통화선도	30,000			자본조정	30,000
$1,000×30%×1,140 = 342,000					$1,000×(1,200-1,170) = 30,000
					자본조정	9,000			매출	9,000
매출인식환율 = (342,000+9,000)/$300 = 1,170/$
(2005. 6.30.)					(2005. 6.30.)
매출채권	18,000		외화환산이익	18,000	통화선도평가손실(I/S)		24,000		통화선도	24,000
$300×(1,200-1,140) = 18,000					(1,170-1,250)×$300 = (-)24,000
매출채권	360,000		매출	360,000	자본조정	56,000			통화선도	56,000
$1,000×30%×1,200 = 360,000					(1,170-1,250)×$700 = (-)56,000
					매출	15,000			자본조정	15,000
매출인식환율 = (360,000-15,000)/$300 = 1,150/$
(2005.12.31.)					(2005.12.31.)
매출채권	30,000		외화환산이익	30,000	통화선도평가손실(I/S)		42,000		통화선도	42,000
$300×(1,250-1,200) = 15,000 $300×(1,250-1,200) = 15,000 계 30,000					(1,250-1,320)×$1,000×60% = (-)42,000
매출채권	375,000		매출	375,000	자본조정	28,000			통화선도	28,000
$1,000×30%×1,250 = 375,000					(1,250-1,320)×$1,000×40% = (-)28,000
					매출	36,000			자본조정	36,000
					$300×(1,200-1,320) = (-)36,000
매출인식환율 = (375,000-36,000)/$300 = 1,130/$
(2006. 6.30.)					(2006. 6.30.)
현금($)	990,000		매출채권	1,125,000	현금(￦)	1,080,000			현금($)		990,000
외환차손	135,000				통화선도	108,000			통화선도거래이익(I/S)		198,000
$900×1,100 = 990,000 $900×1,250 = 1,125,000					$900×1,200 = 1,080,000 (1,200-1,320)×$900 = (-)108,000
현금($)	110,000		매출	110,000	현금(￦)	120,000			현금($)	110,000
					통화선도	12,000			자본조정	22,000
					자본조정	10,000			매출	10,000
					(1,200-1,100)×$100 = 10,000
매출인식환율 = (110,000+10,000)/$100 = 1,200/$

⇒상기에서 보는 바와 같이 매출이 최초 계약시 약정환율(선도환율)로 계상되는 것은 현금흐름발생시기와 수익인식시기가 동일한 경우에만 가능하게 됨

<공정가액위험회피회계>-확정계약(만기 : 2005. 6.30.)으로 보는 경우

일반상거래							파생상품거래
(2004.12.31.)							(2004.12.31.)
확정계약평가손실(I/S)		30,000		확정계약		30,000	통화선도	30,000				통화선도평가이익(I/S)		30,000
$1,000×(1,170-1,200) = (-)30,000							$1,000×(1,200-1,170) = 30,000
매출채권		342,000		매출		351,000
확정계약		9,000
$1,000×30%×1,140 = 342,000 $300×(1,170-1,200) = (-)9,000
매출인식환율 = 351,000/$300 = 1,170/$
(2005. 6.30.)							(2005. 6.30.)
매출채권	18,000			외화환산이익	18,000		통화선도평가손실(I/S)			24,000		통화선도	24,000
$300×(1,200-1,140) = 18,000							(1,170-1,250)×$300 = (-)24,000
확정계약		56,000		확정계약평가이익(I/S)		56,000	통화선도평가손실(I/S)			56,000		통화선도	56,000
$700×(1,250-1,170) = 56,000							(1,170-1,250)×$700 = (-)56,000
매출채권		360,000		매출		345,000
				확정계약		15,000
$1,000×30%×1,200 = 360,000 $300×(1,250-1,200) = 15,000
매출인식환율 = 345,000/$300 = 1,150/$
(2005.12.31.)							(2005.12.31.)
매출채권	30,000			외화환산이익	30,000		통화선도평가손실(I/S)			42,000		통화선도	42,000
$300×(1,250-1,200) = 15,000 $300×(1,250-1,200) = 15,000 계 30,000							(1,250-1,320)×$600 = (-)42,000
확정계약	28,000			확정계약평가이익(I/S)		28,000	통화선도평가손실(I/S)		28,000			통화선도	28,000
$400×(1,320-1,250) = 28,000							(1,250-1,320)×$400 = (-)28,000
매출채권	375,000			매출	339,000
				확정계약	36,000
$1,000×30%×1,250 = 375,000 $300×(1,320-1,200) = 36,000
매출인식환율 = 339,000/$300 = 1,130/$
(2006. 6.30.)							(2006. 6.30.)
현금($)	990,000			매출채권	1,125,000		현금(￦)	1,080,000				현금($)			990,000
외환차손	135,000						통화선도	108,000				통화선도거래이익(I/S)			198,000
$900×1,100 = 990,000 $900×1,250 = 1,125,000							$900×(1,200-1,320) = (-)108,000 $900×(1,320-1,100) = 198,000
확정계약평가손실(I/S)		22,000		확정계약		22,000
$100×(1,100-1,320) = (-)22,000
현금($)		110,000		매출		120,000	현금(￦)	120,000				현금($)		110,000
확정계약		10,000					통화선도	12,000				통화선도거래이익(I/S)		22,000
$100×1,100 = 110,000 $100×(1,100-1,200) = (-)10,000							$100×1,200(계약시 선도환율) = 120,000 $100×(1,200-1,320) = (-)12,000 $100×(1,320-1,100) = 22,000
매출인식환율 = 120,000/$100 = 1,200/$

⇒상기에서 보는 바와 같이 확정계약으로 보아 공정가액위험회피회계를 적용하는 경우에도 매출인식시점과 확정계약의 만기가 동일한 경우에만 약정환율(계약시 선도환율)로 계상됨

【재무보고에 관한 실무의견서 2005-2】은행의 현금흐름표 작성

종합금융업 및 상호저축은행업등과 같이 은행업과 유사한 업무를 영위하는 금융회사들의 현금흐름표도 이 재무보고에관한실무의견서를 준용하여 작성한다.

1. 현금흐름표의 작성에 관한 일반원칙

은행의 현금흐름표는 원칙적으로 기업회계기준 제80조 내지 제86조에 따라 작성하되 은행업무의 특수성을 고려하여 적절히 반영한다.

2. 영업ㆍ투자ㆍ재무 활동의 구분

자금의 중개를 통한 수익 창출이 주요 영업활동인 은행의 경우, 단기매매증권으로부터 발생하는 이자나 배당뿐 아니라 단기매매증권 자체의 처분손익도 영업손익에 포함되는 반면,

단기매매이외의 유가증권의 경우 동 유가증권으로부터 발생하는 이자나 배당만 영업수익에 포함될 뿐 유가증권 자체의 처분손익은 영업외손익으로 분류하고 있으며

은행의 대출금의 경우에도 재판매되지 않고 만기까지 보유하는 것이 일반적이며 대출채권처분손익도 영업외손익으로 분류하고 있다. 그러므로 이러한 특성을 반영하여 다음과 같이 은행의 주된 활동을 구분한다.

가. 영업활동으로 인한 현금흐름

① 영업활동으로 인한 현금의 유입에는 이자수익과 배당금수익, 단기매매증권처분, 수수료수익, 기타 투자활동과 재무활동에 속하지 아니하는 거래에서 발생된 현금유입이 포함된다.

② 영업활동으로 인한 현금의 유출에는 종업원에 대한 현금지출, 미지급법인세(유형자산의 처분에 따른 특별부가세 제외)의 지급, 이자비용, 단기매매증권취득, 수수료비용, 기타 투자활동과 재무활동에 속하지 아니하는 거래에서 발생된 현금유출이 포함된다.

나. 투자활동으로 인한 현금흐름

① 투자활동으로 인한 현금의 유입에는 매도가능증권 및 만기보유증권의 처분, 대출채권의 회수, 투자자산ㆍ유형자산ㆍ무형자산 및 비업무용자산의 처분등이 포함된다.

② 투자활동으로 인한 현금의 유출에는 매도가능증권 및 만기보유증권의 취득, 대출, 투자자산ㆍ유형자산ㆍ무형자산 및 비업무용자산의 취득등이 포함된다.

다. 재무활동으로 인한 현금흐름

① 재무활동으로 인한 현금의 유입에는 고객으로부터 현금의 예수, 차입금의 차입, 사채의 발행, 주식의 발행등이 포함된다.

② 재무활동으로 인한 현금의 유출에는 배당금의 지급, 유상감자, 자기주식의 취득, 예수금의 반환, 차입금의 상환, 사채의 상환, 자산의 취득에 따른 부채의 지급등이 포함된다.

3. 기재시 유의사항

현금의 유입과 유출내용에 대하여는 기중 증가 또는 감소를 상계하지 아니하고 각각 총액으로 기재한다. 다만, 예수금이나 대출금과 같이 거래가 빈번하여 총금액이 크고 단기간에 만기가 도래하는 현금의 유입과 유출항목은 순증감액으로 기재할 수 있다.

【재무보고에 관한 실무의견서 2005-3】건설형공사계약 수주관련 중개수수료에 대한 회계처리

【질의】

1. 선박건조계약 등 건설형공사계약과 관련하여 중개인을 통하여 계약을 수주하고 이에 대한 대가로 도급금액의 일정률에 해당하는 중개수수료를 도급금액의 회수여부와 연계하여 지급하는 경우, 이러한 조건의 중개수수료 지급만으로 중개인의 중개용역이 당해 공사계약기간 동안 지속적으로 제공되고 있는 것으로 볼 수 있는가?

2. 동 중개수수료는 기업회계기준서 제12호에 의한 ‘공사계약전 지출’에 해당하며, 중개수수료 미지급액의 총액이 부채에 해당하는가?

【의견요약】

1. 중개인이 발주자의 부도 등의 발생위험을 방지 또는 감소시키기 위한 실질적인 용역을 도급공사기간동안 지속적으로 수행하지 않는 한, 중개수수료를 도급금액과 연계하여 수수하도록 한 것만으로 중개인의 중개용역이 계약의 수주에 한정된 것이 아닌 건설형공사계약의 지속에 관련된 용역까지 제공하는 것이라고 보기는 어려우며, 중개수수료의 분할지급이라는 대금지급방식 중 하나로 보는 것이 타당함

2. 당해 중개수수료는 ‘공사계약전 지출’에 해당되므로 선급공사원가로 계상한 후 진행률에 따라 공사원가에 산입하는 것이 타당하며, 미지급 중개수수료는 부채의 정의 및 인식요건에 모두 부합하므로 계약수주 시점에 예상되는 중개수수료 총액을 부채로 계상하는 것이 타당함

【실무검토의견】

<질의1에 대한 실무검토의견>

1. 건설업이나 조선업 등을 영위하는 회사는 선박건조계약 등의 건설형공사계약을 수주하기 위해 일반적으로 수주를 전담하는 중개인의 중개용역을 사용할 수 있다.

2. 이 경우 중개용역에 대한 수수료는 대부분 도급금액의 일정률로 산정하고 동 수수료의 지급을 도급금액의 회수일정과 연계함에 따라 중개인의 입장에서는 수수료의 미회수위험이 수주자의 도급금액 미회수위험과 실질적으로 동일한 것으로 볼 수 있다.

3. 그리고 수주자의 도급금액 미회수위험은 수주자에게 귀책사유가 있는 경우를 제외하면 발주자의 채무불이행이나 부도 등 발주자의 계속기업으로서의 존속이 의문시되는 상황이 발생할 위험과 사실상 동일한 것이라 볼 수 있다.

4. 한편, 중개수수료의 지급은 도급금액의 회수여부와 관련되어 있으므로 수주자가 소비하는 중개용역이 단순한 건설형공사계약의 수주활동에 그치지 않고 건설형공사계약의 지속성 보장을 위한 용역까지 제공하는 것으로 볼 수도 있으나, 건설형공사계약의 지속성 보장이라는 부분까지 중개용역의 일부로 본다면 결국 중개인은 동 공사계약기간 동안 발주자의 부도위험을 줄이기 위한 모니터링 등의 실질적인 역할을 수행하여야 한다.

5. 그러나 그러한 부도나 채무불이행위험의 감소나 방지는 당해 기업고유의 위험에 관련된 사항으로서 계약수주를 전담하는 중개인의 입장에서 용이하게 제공할 수 있는 용역이라고 보기는 어려우며, 현행 실무상으로도 부도발생의 방지를 위한 모니터링 등의 용역이 제공되는 경우는 거의 없다고 할 수 있다.

6. 따라서 중개인이 발주자의 부도위험 감소를 위한 실질적인 용역을 도급공사기간동안 지속적으로 수행하지 않는 한, 중개수수료를 도급금액과 연계하여 수수하도록 하였다고 해서 중개용역에 부도발생 방지를 위한 용역제공이 포함되어 있다고 볼 수는 없으며, 단지 중개수수료의 분할 지급이라는 대금지급방식 중 하나로 보는 것이 타당하다.

<질의2에 대한 실무검토의견>

7. 당해 중개수수료의 회계처리상 관련되는 항목은 크게 자산과 부채 측면에서 해석할 수 있는바, 자산 측면에서는 당해 중개수수료가 공사계약전 지출에 해당하는지 여부가 관련되며, 부채 측면에서는 미지급중개수수료가 부채의 정의 및 인식요건에 충족하는지 여부가 관련된다.

8. 자산 측면을 보면, 기업회계기준서 제12호 상 공사계약전 지출은 계약에 직접 관련이 되며 계약을 획득하기 위해 공사계약체결 전에 부담한 지출을 말하는 것이며, 이 중 개별적으로 식별가능하고 신뢰성있게 측정될 수 있고 계약의 체결가능성이 매우 높은 경우에 공사원가의 일부로 포함된다.

9. 당해 중개수수료는 특정 계약의 체결과 직접 관련된 것으로서 계약을 획득하기 위해 공사계약체결전에 현금지출은 발생하지 않았으나 미래에 중개인과의 계약상 확정된 금액을 지출하도록 하는 의무를 부담하는 것이므로 공사계약전 지출로 보는 것이 타당하다.

10. 그리고 재무회계개념체계 상 부채는 과거의 거래나 사건의 결과로 현재 기업실체가 부담하고 있고 미래에 자원의 유출 또는 사용이 예상되는 의무로서, 경제적 효익이 유출될 가능성이 매우 높고 그 금액을 신뢰성있게 측정할 수 있는 경우에 부채로 인식한다.

11. 중개수수료 미지급액은 계약수주에 직접적으로 관련된 사항으로서 현재 기업실체가 부담하고 있는 의무이며, 발주자의 부도 등이 발생하지 않는 한, 계약이 중도에 해지되어 공사가 중단되는 경우는 거의 발생하지 아니하며, 그 금액도 신뢰성있게 측정가능하므로 부채의 정의 및 인식요건에 모두 부합하는 것으로 판단된다.

12. 따라서 당해 중개수수료는 선급공사원가로 자산처리한 후 공사진행률에 따라 공사원가에 산입하는 것이 타당하며, 계약체결시에 미지급중개수수료를 전액 부채로 계상한 후 상환시 동 부채를 차감하는 것이 타당하다.

【재무보고에 관한 실무의견서 2005-4】발주회사가 부품생산에 필요한 원재료를 유상으로 공급하는 경우의 수익인식 방법

【질 의】

발주회사가 부품(반제품)을 주문하면서 부품생산에 필요한 원재료의 구입단가 인하 또는 품질유지 등을 위하여 원재료를 일괄 구입하여 부품제조회사에 유상으로 공급하는 경우에 발주회사와 부품제조회사의 수익인식 관련 회계처리는?

【의견요약】

발주회사가 원재료를 일괄 구입하여 부품제조회사에 유상으로 공급하는 거래에서 원재료의 소유에 따른 위험과 효익이 대부분 부품제조회사로 이전되었다고 인정된다면 동 거래를 ‘반제품 제조를 위한 원재료의 구매대행’으로 간주하여 발주회사는 원재료의 매매차익을 구매대행수수료로 보아 영업외수익으로 계상하고, 부품제조회사는 제3자로부터 매입한 원재료와 동일한 방식으로 회계처리 함. 한편, 원재료의 소유에 따른 위험과 효익이 대부분 이전되지 아니하는 유상사급거래는 무상사급(임가공)거래와 동일한 방식으로 회계처리 함.

거래의 구분		회계처리
		발주회사	부품제조회사
사급	무상사급(임가공)	외주가공비(제조원가)	임가공수수료(매출)
	유상사급
원재료 구매대행		수수료(영업외수익)	매입․매출

요  약

【실무검토의견】

1.『기업회계기준서 제4호(수익인식)』 문단12에 따르면 재화의 판매로 인한 수익은 재화의 소유에 따른 위험과 효익이 대부분 구매자에게 이전되고 판매한 재화에 대하여 통제권을 상실한 경우 등의 요건이 충족되어야 인식할 수 있다.

2. 만일 회사가 제3의 공급자로부터 재화나 용역을 구매하고 단순히 공급자의 대리인으로서 고객에게 재화나 용역을 제공하는 방식으로 영업을 영위하는 경우에는 회사가 재화나 용역의 소유에 따른 위험과 효익을 가지지 않기 때문에 판매가액 총액을 수익으로 계상할 수 없으며 판매수수료만을 수익으로 인식해야 한다.

3. 하지만, 발주회사가 부품생산에 필요한 원재료를 일괄 구입하여 부품제조회사에 유상으로 공급하는 거래의 경우에는 공급자와 고객이 동일하고 당사자 간의 계약조건에 따라 다양한 거래형태가 가능하다는 점 등에서 부품제조회사가 발주회사의 대리인 역할만을 수행한다고 획일적으로 판단하기는 어렵다.

4. 따라서 발주회사가 부품생산에 필요한 원재료를 일괄 구입하여 부품제조회사에 유상으로 공급하는 거래의 경우에는 다음과 같은 기준에 따라 재화의 소유에 따른 위험과 효익의 이전여부를 종합적으로 판단해야 한다.

5. 다음 가.의 거래요건을 모두 충족시킴으로써 원재료의 소유에 따른 위험과 효익이 대부분 부품제조회사로 이전되었다고 인정되는 경우는 이를 ‘반제품 제조를 위한 원재료의 구매대행’으로 간주하여 나.에 따라 회계처리 한다.

가. 거래요건

(1) 원재료의 법률적인 소유권이 부품제조회사로 완전히 이전되고 부품제조회사는 매입한 원재료의 처분(제3자에 매각 또는 담보제공 등)에 제약이 없어야 함 : 계약 등을 통하여 부품제조회사에 매입한 원재료의 처분에 제약이 있다면 소유권이 완전히 이전된 것으로 볼 수 없음

(2) 원재료는 공정한 가격으로 매매되어야 하고, 매매된 원재료에 대한 반환청구권 또는 확정된 가격으로 재매출(또는 제3자에 대한 매각을 보증)하는 약정이 없어야 함 : 발주회사의 부품주문이 취소 또는 변경되어도 원재료에 대한 반환청구권 또는 확정된 가격으로 재매출(또는 제3자에 대한 매각을 보증)하는 약정이 없어야 함

(3) 부품제조회사에서 원재료에 대한 실질적인 추가가공이 이루어지고, 원재료의 물리적 손상에 따른 위험을 부품제조회사가 전액 부담하여야 함

나. 회계처리 방법

(1) 발주회사 : 원재료 반출시 발주회사의 재고자산에서 제거하되, 동 거래는 주요 경영활동(제품 생산․매출)이 아닌 부수적인 거래에 해당하므로 반출된 원재료의 매매차익을 구매대행수수료로 간주하여 영업외수익으로 계상

(2) 부품제조회사 : 제3자로부터 매입한 원재료와 동일한 방식으로 반입된 원재료를 재고자산으로 계상하고 이후 동 원재료 금액이 포함된 부품가액을 매출액으로 계상

6. 유상사급 거래가 형식에도 불구하고 실질적으로 원재료의 소유에 따른 위험과 효익이 대부분 부품제조회사로 이전되지 않는다면 무상사급(임가공)거래와 동일한 방식으로 회계처리 한다.

가. 발주회사 : 반출된 원재료를 발주회사의 재고자산으로 계상하고 부품제조회사로부터 받은 금액은 원재료에 대한 일종의 보증금으로 회계처리하며, 이후 임가공된 부품을 반입할 때 보증금의 반환과 외주가공비 지급으로 구분하여 회계처리

나. 부품제조회사 : 반입된 원재료를 재고자산으로 계상하지 아니하고, 임가공수수료만 매출로 계상

【적용례】

이 재무보고에 관한 실무의견서는 발표일이 속하는 회계연도부터 적용하며, 본 실무의견서와 다르게 회계처리한 부분은 기업회계기준서 제1호의 회계변경에 따라 회계처리함

【관련기준】

․재무회계개념체계 48, 143, 144

․기업회계기준 제3조

․기업회계기준서 제4호 “수익인식” 문단10, 12

【재무보고에 관한 실무의견서 2005-5】사모단독펀드의 회계처리

【질 의】

사모단독펀드 신탁약관에 의거 투자신탁재산의 투자대상과 투자한도, 운용제한에 대하여 포괄적으로 지정하고 있으나, 투자자가 위탁자의 사모단독펀드 운용에 개입하지 않기로 한 사모투자신탁 수익증권 매입(양수)․매각(양도) 계약서에 의거 수익자인 투자자가 사모투자신탁의 운용 및 운용실적에 대하여 간섭을 하지 않는 경우 투자자의 회계처리는?

【의견요약】

사모단독펀드 신탁약관에 포함된 투자신탁재산운용과 관련한 제한내용이 간접투자자산운용업법등 관련 법률 및 감독규정등에 의해 간접투자기구가 준수할 자산운용 및 자산운용제한 수준이고 투자자가 위탁자인 자산운용사의 자산운용에 개입하지 않기로 약정하고 실제로 투자자가 자산운용에 개입하지 않는 경우 비특정 사모단독펀드로 분류하여 회계처리하되, 기말 사모단독펀드의 주요 구성자산내역은 주석으로 공시함

【실무검토의견】

1. 표현의 충실성을 확보하기 위해 회계처리대상이 되는 거래나 사건의 형식보다는 거래의 실질과 경제적 사실을 반영할 수 있도록 회계처리하여야 한다고 기업회계기준 제3조에 규정되어 있다.

2. 투자자 1인이 단독으로 펀드를 구성하고 수익권을 획득하는 사모단독펀드는 일반적으로 투자자의 운용지시에 따라 운용될 것이므로 특정금전신탁이나 특정투자일임계약자산처럼 투자자가 사모단독펀드의 구성자산을 직접 보유하고 있는 것으로 보아 회계처리하는 것이 타당하다.

3. 투자자가 사모단독펀드의 구성자산을 직접 보유하고 있는 것으로 보아 회계처리하므로 펀드를 구성하는 개별자산은 자신이 직접 취득한 것과 동일하게 보유목적별로 구분하고 펀드의 운용결과도 자신의 분류기준에 따라 구분표시되도록 재작성하여야 한다. 즉, 사모단독펀드를 구성하고 있는 개별자산을 자신의 분류기준에 따라 대차대조표에 기재하고 펀드의 운용결과도 처분손익, 배당수익, 이자수익 등은 당기 손익계산서에 반영하고 기말 펀드를 구성하고 있는 개별자산에 대한 평가손익은 동 개별자산의 분류에 따라 단기매매증권에서 발생한 평가손익은 손익계산서에 반영하고 매도가능증권에서 발생한 평가손익은 자본조정으로 대차대조표에 반영하여야 한다.

4. 그러나, 투자자가 명백히 펀드운용에 개입하지 않는 경우에는 거래의 실질과 경제적 사실을 반영하여 사모단독펀드라 하더라도 수익증권으로 회계처리하는 것이 타당하다.

5. 투자자의 운용지시여부는 사모단독펀드 또는 사모단독펀드의 투자자를 규제하는 여러 법률이나 감독규정, 사모단독펀드 신탁약관등 여러 가지를 종합적으로 고려하여 결정될 사실판단의 문제이다.

6. 예를 들면, 사모단독펀드를 규제하는 간접투자자산운용업법 및 동법 시행령에서 간접투자기구(사모단독펀드포함)별 운용대상자산의 종류, 운용방법 및 운용한도등에 대한 제한을 두고 있으며, 사모단독펀드의 투자자가 금융기관인 경우 동 투자자를 규제하는 은행․증권․보험 등 각 감독규정에서 금융기관이 외부에 자산운용을 위탁하는 경우 사모단독펀드이어야 하며,  자산운용의 목적, 주요 투자대상등 운용전략, 투자제한, 성과측정, 계약취소등에 관한 사항을 기재한 자산운용지침서에 의하도록 하고 있다.

7. 사모단독펀드 신탁약관에 포함된 투자신탁재산운용과 관련한 제한내용이 간접투자자산운용업법등 관련 법률 및 감독규정등에 의해 간접투자기구가 준수할 자산운용 및 자산운용제한 수준이고 투자자가 위탁자인 자산운용사의 자산운용에 개입하지 않기로 약정하고 실제로 투자자가 자산운용에 개입하지 않는 경우는 투자자가 직접 사모단독펀드의 구성자산을 보유하고 있는 것과 경제적 실질이 다르기 때문에 비특정 사모단독펀드로 분류하여 수익증권으로 회계처리하는 것이 타당하다. 다만, 기말 사모단독펀드의 주요 구성자산내역은 주석으로 공시하여야 한다.

8. 이 재무보고에 관한 실무의견서의 시행과 함께 재무보고에 관한 실무의견서 【2003-11】‘사모단독펀드의 회계처리’는 폐지한다.

【적용례】

이 재무보고에 관한 실무의견서는 발표일이 속하는 회계연도부터 적용한다. 따라서 이 재무보고에 관한 실무의견서와 다르게 회계처리한 부분은 기업회계기준서 제1호의 회계변경에 따라 회계처리한다.

【관련기준】

․재무회계개념체계 문단48

․기업회계기준 제3조

【적용례】

이 재무보고에 관한 실무의견서는 발표일이 속하는 회계연도부터 적용한다. 따라서 이 재무보고에 관한 실무의견서와 다르게 회계처리한 부분은 기업회계기준서 제1호의 회계변경에 따라 회계처리한다. 끝.