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정 천 수

공인회계사

작성일：2006년 6월 5일

해외진출기업의 세무대책

C․o․n․t․e․n․t․s

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제1절 해외주재원에 대한 조세문제

Ⅰ. 해외주재원의 거주자 판정 / 3

Ⅱ. 비거주자 / 3

1. 우리나라가 체결한 조세조약상의 외국근무용역의 면세요건 / 4

2. 해외주재원이 상대국의 비거주자로 판정된 경우 / 4

3. 우리나라 소득세법상의 국외근로소득에 대한 과세규정 / 4

4. 관련 소득세법기본통칙 등 / 6

Ⅲ. 거주자 / 8

제2절 해외연락사무소와 지점에 대한 과세문제

Ⅰ. 조세조약과 고정사업장 / 9

Ⅱ. 연락사무소와 조세 / 10

Ⅲ. 해외지점과 조세 / 10

(1) 고정사업장에 귀속되는 사업소득(제7조 사업소득) / 10

(2) 본사경비 중 고정사업장 관련 비용의 손금산입 / 11

(3) 해외고정사업장을 경유하지 않은 본사의 직거래사업소득 / 11

(4) 차별과세의 배제 / 11

(5) 외국납부세액공제(법인세법 제57조) / 12

(6) 외국납부세액의 손금산입의 특례(법인세법 제57조 ① 2호) / 14

(7) 외국납부세액의 의제(법인세법 제57조 ③) / 14

(8) 해외지점 관련의 조세예규 / 14

Ⅳ. 해외자회사와 조세 / 15

1. 해외자회사의 현지 납세의무 / 16

2. 해외자회사의 배당과 과세 / 16

3. 해외종속법인의 외화환산 / 17

4. 이전가격 문제 / 19

5. 해외법인의 주식양도소득의 과세문제 / 19

6. 해외자회사의 재무제표의 지분법 적용 / 19

7. 참고 예규 / 20

8. 해외자원개발에 대한 회계처리 해석 / 20

9. 구조조정을 위한 해외투자주식 등 현물출자에 대한
양도차익의 익금산입 이연제도 신설 / 21

(1) 신설이유 / 21

(2) 법조문의 규정내용 / 22

10. 해외자회사로부터의 수입배당금에 대한 간접외국납부세액
공제범위 확대규정신설, 조세특례제한법 제104조의 6(간접
외국납부세액에 대한 특례) / 23

제1절 해외주재원에 대한 조세문제

해외진출기업의 세무대책

Ⅰ. 해외주재원의 거주자 판정

해외연락사무소 또는 해외지점에 파견되는 해외주재원이 당해 사무소나 지점에 근무하면서 당해 국의 국내법과 상호조세조약 등의 규정하는 바에 따라 상대국 거주자로 판정되는 경우와 비거주자로 판정되는 경우에 따라서 그 직원에 대한 한국과 상대국의 과세문제는 크게 다르게 된다. 조세조약상의 거주자 개념에 관한 규정은 경제협력개발기구(OECD) 모델조약 및 UN모델조약의 제4장에서 규정하고 있다.

Ⅱ. 비거주자

해외주재원이 상대주재국의 국내법규정이나 상호조세조약에 따라 상대국에서 비거주자로 판정되는 경우에는 자국 내 발생소득에 대하여서만 과세하며, 한편 조세조약에서는 국가간의 인적 교류를 촉진시키기 위하여 단기체재 등 당해 조약에서 규정한 일정한 요건을 만족시키는 경우에는 비거주자의 급여소득에 대하여 용역이 수행된 국가에서 비과세하도록 규정하고 있다(종속적 인적용역이 체재하는 단일 또는 제 기간의 합계 183일 미만 또는 보수나 소득이  U.S.$3,000 미만 등).

1. 우리나라가 체결한 조세조약상의 외국근무용역의 면세요건

외국에서 한국 거주자가 근로용역을 제공한 경우에 다음 요건을 모두 충족시키는 경우 상대국에서 비과세된다.

① 수취인이 상대국에서 당해 역년(과세연도) 중 총 183일 이하의 일수를 체재할 것

② 지급받은 급여가 상대국의 거주자가 아닌 고용주에 의하여 지급될 것

③ 지급받은 급여는 당해 고용주의 상대국 내 고정사업장에 의하여 부담되지 않을 것

2. 해외주재원이 상대국의 비거주자로 판정된 경우

위 ‘1.’의 비과세요건에 해당되지 않는 상대국 내의 발생소득의 범위 안에서 과세된다. 따라서 해외주재원의 급여소득이 상대국에서 과세되는 경우 동 소득은 우리나라에서도 한국 거주자에 대한 전세계소득을 과세하기 때문에 국제적 이중과세가 발생하게 된다. 이러한 이중과세 방지를 위하여 우리나라에서는 외국납부세액공제를 부여한다.

3. 우리나라 소득세법상의 국외근로소득에 대한 과세규정

① 국외근로자의 비과세급여의 범위(소득세법시행령 제16조)

국외에서 근로를 제공(북한지역에서 근무하는 근로자의 근로소득과 원양어업선박 또는 외국항행의 선박이나 항공기에서 근로를 제공하는 것을 포함한다)하고 받는 보수 중 월 150만원 이내의 급여는 비과세한다.

￭국외근로소득 비과세범위 축소 세법개정(2006.2.9. 시행)

국외지역 근무자의 국외근로소득에 대한 비과세범위는 월 150만원을 월 100만원으로 축소하되, 외항․원양어선원은 그대로 월 150만원을 유지하기로 세법개정되었다(소득세법시행령 제16조).

㈎ 개정이유

국외근로소득 비과세제도(1974년 도입)는 외화획득차원에서 국외 인력송출을 지원하기 위하여 도입된 제도이지만 현재는 해외 인력송출이 고소득 전문직종 중심의 해외취업형태로 전환된 점과 국내 근로자와의 과세불형평을 해소하는 차원에서 감면축소하는 것이 필요하며 다만, 외항선원과 원양어선원의 경우 열악한 근무환경과 해운산업의 국제경쟁력 제고차원에서 현행범위를 유지하도록 되었다.

㈏ 적용시기

시행일이 속하는 과세기간에 발생하는 소득분부터 적용한다.

② 국외원천소득에 대한 외국납부세액공제 또는 세액의 손금산입 허용(소득세법 제57조 및 동법 시행령 제117조)

거주자의 종합소득금액에 국외원천소득이 합산되어 있는 경우 그 국외원천소득에 대하여 외국납부세액이 있는 때 다음 각호의 방법 중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다(1994.12.22. 개정).

㈎ 과세기간의 종합소득금액에서 국외원천소득이 차지하는 비율을 곱하여 산출한 금액을 한도로 외국소득세액을 당해 연도의 종합소득산출세액에서 공제하는 방법

㈏ 국외원천소득에 대하여 납부하였거나 납부할 외국소득세액을 당해 연도의 소득금액계산상 필요경비에 산입하는 방법

③ 외국납부세액의 이월공제 허용(소득세법 제57조 ②)

외국정부에 납부하였거나 납부할 외국소득세액이 공제한도를 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 당해 과세기간의 다음 과세기간부터 5년 이내에 종료하는 과세기간에 이월하여 그 이월된 과세기간의 공제한도 범위 안에서 공제받을 수 있다.

④ 외국납부세액(감면받은 세액) 의제세액공제(소득세법 제57조 ③)

국외원천소득이 있는 거주자가 조세조약의 상대국에서 당해 국외원천소득에 대하여 소득세를 감면받은 세액의 상당액은 당해 조세조약이 정하는 범위 안에서 제1항의 규정에 의한 세액공제 또는 필요경비산입의 대상이 되는 외국소득세액으로 본다.

4. 관련 소득세법기본통칙 등

① 임원과 근로자의 구분(소득세법기본통칙 12－1)

1. 법에서 규정하는 “근로자”에는 법에서 특별히 임원을 제외하고 있는 경우 외에는 임원이 포함되는 것으로 한다.

2. 임원이라 함은 법인세법시행령 제31조에 규정하는 임원을 말한다.

② 해외연수 중에 받는 급여의 국외근로소득 해당 여부(소득세법기본통칙 12－8)

영 제16조 제1항 제1호에 규정하는 “국외에서 근로를 제공하고 받는 보수”는 해외에 주재하면서 근로를 제공하고 받는 급여를 말하며 출장, 연수 등을 목적으로 출국한 기간 동안의 급여상당액은 국외근로소득으로 보지 아니한다.

③ 외국항행선박의 승무원이 받는 대명급여의 범위(소득세법기본통칙 12－10)

1. 국외에서 근로를 제공할 것을 조건으로 고용된 자의 국내근로소득(대명급여 등)은 영 제16조 제1항 제1호에 규정하는 국외근로소득에 포함하지 아니한다.

2. 원양어업 선박 또는 외국항행 선박이 수리 및 정비 등의 사유로 국내에 체재하는 기간중 동 선박의 승무원으로 고용된 거주자의 국내체재기간에 해당되는 급여는 국외근로소득에 포함한다.

④ 국외사업장 등에 근무하는 비거주자의 납세의무(소득세법기본통칙 3－4)

비거주자가 거주자 또는 내국법인의 국외사업장 등에서 근무함으로써 발생한 소득은 납세의무가 없다.

⑤ 국외근로소득에 대한 과세방법(소득세법기본통칙 12－11)

1. 영 제16조 제1항 제1호에 규정하는 국외근로소득은 월 150만원을 공제하고 과세하며, 당해 월의 국외근로소득이 월 150만원 이하인 경우에는 그 급여를 한도로 하여 비과세하며, 당해 월의 국외근로소득이 150만원 이하가 될 때에는 그 부족액은 다음달 이후의 급여에서 이월하여 공제하지 아니한다.

2. ‘①’의 당해 월의 국외근로소득에는 당해 월에 귀속하는 국외근로로 인한 상여 등을 포함한다.

3. ‘①’에서 규정하는 공제액을 계산함에 있어서 국외근무기간이 1월 미만인 경우에는 1월로 본다.

⑥ 해외근무에 따른 귀국휴가여비(소득세법기본통칙 20－15)

국외에 근무하는 내국인근로자 또는 국내에 근무하는 외국인근로자의 본국휴가에 따른 여비는 다음의 조건과 범위 내에서 영 제12조 제3호에서 규정하는 실비변상적 급여로 본다.

1. 조건

가. 회사의 사규 또는 고용계약서 등에 본국 이외의 지역에서 1년 이상(1년 이상 근무하기로 규정된 경우를 포함한다) 근무한 근로자에게 귀국여비를 회사가 부담하도록 되어 있을 것

나. 해외근무라고 하는 근무환경의 특수성에 따라 직무 수행상 필수적이라고 인정되는 휴가일 것

2. 실비변상적 급여로 보는 범위

왕복교통비(항공기의 운행관계상 부득이한 사정으로 경유지에서 숙박한 경우 그 숙박료를 포함한다)로서 가장 합리적 또는 경제적이라고 인정되는 범위 내의 금액에 한하며, 관광여행이라고 인정되는 부분의 금액은 제외된다.

⑦ 국외와 국내에 근로소득이 있는 자에 대한 소득세액 공제방법과 공제신청서의 제출(소득 22601－1291, 1988.5.6.)

[질의] 거주자가 국내와 국외에 근로소득이 있을 경우 국외근로소득에 대한 세액공제에 관하여,

1. 국외근로소득 세액공제를 받으려면 반드시 세액공제신청이 있어야 하는지 여부와

2. 국외근로소득 세액공제신청서의 제출기관은.

[회신]

1. 국외근로소득세액공제신청서를 제출하지 아니한 경우에도 거주자의 종합소득과세표준에 국외에서 근로를 제공하고 받는 근로소득금액이 합산되어 있는 것이 확인되는 때에는 국외근로소득세액공제를 할 수 있는 것이며,

2. 소득세법 제72조 제1항의 규정에 의한 국외근로소득 세액공제를 받고자 하는 거주자는 동법 제2항 및 동법 시행령 제123조 제1항 및 제6항의 규정에 의하여 국외근로소득세액 공제신청서를 그 소득을 지급받기 전에 당해 원천징수의무자 또는 납세조합에 제출하여야 하는 것이나, 그 신청을 제출할 원천징수의무자 또는 납세조합이 없는 자는 과세표준 확정신고기간 내에 주소지 관할세무서에 이를 제출할 수 있는 것임.

⑧ 부임수당의 필요경비산입(소득세법기본통칙 27－7)

종업원에게 지급하는 부임수당은 각 과세기간의 소득금액계산상 필요경비에 산입한다. 그 수당 중 이주에 소요되는 비용상당액은 여비교통비로 보며 이를 초과하는 부분은 급여로 본다.

Ⅲ. 거주자

우리나라 기업의 해외주재원이 양국의 국내법 및 조세조약을 적용하여 판정한 결과 상대주재국의 거주자인 경우에 주재국은 그 주재원의 전세계 소득에 대하여 종합과세권을 가지며 우리나라는 단지 한국인의 한국 내 원천소득에 대하여서만 과세할 수 있다. 따라서 해외주재원의 급여소득에 대하여 상대주재국은 자국법에 의거 과세할 수 있는 데 비하여 우리나라는 한국 내 원천소득이 아니기 때문에 과세권이 없는 것이다.

① 국외사업장 등에 근무하는 비거주자의 납세의무(소득세법기본통칙 3－4)

비거주자가 거주자 또는 내국법인의 국외사업장 등에서 근무함으로써 발생한 소득은 납세의무가 없다.

② 해외지점 주재원에 대한 근로소득세 과세 여부(국조 1234－1220, 1976.5.26.)

[질의] 외국의 영주권을 취득하고 국내에 생계를 같이하는 가족 및 재산이 없는 해외지사 주재원에 대한 근로소득세 과세 여부

[회신] 소득세법 제1조 제1항 및 동법 시행령 제2조 제4항 제2호의 규정에 의한 비거주자인 경우, 외국에서 근무함으로써 받는 급여는 비거주자의 국외원천소득에 해당되므로 소득세법상 납세의무가 없는 것임.

제2절 해외연락사무소와 지점에 대한 과세문제

Ⅰ. 조세조약과 고정사업장

OECD모델조약 및 UN모델조약의 제5조에서 고정사업장(Permanent estab1ishment)에 관한 정의를 규정하고 또한 각각의 제7조에서는 사업소득에 관한 규정을 두고 있으면서 “일방체약국의 기업이 타방체약국 내에 있는 고정사업장을 통하여 동 타방체약국 내에서 사업을 영위하지 아니하는 한 동 타방체약국 내에서 조세를 부과할 수 없으며, 또한 일방체약국의 기업이 타방체약국 내에 있는 고정사업장을 통하여 동 고정사업장에 귀속되는 이윤에 대해서만 동 타방체약국에서 조세를 부과할 수 있다”라고 규정하고 있다.

Ⅱ. 연락사무소와 조세

연락사무소는 대개 독립적으로 사업을 수행하는 지점을 설치하기 위한 전단계로서 주재원사무소, 연락사무소(Liaison office)라는 명칭을 사용하면서 해외에서 본사와의 연락업무, 광고선전, 정보수집, 시장조사 등 당해 기업의 단순한 준비적이고 보조적인 업무만을 수행하는 경우로서 이는 조세조약상의 고정사업장으로 간주되지 아니하기 때문에 상대국에서 사업소득에 대한 과세문제는 발생하지 아니한다. 그러나 상대국과 조세조약이 없는 경우 연락사무소만을 두고 사업을 수행하는 때에는 그 외국법인의 사업소득에 대하여 상대국의 세법에 의거 과세되는 것이 일반적이다.

Ⅲ. 해외지점과 조세

해외지점은 처음부터 외국에서 독립적으로 사업을 수행하는 경영단위로서 허가설립된 것이므로 외국에서 사업을 수행하는 조세조약상의 고정사업장에 해당되고 또한 사업을 영위한 결과 동 고정사업장에 귀속되는 소득에 대하여는 당해 국에서 과세한다.

(1) 고정사업장에 귀속되는 사업소득(제7조 사업소득)

UN모델조약 제7조 제1항은 타방국 내에서 고정사업장에 귀속되는 소득을 다음과 같이 열거하고 있다.

① 동 고정사업장

② 동 고정사업장을 통하여 판매하는 재화 혹은 상품과 동일 또는 유사한 재화 혹은 상품의 동 타방체약국 내에서의 판매

③ 동 고정사업장을 통하여 수행하는 사업활동과 동일 또는 유사한 기타 사업활동으로서 동 타방체약국에서 수행하는 것

(2) 본사경비 중 고정사업장 관련 비용의 손금산입

OECD모델조약 제7조 제3항과 UN모델조약 제7조 제3항 규정은 본점경비의 지점손금산입을 허용하는 내용을 두고 다음과 같이 규정하고 있다. 고정사업장의 이윤을 결정함에 있어서 동 고정사업장의 사업을 위하여 발생된 경영비 및 일반관리비를 포함하는 경비는 동 고정사업장이 소재하는 체약국 또는 다른 곳에서 발생하는가에 관계없이 비용공제가 허용된다.

즉, 지점의 과세소득을 계산함에 있어서 비록 본사에서 발생된 일반관리비와 경영비라 하더라도 당해 지점의 사업과 관련된 범위 내의 합리적으로 배부된 금액은 손금산입이 가능한 것이다.

(3) 해외고정사업장을 경유하지 않은 본사의 직거래사업소득

우리나라 기업의 본사가 상대국 내에 있는 고정사업장을 통하지 않고 상대국 내의 거래선과 직접거래방식에 의하여 받는 소득은 해당국에서 과세되지 아니한다. 왜냐하면 조세조약상 외국에 고정사업장을 두고 사업을 하는 경우에 동 고정사업장에 귀속되는 사업소득에 한하여 그 국가에서 과세할 수 있기 때문이다.

(4) 차별과세의 배제

상호조세조약이 체결되어 있는 국가간에는 상대국 내의 해외지점 과세소득에 대하여 상대국 내국법인의 과세소득에 준하여 동일한 세율과 동일한 과세방법을 적용하여야 하며 상대국 기업보다 불리한 과세를 받지 아니하는 것으로서 조세조약의 “무차별(Nondiscrimina－tion)”에 관한 조문에서 규정하고 있다.

“OECD모델조약 및 UN모델협약 제24조 제1항(무차별취급) 일방체약국의 국민은 타방체약국에서 동일한 상황에 있는 동 타방체약국의 국민에 부과되거나 부과될 수 있는 조세 또는 이와 관련된 요건과 다른 조세나 그보다 과중한 조세 또는 이와 관련된 요건을 부담하지 아니한다. 본 규정은 제1조의 규정에 불구하고 일방 또는 양 체약국의 거주자가 아닌 자에게도 적용한다.”

(5) 외국납부세액공제(법인세법 제57조)

해외지점이 당해 외국에서 납부한 세액이 있는 경우 동 관련 국외발생의 해외지점 소득을 본사의 각 사업연도 과세표준금액에 합산과세하는 데 따른 이중과세를 방지하기 위하여 우리나라 법인세법 제57조 규정은 외국납부세액공제를 인정하고 있다.

① 외국납부세액공제대상의 세액범위(동 시행령 제94조) 외국정부(지방자치단체를 포함)에 의하여 과세된 다음 각호의 세액을 말한다.

㈎ 초과이윤세 및 기타법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세액

㈏ 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세의 부가세액

㈐ 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세와 동일한 세목에 해당하는 것으로  소득 이외의 수입금액 또는 기타 이에 준하는 것을 과세표준으로 하여 과세된 세액

② 외국납부세액의 공제한도 계산식(상세한 것은 제3편 제8장 참조)

외국소득을 합산한 당해 사업연도의 소득에 대하여 법 제57조의 규정에 의한 산출세액	✕	국외원천소득
		당해 사업연도의 과세표준

③ 세액공제의 신고와 공제세액계산서 제출

외국법인세액의 공제를 받고자 하는 내국법인은 법 제60조의 규정에 의한 신고와 함께 공제세액계산서를 제출하여야 한다(법인세법시행령 제94조 ③).

④ 외국납부세액공제의 이월공제

외국납부세액의 공제는 위의 ‘②’에서 제시한 산식에 의하여 산출된 한도 이내에서만 공제가 가능하나 이때의 미공제잔액은 1994.12.22. 법개정에 의하여, 당해 사업연도의 다음 사업연도의 개시일부터 5년 이내에 종료하는 각 사업연도에 이월하여 그 이월된 사업연도의 공제한도 범위 안에서 이월공제를 받을 수 있다(법인세법 제57조 ②).

⑤ 국외사업장이 2 이상의 국가인 경우의 공제한도 계산(법인세법시행령 제94조 ⑦)

국외사업장이 2 이상의 국가에 있는 경우에는 국가별로 구분하여 계산하는 방법 또는 구분 없이 일괄하여 계산하는 방법 중 법인이 선택 적용할 수 있다.

⑥ 외국납부세액의 공제시기(법인세법기본통칙 57－0…2)

법인이 영 제94조 제3항의 규정에 의하여 외국납부세액 공제세액계산서를 제출한 경우에 그 외국납부세액은 당해 국외원천소득이 법인세과세표준 금액에 산입되어 있는 사업연도의 법인세액에서 공제한다. 다만, 동조 제4항 및 제5항의 규정에 의하여 법인세과세표준 신고 후 공제받게 되는 외국납부세액은 법 제57조의 규정에 의한 한도액의 범위 내에서 국세기본법 제51조에서 규정하는 환급금으로 보아 그 후 사업연도에 납부할 법인세 등에 충당할 수 있다.

⑦ 외국정부에 의한 법인세의 결정․통지 지연

외국정부의 국외원천소득에 대한 법인세의 결정․통지의 지연, 과세기간의 상이 등의 사유로 법 제60조의 규정에 의한 신고와 함께 제출할 수 없는 경우에는 외국정부의 국외원천소득에 대한 법인세 결정․통지를 받은 날로부터 45일 이내에 외국납부세액 공제세액계산서에 증빙서류를 첨부하여 제출할 수 있다. 이러한 규정은 외국정부가 국외원천소득에 대하여 결정한 법인세액을 경정함으로써 외국납부세액에 변동이 생긴 경우에도 이 규정을 준용한다(법인세법시행령 제94조 ④․⑤).

⑧ 외국납부세액공제시의 환율적용(법인세법시행규칙 제48조)

1. 외국납부세액의 원화환산은 외국세액을 납부한 때의 외국환거래법에 의한 기준환율 또는 재정환율에 의한다.

2. 당해 사업연도 중에 확정된 외국납부세액이 분납 또는 납기미도래로 인하여 미납된 경우 동 미납세액에 대한 원화환산은 그 사업연도종료일 현재의 외국환거래법에 의한 기준환율 또는 재정환율에 의하며 사업연도종료일 이후에 확정된 외국납부세액을 납부하는 경우 미납된 분납세액에 대하여는 확정일 이후 최초로 납부하는 날의 기준환율 또는 재정환율에 의하여 환산할 수 있다(1995.5.24. 개정).

* 법인세법기본통칙 57－0…1(국외원천소득의 범위)

∙법인세법기본통칙 57－94…1(2개 이상의 국가에 국외사업장이 있는 경우 외국납부세액 공제한도액 계산)

∙법인세법기본통칙 57－94…2(외국납부세액의 범위)

∙법인세법기본통칙 57－94…3(외국법인이 부담하기로 약정한 외국납부세액공제)

(6) 외국납부세액의 손금산입의 특례(법인세법 제57조 ① 2호)

내국법인이나 내국인이 외국납부법인세액이나 외국소득세액 전액을 각 과세연도의 소득금액계산에 있어 손금에 산입할 수 있으며, 이 경우에는 위의 외국납부세액공제는 적용할 수 없고 양자 중 택일하여야 한다.

(7) 외국납부세액의 의제(법인세법 제57조 ③)

국외원천소득이 있는 내국인이 우리나라가 조세의 이중과세 방지를 위하여 체결한 조약의 상대국에서 당해 국외원천소득에 대하여 소득세 또는 법인세를 감면받은 세액의 상당액은 당해 조세조약이 정하는 범위 안에서 제57조 제1항의 규정에 의한 외국납부세액 손금산입 또는 소득세법 제57조 및 법인세법 제57조의 세액공제의 대상이 되는 외국소득세액 또는 외국법인세액으로 보아서 세액공제가 허용된다.

(8) 해외지점 관련의 조세예규

① 한국✕✕은행 런던지점의 납세의무(국조 1234－3850, 1978.12.26.)

[질의] 한국✕✕은행 런던지점의 납세의무 및 과세방법(한․영조세협약 및 양국의 국내세법 규정상)

[회신] 1. 한국✕✕은행 런던지점은 동 지점에 귀속되는 이윤에 대하여만 영국에서 과세되는 것이며,

2. 영국에서 발생한 이자수입에 대해서 한․영조세협약 제7조 제5항 및 제11조 제4항의 규정에 의하여 영국에서 면세되며, 영국 외의 원천으로부터 받는 이자수입에 대한 영국에서의 과세상 취급은 본 협약에 특별한 규정이 없으므로 본 협약이 시행되고 있지 않은 상태에 있어서와 같이 한국과 영국의 법이 각기 적용되는 결과 영국에 있어서의 과세 여부는 영국법의 규정에 따라 결정되며,

3. 동 런던지점의 제3국에서 이미 과세된 제3국 원천이자수입에 대한 이중과세 배제에 대해서는 동 협약상 특별한 규정이 없으므로 영국법의 규정에 따라 취급되어야 하는 것임.

가. ✕✕은행의 런던지점이 영국에서 영업활동을 하고 있는 경우에는 한국인 종업원과 영국인고용원의 보수 및 연금에 대하여는 동 협약 제18조 제3항 및 제4항의 규정에 의하여 영국에서 과세할 수 있으나,

나. 영업활동을 하고 있지 않은 경우에는 동 협약 제18조 제1항 제2항 및 제4항의 규정에 의하여 한국인 종업원의 보수 및 연금에 대해서는 한국에서만 과세되며, 영국인 고용원의 보수 및 연금은 영국에서 과세됨.

4. 본 협약은 제27조 제2항 (a) (ii)의 규정에 의하여 1976.4.6. 이후에 개시하는 과세연도의 법인세에 대하여 적용되므로 ✕✕은행의 경우 1976.4.6. 이후에 개시되는 과세연도의 법인세과세표준 중 영국에서 발생한 이자소득이 포함되어 있는 경우에는 납부한 법인세액 중에서 동 이자소득에 상당하는 법인세를 영국정부로부터 환급받을 수 있음.

Ⅳ. 해외자회사와 조세

해외자회사는 100% 모회사의 출자법인과 현지거주자와의 합작투자법인의 두 가지 형태가 있을 수 있는데 이러한 해외자회사와 관련된 조세문제를 보면 다음과 같다.

1. 해외자회사의 현지 납세의무

① 해외자회사는 현지소재국에 대하여 당해 자회사의 전세계 소득에 관한 소득세를 납부할 의무를 진다. 그러나 동 자회사는 우리나라에 있어서는 외국법인에 해당하므로 당해 자회사의 한국 내 발생소득이 있는 경우에는 당해 소득에 대하여서는 한국에 대하여 납세의무를 진다.

② 내국법인이 국외에 투자하고 있는 법인의 종사자에게 여비, 급료 기타 비용을 가지급한 금액에 대하여는 당해 내국법인의 각사업연도소득금액 계산시 가지급금의 인정이자를 계산하지 아니한다.

2. 해외자회사의 배당과 과세

① 해외자회사가 배당을 하는 경우에는 그 소재지국에서 원천징수 과세하게 된다

㈎ 우리나라와 상대외국과의 사이에 조세협약이 체결되어 있는 경우에는 10～15%의 저율의 제한세율에 의하여 상대국이 과세권을 행사한다.

㈏ 상대국과 우리나라와의 사이에 조세협약이 없는 경우에는 상대국의 국내세법이 규정하는 바에 따라 고율의 과제권을 행사하게 된다.

② 모회사의 자회사 배당수입과 과세(간접외국납부세액 공제제도 도입)

모회사는 자회사의 배당수입이 발생하므로 우리나라 세법에 의하여 과세하게 된다. 단, 이때에도 당해 배당소득에 대하여 외국납부세액(원천납부)이 있는 경우에는 법인세법 제57조 규정에 의하여 외국납부세액공제가 가능하며 외국납부세액 공제범위, 시기 및 한도 등은 1995.12.29. 세법 개정시에 법인세법 제57조 제4항․제5항이 신설되어 다음과 같이 규정하고 있다.

㈎ 외국자회사 배당세액의 세액공제가 가능한 법인

내국법인의 외국자회사 총발행주식수 또는 출자지분의 100분의 20 이상을 출자하고 있는 법인으로서 당해 외국자회사의 배당확정일 현재 6월 이상 계속하여 지분을 보유하고 있는 법인

㈏ 내국법인의 각 사업연도의 소득금액에 외국자회사로부터 받는 이익의 배당이나 잉여금의 분배액(수입배당금)이 있을 것

㈐ 당해 외국자회사의 소득에 대하여 부과된 외국법인세액 중 당해 수입배당금에 대응하는 세액으로서 다음의 계산금액

외국자회사의 당해 사업연도의 법인세액	✕	수입배당금액
		외국자회사의 당해 사업연도의 소득금액	－	외국자회사의 당해 연도 법인세액

㈑ 위의 수입배당금에 대응하는 외국납부세액은 조세조약이 정하는 범위 안에서 법 제57조 제1항 규정에 의한 세액공제 또는 손금산입되는 외국법인세액으로 본다. 즉, 이 규정은 상호주의에 입각하여 조세조약상 인정하는 경우에 한하여 세액공제가 허용된다.

㈒ 세액공제시기：외국자회사로부터 배당을 받은 날이 속하는 사업연도의 법인세납부시에 공제(1996.1.1. 이후 최초로 개시하는 사업연도부터 적용한다).

또한 상대외국이 개발도상국으로서 외국인투자촉진법이나 국내의 다른 특수법에 의하여 외국인투자소득에 대한 조세감면혜택을 부여하고 있는 경우에는 당해 배당소득의 감면세액상당액을 상대국에서 납부한 것으로 보아서 법인세법 제57조 제4항 규정에 의한 의제외국납부세액공제가 가능한 것이다.

3. 해외종속법인의 외화환산

기업회계기준 제69조 및 기업회계기준서 제15호(지분법) 문단 38은 다음과 같이 규정하고 있다.

“영업․재무활동이 본점과 독립적으로 운영되는 해외지점, 해외사업소 또는 해외소재 지분법적용대상회사의 외화표시 재무제표를 일괄하여 원화로 환산하는 경우에는

∙자산․부채항목：대차대조표일 현재의 환율

∙자본항목：발생당시의 적용환율

∙손익계산서항목：당해 회계연도의 평균환율로 적용할 수 있다.”

기업회계기준서 제15호 문단 38 규정 중에는 단서규정으로서, 투자회사와 지분법피투자회사의 대차대조표일이 다르고 두 대차대조표일 현재의 환율차이가 중요하지 않은 경우에는 지분법피투자회사의 대차대조표일 현재의 환율을 사용할 수 있다. 원화로 환산한 후 자산에서 부채를 차감한 금액과 자본총계의 금액과의 차이 중 투자회사의 지분에 상당하는 금액은 누적포괄손익(예：지분법자본변동－자본조정)으로 처리한다라고 규정하고 있다.

법인세법시행령 제76조 제5항 규정은 “국외지점 등을 설치하고 있는 내국법인이 당해 지점의 외화표시 재무제표를 원화로 환산하는 방법은 국세청장이 정하는 바에 의한다”라고 규정하고 법인세법기본통칙 42－76…4(국외지점 등의 외화표시재무제표의 원화환산기준 등)을 규정하고 있다.

해외자회사가 모회사의 100% 출자법인으로서 모․자회사의 연결재무제표를 작성하여 법인세를 신고한다면 자회사의 외화표시 재무제표의 외화환산이 문제가 된다. 이때 위의 기업회계기준 제69조의 규정과 법인세법기본통칙 42－76…4의 제1항 제2호의 규정이 동일한 외화환산방법을 규정하고 있으므로 이 방법을 채택한다면 기업회계와 세무목적을 동시에 충족시킬 수 있는 것이다. 단, 동 기본통칙 제3항의 규정에 의하여 “외화표시 재무제표를 원화로 환산함으로써 발생하는 환산차손익(본지점계정 환산차액, 제2호의 경우에는 손익계산서상 순이익과 대차대조표상 순이익의 차액 등)은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 익금 또는 손금에 산입하지 아니한다.”

￭ 법인세법기본통칙 42－76…4 제1항 제2호의 환산방법

대차대조표항목：사업연도종료일 현재의 기준환율 또는 재정환율

손익계산서항목：당해 사업연도의 평균 기준환율 또는 재정환율에 의하여 환산

동 기본통칙 제8항 규정－제1항 제2호의 규정에서 평균 기준환율 또는 재정환율이라 함은 매일의 기준환율 또는 재정환율의 합계액을 당해 연도의 일수로 나눈 금액으로 한다(1997. 4.1. 개정).

4. 이전가격 문제

조세조약은 모회사와 외국에 있는 자회사간에 거래가 있는 경우에 독립기업간의 제3자간 거래와는 달리 이루어진 경우 해당 여부를 확인하고 모․자회사간에 소득을 이전시킴으로써 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 거래가격을 세무당국이 수정과세할 수 있는 규정을 두고 있다.

OECD모델협약 및 UN모델협약 제9조 제2항의 특수관계기업(associated enterprises)에 관한 조문에서 규정하고 있다.

5. 해외법인의 주식양도소득의 과세문제

해외현지법인의 투자액을 회수하는 때에 발생하는 주식양도소득에 대하여 상대국과 우리나라 사이에 체결된 조세조약이 규정하는 바에 따라서 상대국이 자국법에 의하여 과세할 수 있는 경우와 과세할 수 없는 경우로 구분된다.

6. 해외자회사의 재무제표의 지분법 적용

기업회계기준서 제15호(지분법) 규정은 “투자주식 중 중대한 영향력을 행사할 수 있는 투자주식(통상적으로 발행주식총수의 100분의 20 이상을 소유한 경우)은 지분법을 적용하여 평가한 가액을 대차대조표가액으로 하고 장부가액과 대차대조표가액의 차이가 피투자회사의 당기순손익으로 인하여 발생한 경우는 지분법평가이익 또는 손실의 과목으로 하여 당기이익의 증감으로 하며, 이익잉여금의 증감으로 인한 경우에는 이익잉여금의 증감으로 하고, 자본잉여금 및 자본조정의 증감으로 인한 경우는 투자유가증권평가손익의 과목으로 하여 자본조정의 증감으로 처리”하도록 규정하고 있다.

* 지분법의 회계처리(기업회계기준등에관한해석 42－59, 1999.6.29.) 참조

7. 참고 예규

① 해외현지법인 임가공업체에 설치한 기계장치의 감가상각자산 해당 여부(법인 46012－1596, 2000.7.18.)

법인이 자기소유의 기계장치를 해외현지법인에 설치하고 그 임가공업체가 그 기계장치를 이용하여 생산한 제품을 전량 납품받는 경우로서 당해 기계장치가 소유법인의 제품에만 사용되는 경우에는 당해 법인의 감가상각자산으로 보는 것이나 사실상 당해 기계장치를 해외 현지법인에 양도한 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하는 것이다.

② 해외자회사 차입금의 지급보증으로 인하여 국내 모법인이 대위변제하는 이자에 대한 원천징수 여부(국총 46017－203, 1999.3.26.)

해외자회사의 금융기관차입금에 대하여 지급보증한 내국법인이 동 해외자회사가 차입금상환을 불이행함에 따라 원금 및 이자를 대위변제하는 경우 당해 이자는 국내원천소득에 해당된다.

③ 해외자회사 차입금의 지급보증으로 인하여 국내 모법인이 대위변제하는 원금에 대한 원천징수 여부(국업 46017－166, 1999.12.4.)

국내법인의 인도소재 자회사가 인도소재 일본국 금융기관지점으로부터 차입한 금액에 대하여 국내 모법인이 지급보증계약을 맺은 후 동 자회사가 차입금상환을 불이행함에 따라 국내 모법인이 지급보증채무를 이행하는 경우, 당초 지급보증계약시 동 계약의 해석에 관하여 적용하기로 한 인도법에 따라 대출원금의 상환만으로 지급보증채무가 종결하는 것으로 합의하고 국내에서 지급하는 원금상환액은 국내원천소득에 해당되지 않는다.

8. 해외자원개발에 대한 회계처리 해석(기업회계기준등에관한해석 22－17, 1999.6.29.)

미국의 A사는 제3의 국가인 B국과 자원개발사업에 참여하기 위하여 “생산물분배계약”을 체결하고 현지법인인 AB사를 설립하였으며, 한국의 K사는 AB사와 “공동참여계약”(개발사업은 AB사가 수행하고 K사는 투자금액만 송금함)을 체결하였는바,

⑴ K사가 공동참여계약에 의하여 AB사에 투자한 금액의 회계처리방법은?(계정분류)

⑵ 상기 투자는 외화표시 장기투자인바, 이를 매결산기 원화금액으로 환산하여 평가하여야 하는지의 여부는?

⑶ 투자의 성공으로 인하여 개발된 자원을 회수하는 경우의 회계처리방법은?(계약상 투자회수분과 이익분배분으로 구분하여 회수함)

⑷ 상기와 같은 투자가 실패로 판명되는 경우의 회계처리방법은?

[회신]

⑴ 투자자산 중 적절한 과목으로 계상한다.

⑵ 본건 투자액은 비화폐성항목으로 보아 기업회계기준 제68조 제2항의 규정에 따라 처리한다.

⑶ 계약상 구분되는 투자회수분은 투자원본에서 직접 차감하고 잔여분은 자원개발수익으로 처리한다.

⑷ 실패판명시 투자실패와 관련된 투자원본은 당해 사업연도의 손실로 처리한다.

9. 구조조정을 위한 해외투자주식 등 현물출자에 대한 양도차익의 익금산입 이연제도 신설

조세특례제한법 제38조의 3(내국법인의 외국자회사주식 등의 현물출자에 대한 과세특례) (2001. 12.29. 신설)

2001.12.29. 세법개정시 조세특례제한법 제38조의 3 규정이 다음과 같은 내용으로 신설되었다.

(1) 신설이유

내국기업이 외국기업과 기술․사업상의 제휴 또는 경영합리화를 위해 해외투자사업부문을 구조조정하는 과정에서 내국법인이 해외자회사의 주식을 현물출자하여 해외법인을 신설하는 경우 그에 따라 발생한 양도차익에 대하여 현금의 유입없이 세금을 납부하여야 하는 문제가 있으므로 이를 일정기간 유예하여 국내기업의 해외진출을 지원하는데 그 목적이 있는 것이다.

또한 내국기업의 구조조정과는 달리 국가간 과세권 경합에 따른 조세채권 확보에 어려움과 고용․부가가치세 창출 등 국내경제에 미치는 긍정적인 효과가 적은 점을 감안하여 과세이연제도를 도입 신설하게 되었다.

(2) 법조문의 규정내용

① 5년 이상 계속하여 사업을 영위한 내국법인이 외국자회사(내국법인이 현물출자일 현재 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 20 이상을 출자하고 있는 외국법인을 말한다)의 주식 또는 출자지분(이하 “주식 등”이라 한다)을 현물출자하여 새로운 외국법인을 설립하거나 이미 설립된 외국법인에 현물출자하는 경우에는 그 현물출자로 인하여 발생한 외국자회사의 주식 등의 양도차익에 상당하는 금액은 그 양도일로부터 4년이 되는 날이 속하는 사업연도부터 각사업연도에 36으로 나눈 금액을 각 연도별로 월할계산 산출한 해당금액을 익금에 산입한다.

② 현물출자함에 따라 발생한 양도차익은 다만, 다음의 경우에는 익금에 산입하지 아니한 잔액을 전액익금산입하여야 한다.

㈎ 외국자회사의 주식 등을 현물출자한 내국법인이 당해 주식 등의 양도차익 전액을 익금에 산입하기 전에 현물출자로 취득한 주식 등을 양도하는 경우에는 익금에 산입하지 아니한 금액 중 당해 양도한 주식 등의 비율에 상당하는 금액으로서 대통령령이 정하는 방법에 따라 계산한 금액을 익금에 산입한다.

[동법 시행령 제35조의 4 규정 산식]

현물출자로 인하여 발생한 외국자회사의 주식 등의 양도차익에 상당하는 금액 중 직전 사업연도종료일 현재까지 익금에 산입하지 아니한 금액	✕	현물출자로 인하여 취득한 외국법인의 주식 등 중 당해 사업연도에 양도한 주식 등의 수
		현물출자로 인하여 취득한 외국법인의 주식 등 중 직전 사업연도종료일 현재 보유중인 주식 등의 수

단, 이 경우 현물출자로 인하여 취득한 주식 등 외에 다른 방법으로 취득한 주식 등이 있는 때에는 현물출자로 인하여 취득한 주식 등을 먼저 양도하는 것으로 본다.

㈏ 내국법인 또는 내국법인으로부터 외국자회사의 주식 등을 현물출자받은 외국법인이 사업을 폐지하거나 해산하는 경우에는 그 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도에 익금에 산입하지 아니한 금액의 전액을 익금에 산입한다.

㈐ 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니한다.

∙내국법인이 합병 또는 분할로 인하여 합병법인, 분할로 인하여 신설되는 법인 또는 분할합병의 상대방법인이 당해 내국법인의 현물출자로 인하여 취득한 주식 등을 승계하는 경우

∙내국법인이 외국자회사의 주식 등을 현물출자함으로써 취득한 외국법인의 주식 등을 1월 이내에 다른 외국법인에 다시 현물출자하는 경우

10. 해외자회사로부터의 수입배당금에 대한 간접외국납부세액공제범위 확대규정신설, 조세특례제한법 제104조의 6(간접외국납부세액에 대한 특례)

법인세법 제57조 제4항의 규정에 불구하고 내국법인의 각 사업연도의 소득금액에 내국법인이 출자총액의 100분의 50(2004.1.1.부터는 100분의 25, 세법개정) 이상을 직접 출자하고 있는 외국자회사로부터 받은 이익의 배당이나 잉여금의 분배액(수입배당금)이 포함되고 다음 각호의 요건에 해당하는 경우에는 법인세법 제57조 제1항의 규정에 의한 세액공제 또는 손금산입되는 외국법인세액으로 본다(2002.12.11. 신설).

* 동 규정은 우리나라와 체결한 조세조약에서 간접외국납부세액공제제도를 채택하고 있지 아니하거나, 조세조약을 체결하지 아니한 국가의 경우에도 간접외국납부세액공제를 허용한다.

상세한 내용은 앞의 ‘제3편 제1장 Ⅲ－3’을 참조하기 바란다.

* 2003년 12월 30일 조세특례제한법 제104조의 6 제1항 개정내용

법인세법 제57조 제4항의 규정에 불구하고 내국법인의 각 사업연도의 소득금액에 외국자회사(내국법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 25 이상을 직접 출자하고 있는 외국법인을 말하되, 제22조의 규정에 의한 해외자원개발사업을 영위하는 외국법인의 경우에는 당해 외국법인의 발행주식총수 또는 출자총액 중 내국법인이 직접 출자한 주식총수 또는 출자총액의 합계액이 100분의 5 이상인 경우를 포함한다(개정된 조문임).

해외진출기업의 세무대책

저  자 정 천 수

발행인 정 영 수

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발행처

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펴낸 날 2006년  6월  5일 발행

서울특별시 중구 신당동 423－5

등 록 1976. 11. 5. 제9－81호

전 화 (대 표) 2232－1582

(F A X) 2231－7994