【붙임3】

일반기업회계기준 제22장 ‘법인세회계’

개정 공개초안

‘국제조세개혁 – 필라2 모범규칙’

한국회계기준원

조사연구실

2023. 7. 21.

	< 목 차 >
Ⅰ. 개정 배경과 개요 3 Ⅱ. 개정 공개초안의 주요 내용 4 Ⅲ. 개정이 실무에 미치는 영향 6 Ⅳ. 향후 일정 7 / ※붙임 <붙임4> 일반기업회계기준 개정 공개초안 <붙임5> K-IFRS 제1012호 개정 내용과 일반기업회계기준 공개초안 비교

Ⅰ		개정 배경

□ (배경) 2021년 12월, 경제협력개발기구(OECD)는 경제의 디지털화로 생기는 세금 문제 해결을 목표로 하는 필라2 모범규칙(Pillar Two Model Rules)을 발표하였음

ㅇ 우리나라에서도 이를 반영하는 ’국제조세조정에 관한 법률’이 2022년 말에 개정되어 글로벌 최저한세 제도가 2024년부터 시행될 예정임

<필라2 모범규칙>

□ 2021년 12월, 경제협력개발기구(OECD)가 필라2 모범규칙을 발표함에 따라 각 국가들이 해당 규칙 적용에 필요한 사항을 규정하기 위하여 관련 법률 제개정을 예정하고 있음

ㅇ 필라 2 모범규칙은 대규모 다국적 연결실체가 사업을 하는 각 국가에서 생기는 초과이익에 대하여 총 세액이 적어도 15%(최저한세)가 되도록 하는 것으로 최저한세 적용에 따른 추가세액을 지배기업 소재지 관할국에 납부하도록 하는 것이 주요 골자임

ㅇ IASB는 제도 시행 전까지 관련 법인세 회계처리를 명확히 할 시간이 부족하다고 판단하고 2023년 5월에 IAS 12를 개정(‘International Tax Reform-Pillar Two Model Rules’)하여,

- 필라2 법인세와 관련되는 이연법인세 인식·공시의 예외 규정을 마련하고 관련 정보를 공시하도록 하였음

ㅇ 일반기업회계기준 적용대상 중에도 추가세액 납부가 예상되는 기업이 있는 것으로 파악되어 일반기업회계기준 제22장 ‘법인세회계’도 개정이 필요함

<회계처리의 불확실성을 야기하는 이슈>

종속기업의 이익에 관련 없는 다른 기업(예: 지배기업의 다른 종속회사)의 추가세액을 종속기업이 부담해야 하는 경우, 종속기업의 재무제표에서 해당 추가세액이 IAS 12 적용 범위에 포함되는지?

추가세액에 관련되는 이연법인세 회계처리 방법

⒜ 필라2 모범규칙이 일시적차이를 추가로 생기게 하는지?

⒝ 잠재적인 추가세액 납부액을 반영하기 위해 국내 법인세법에 따라 인식된 이연법인세를 재측정해야 하는지?

⒞ 이연법인세 측정에 어떤 세율을 사용해야 하는지?

Ⅱ		개정 공개초안의 주요 내용

1. 주요 내용

1		이연법인세 자산·부채의 인식·공시 예외

□ (현행 기준) 제22장 ‘법인세회계’에서는 자산·부채의 장부금액과 세무기준액의 차이(일시적차이)에 대한 이연법인세 자산·부채의 인식과 측정에 대하여 규정함

	일반기업회계기준 제22장 ‘법인세회계’
22.9 자산ㆍ부채의 장부금액과 세무기준액의 차이인 일시적차이에 대하여 원칙적으로 이연법인세를 인식하여야 한다. 22.38 이연법인세자산과 부채는 보고기간말 현재까지 확정된 세율에 기초하여 당해 자산이 회수되거나 부채가 상환될 기간에 적용될 것으로 예상되는 세율을 적용하여 측정하여야 한다.

ㅇ (개정 필요성) 글로벌 최저한세 제도의 시행이 임박한 가운데 필라2 법인세에 일반기업회계기준 제22장을 적용하는 방법이 불확실하여

- IFRS와 같이 예외 규정을 두어 비교 가능한 정보를 제공할 수 있게 할 필요가 있다는 의견이 있었음

□ (개정 내용) 필라2 모범규칙을 시행하기 위하여 확정된 세법(필라2 법률)에 따라 생기는 법인세(필라2 법인세)와 관련되는 이연법인세 자산․부채를 인식·공시하지 아니하는 예외 규정을 둠(문단 22.2의3)

ㅇ 해당 예외 규정을 적용하였다는 사실을 공시하도록 함(문단 22.62⑴)

2		법인세비용 인식시기의 예외

□ (현행 기준) 제22장 ‘법인세회계’를 적용하면 필라2 법인세도 발생한 기간에 법인세비용으로 인식해야 함

	일반기업회계기준 제22장 ‘법인세회계’
22.7 기업이 납부하여야 할 법인세부담액 중 아직 납부하지 않은 금액은 부채(당기법인세부채)로 인식하여야 한다. 그리고 납부하여야 할 금액을 초과해서 납부한 금액은 자산(당기법인세자산)으로 인식하여야 한다. 22.46 당기법인세부담액(환급액)과 이연법인세는 손익계산서상 법인세비용의 계산에 반영되어야 한다. 이 경우 전기이전의 기간과 관련된 법인세부담액(환급액)을 당기에 인식한 금액(법인세 추납액 또는 환급액)은 당기법인세부담액(환급액)으로 하여 법인세비용에 포함한다. …

ㅇ (개정 필요성) 사업연도 종료 후 15개월(최초 사업연도: 18개월) 이내에 신고·납부해야 하는 필라2 법인세는 다른 법인세보다 더 복잡한 과정을 거쳐서 세액이 산출되기 때문에 제도 도입 초기에는 발생한 회계연도에 세액을 신뢰성 있게 측정하기 어려울 수 있음

□ (개정 내용) 필라2 법인세를 발생한 기간에 신뢰성 있게 추정할 수 없는 경우에는 해당 세액을 신고·납부해야 하는 회계연도에 법인세비용으로 인식하고(문단 22.46의1),

ㅇ 해당 예외 규정을 적용하였다는 사실과 신고·납부해야 하는 기간을 공시(문단 22.62⑶)

3		당기법인세비용 별도 공시

□ (개정 내용) 당기법인세비용으로 인식하는 필라2 법인세는 다른 법인세비용과 구분하여 별도로 공시(문단 22.62⑵)

2. 시행일과 경과규정

□ 이연법인세 인식․공시 예외 규정(문단 22.2의3)과 예외 규정 적용 사실 공시(문단 22.62⑴): 개정안 공표 즉시 시행. 일반기업회계기준 5장(회계정책, 회계추정의 변경과 오류)에 따라 소급 적용

ㅇ 법인세비용 인식 예외 규정(문단 22.46의1)과 나머지 공시(문단 22.62⑵․⑶)는 2024년 1월 1일 이후 최초로 시작되는 회계연도부터 적용

3. 일반기업회계기준 개정 공개초안과 K-IFRS 개정 공개초안 비교

□ 이연법인세 예외 규정과 예외 규정 적용 사실 공시, 당기법인세비용 별도 공시 규정은 동일

ㅇ 일반기업회계기준에 법인세비용 인식시기의 예외 규정을 추가함

ㅇ K-IFRS의 필라2 법률 (실질적) 제정 ~ 시행 전 기간 공시*는 일반기업회계기준에 반영하지 아니함

* 2024년부터 시행될 국제조세조정에 관한 법률의 시행령 개정 입법예고가 아직 이루어지지 않아 현재는 관련 법률이 실질적으로 제정되기 전이라는 의견이 있음

Ⅲ		개정이 실무에 미치는 영향

□ (부담 경감) 필라2 법인세와 관련하여 이연법인세 회계처리 대상에 해당하는지를 판단하고 회계처리, 공시하는 부담 경감

◦ 필라2 법인세를 발생한 기간에 신뢰성 있게 추정할 수 없는 경우에는 해당 세액을 신고납부해야 하는 회계연도에 법인세비용으로 인식하도록 하여, 회계 목적으로 기업이 필라2 법인세를 추정하는 부담을 경감

Ⅳ		향후일정

업 무	일 정
일반기업회계기준 제22장 개정 공개초안 기준위 심의·의결	‘23년 7월 21일
일반기업회계기준 제22장 개정 공개초안 의견수렴 /	‘23년 7월 26일 ~ 8월 25일
일반기업회계기준 제22장 개정안 심의·의결	‘23년 9월 15일
금융위원회 보고	‘23년 9월 中
공표	‘23년 4분기 中

붙임 4		일반기업회계기준 개정 공개초안

□ 제22장 ’법인세회계‘

적용범위

...

22.2의3 이 장은 경제협력개발기구(OECD)가 발표한 필라2 모범규칙을 시행하기 위하여 확정된 세법(그 규칙에서 기술하는 적격소재국 추가세를 시행하는 세법 포함)에서 생기는 법인세에 적용한다. 이하, 이러한 세법과 그 세법에서 생기는 법인세를 각각 '필라2 법률', '필라2 법인세'라고 한다. 이 장의 요구사항에 대한 예외로, 필라2 법인세와 관련되는 이연법인세 자산 및 부채를 인식하지 아니하고 이에 대한 정보도 공시하지 아니한다.

당기법인세와 이연법인세의 인식

...

22.46의1 필라2 법인세를 발생하는 기간에 신뢰성 있게 추정할 수 없는 경우에는 해당 세액을 신고·납부해야 하는 회계연도에 법인세비용으로 인식한다.

공시

...

22.62  필라2 법인세와 관련되는 다음 사항은 주석으로 기재한다.

⑴ 문단 22.2의3에 따라 이연법인세 자산·부채 인식 및 공시에 대한 예외 규정을 적용하였다는 사실

⑵ 필라2 법인세와 관련되는 당기법인세비용(수익)

⑶ 특정 회계연도에 필라2 법인세를 신뢰성 있게 추정할 수 없다고 판단하여 문단 22.46의1을 적용한 경우, 그 사실과 해당 세액을 신고·납부해야 하는 기간

결론도출근거

...

결22.14 2021년 12월, 경제협력개발기구(OECD)는 경제의 디지털화로 생기는 세금 문제 해결을 목표로 하는 필라2 모범규칙(Pillar Two Model Rules)을 발표하였다. 우리나라에서도 이를 반영하기 위하여 ’국제조세조정에 관한 법률’이 개정되었고 그 결과, 해당 규칙에서 규정하는 글로벌 최저한세 제도가 2024년부터 시행될 예정이다. 회계기준위원회는 2023년 X월에 이러한 법률에서 생기는 법인세 회계처리의 불확실성을 해소하기 위하여 필라2 법인세 회계처리와 공시에 적용하는 문단 22.2의3, 22.46의1, 22.62를 추가하였다.

결22.15 회계기준위원회는 필라2 법인세가 이연법인세에 어떻게 영향을 미치는지에 대한 검토가 충분히 이루어지지 않은 상황에서 이연법인세 규정을 적용하는 것은 비교 가능성이 낮거나 유용하지 않은 정보를 제공할 위험이 있다고 보았다. 따라서 필라2 법인세에 대한 이연법인세 자산·부채를 인식하지 않고 이에 대한 정보도 공시하지 않도록 하는 예외 규정을 마련하였다. 다만, 해당 예외 규정을 적용하였다는 사실을 공시하도록 하여 재무제표이용자가 이러한 사실을 명확히 알고 재무정보를 파악할 수 있도록 하였다.

결22.16 필라2 법률에서는 글로벌 최저한세 제도를 적용한 결과 산출된 추가세액을 사업연도 종료 후 15개월(최초 사업연도의 경우, 18개월) 이내에 신고·납부하도록 요구한다. 일반적인 법인세는 발생하는 기간에 비용으로 인식하지만 필라2 법인세는 더 복잡한 과정을 거쳐 세액이 산출되기 때문에 관련 제도 도입 초기에는 발생한 회계연도에 세액을 신뢰성 있게 추정하기 어려울 수 있다. 이러한 상황을 고려하여 세액을 신뢰성 있게 추정하기 어려운 경우, 신고·납부해야 하는 회계연도에 법인세비용으로 인식할 수 있는 예외 규정을 마련하여 기업의 재무제표 작성 부담을 경감하려고 하였다. 이 예외 규정을 적용한 경우, 재무제표이용자도 이러한 사실을 명확히 알 수 있도록 하기 위하여 발생 기간에 필라2 법인세를 비용으로 인식하지 않은 경우, 그 사실과 해당 세액 신고·납부 회계연도(그 세액이 비용으로 인식되는 기간)를 공시하도록 하였다.

□ 시행일 및 경과규정(2023.x.xx)

시행일

일반기업회계기준 개정(2023년, 국제조세개혁 - 필라2 모범규칙)에 따라 문단 22.2의3, 22.46의1, 22.62를 추가하였다. 문단 22.2의3과 22.62⑴의 개정 내용은 개정 내용이 공표되는 즉시 시행하고, 문단 22.46의1, 22.62⑵·⑶의 개정 내용은 2024년 1월 1일부터 시행한다.

2	문단 22.2의3과 22.62⑴의 개정 내용은 공표일이 속한 회계연도부터 일반기업회계기준 제5장 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류’에 따라 소급 적용하고, 문단 22.46의1, 22.62⑵·⑶의 개정 내용은 시행일 이후 최초로 시작되는 회계연도부터 적용한다.

붙임 5		K-IFRS 제1012호 개정 내용과 일반기업회계기준 개정 공개초안 비교

❶ K-IFRS 제1012호 개정 공개초안	❷ 일반기업회계기준 제22장 개정 공개초안	❶ → ❷ 반영 여부
4A 이 기준서는 경제협력개발기구(OECD)가 발표한 필라2 모범규칙을 시행하기 위하여 제정되었거나 실질적으로 제정된 세법(그 규칙에서 기술하는 적격소재국추가세를 시행하는 세법 포함)에서 생기는 법인세에 적용한다. 이하, 이러한 세법과 그 세법에서 생기는 법인세를 각각 '필라2 법률', '필라2 법인세'라고 한다. 이 기준서 요구사항에 대한 예외로, 필라2 법인세와 관련되는 이연법인세 자산 및 부채를 인식하지 아니하고 이에 대한 정보도 공시하지 아니한다.	22.2의3 이 장은 경제협력개발기구(OECD)가 발표한 필라2 모범규칙을 시행하기 위하여 확정된 세법(그 규칙에서 기술하는 적격소재국 추가세를 시행하는 세법 포함)에서 생기는 법인세에 적용한다. 이하, 이러한 세법과 그 세법에서 생기는 법인세를 각각 '필라2 법률', '필라2 법인세'라고 한다. 이 장의 요구사항에 대한 예외로, 필라2 법인세와 관련되는 이연법인세 자산 및 부채를 인식하지 아니하고 이에 대한 정보도 공시하지 아니한다.	반영
	22.46의1 필라2 법인세를 발생하는 기간에 신뢰성 있게 추정할 수 없는 경우에는 해당 세액을 신고·납부해야 하는 회계연도에 법인세비용으로 인식한다.	추가
88A 필라2 법인세와 관련되는 이연법인세 자산․부채 인식 및 공시에 대한 예외 규정을 적용하였다는 사실을 공시한다(문단 4A 참조).	22.62 필라2 법인세와 관련되는 다음 사항은 주석으로 기재한다. ⑴ 문단 22.2의3에 따라 이연법인세 자산·부채 인식 및 공시에 대한 예외 규정을 적용하였다는 사실	반영
88B 필라2 법인세와 관련되는 당기법인세비용(수익)은 별도로 공시한다.	22.62 필라2 법인세와 관련되는 다음 사항은 주석으로 기재한다. ⑵ 필라2 법인세와 관련되는 당기법인세비용(수익)	반영
	22.62 필라2 법인세와 관련되는 다음 사항은 주석으로 기재한다. ⑶ 특정 회계연도에 필라2 법인세를 신뢰성 있게 추정할 수 없다고 판단하여 문단 22.46의1을 적용한 경우, 그 사실과 해당 세액을 신고·납부해야 하는 기간	추가
88C 필라2 법률이 제정되었거나 실질적으로 제정되었지만 아직 시행일이 도래하지는 않은 기간에는, 재무제표이용자가 그 법률에서 생기는 필라2 법인세에 대한 기업의 익스포저를 이해하는 데 도움이 되는, 이미 알고 있거나 합리적으로 추정할 수 있는 정보를 공시한다.	-	미반영
88D 문단 88C의 공시 목적을 이루기 위하여 보고기간 말에 기업의 필라2 법인세 익스포저에 대한 질적 정보와 양적 정보를 공시한다. 이 정보는 필라2 법률의 모든 구체적인 요구사항을 반영할 필요는 없고 대략적인 범위의 형태로 제공할 수도 있다. 정보를 알지 못하거나 합리적으로 추정할 수 없는 경우에는 그 대신에 그러한 사실을 기술하고 기업의 익스포저 평가 진행 상황에 대한 정보를 공시한다.	-	미반영
문단 88C~88D를 설명하는 예시 문단 88C~88D의 목적과 요구사항을 충족하기 위하여 공시할 수 있는 정보의 예는 다음을 포함한다. ⑴ 필라2 법률에 기업이 어떻게 영향을 받는지와 필라2 법인세에 익스포저가 존재할 수 있는 주요 국가와 같은 질적 정보 ⑵ 다음과 같은 양적 정보 ㈎ 필라2 법인세 적용 대상이 될 수 있는 순이익의 비율과 해당 순이익에 적용되는 평균유효세율을 나타내는 정보 또는 ㈏ 필라2 법률이 시행되었다면 기업의 평균유효세율이 어떻게 달라졌을지를 나타내는 정보	-	미반영
98M 2023년 x월에 공표한 ‘국제조세개혁 - 필라2 모범규칙’에 따라 문단 4A와 88A~88D를 추가하였다. (1) 문단 4A와 88A는 이 개정 내용이 공표되는 즉시 기업회계기준서 제1008호에 따라 소급 적용한다. (2) 문단 88B~88D는 2023년 1월 1일 이후 최초로 시작되는 회계연도부터 적용한다. 2023년 12월 31일 이전에 종료되는 중간기간의 경우, 해당 문단에서 요구하는 정보를 반드시 공시해야 하는 것은 아니다.	시행일 1 일반기업회계기준 개정(2023년, 국제조세개혁 - 필라2 모범규칙)에 따라 문단 22.2의3, 22.46의1, 22.62를 추가하였다. 문단 22.2의3과 22.62⑴의 개정 내용은 개정 내용이 공표되는 즉시 시행하고, 문단 22.46의1, 22.62⑵․⑶의 개정 내용은 2024년 1월 1일부터 시행한다. 2 문단 22.2의3과 22.62⑴의 개정 내용은 공표일이 속한 회계연도부터 일반기업회계기준 제5장 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류’에 따라 소급 적용하고, 문단 22.46의1, 22.62⑵·⑶의 개정 내용은 시행일 이후 최초로 시작되는 회계연도부터 적용한다.	반영