기업회계기준해석서 제2117호(안) ‘소유주에 대한 비현금자산의 분배’

2009. 04. 24.

한국회계기준원 조사연구실

기업회계기준해석서 제2117호

‘소유주에 대한 비현금자산 분배’(안)

- 검토보고서 -

2009.  4.  24.

한국회계기준원

목    차

Ⅰ. 현행 기업회계기준과의 주요 차이와 영향분석

Ⅱ. 선택적 회계처리방법 허용여부 검토

Ⅲ. 주석공시사항의 추가

Ⅳ. 현행 법령과의 상충

Ⅴ. 실무지침의 추가에 대한 검토

1. 검토대상 실무지침 과제

2. 기타 IFRIC Agenda

Ⅵ. 일반기업 회계기준 제정을 위한 고려사항

Ⅶ. 기타

1. 용어의 선택

2. 그 밖의 논의 사항

3. KAI 제시 검토의견 및 평가

본 해석서의 제정 목적 및 회계처리 요약

IFRIC은 이 해석서가 나오기 전까지 소유주에게 배당으로 비현금자산을 분배하는 경우에 관한 회계처리에 대하여 지침 요청을 받아왔음. 따라서 IFRIC 17을 공표하게 됨.

기업은 분배를 선언하면 관련 자산을 소유주에게 분배할 의무를 갖게 됨. 이러한 경우 기업은 미지급배당을 부채로 반드시 인식하고 분배예정된자산은 IFRS 5에 따라 회계처리 함. 결과적으로 이 해석서는 다음과 같은 논제를 언급함.

Q1. 미지급배당을 언제 인식하여야 하는가?(문단 10)

A1. 배당으로 지급할 부채는 배당이 적절하게 승인되고 더 이상 기업의 재량이 아닌 경우에 그 시점에 인식함.

Q2. 미지급배당을 어떻게 측정하여야 하는가?(문단 11~13)

A2. 최초부채인식: 미지급배당(부채) = 비현금자산의 공정가치

후속부채인식: 보고기간말, 결제일에 각각 미지급배당의 공정가치를 추정하고 장부금액을 조정함. 이에 따라 미지급배당의 장부금액 변동을 분배금액에 대한 조정으로 자본에서 인식함.

Q3. 미지급배당을 결제할 때, 분배될 자산의 장부금액과 미지급배당의 장부금액의 차이를 어떻게 회계처리하여야 하는가?(문단 14)

A3. 기업이 미지급배당을 결제할 때, 분배될 자산의 장부금액과 미지급배당의 장부금액의 차이금액을 당기손익으로 인식함.

Q4. 소유주에 대한 분배예정 자산에 대한 회계처리

A4. ‘소유주에 대한 분배예정 비유동자산‘을 IFRS 5의 적용범위에 포함하고 이 기준서에 따라 회계처리함.

추가검토사항: 재평가모형에 따라 회계처리되는 자산을 분배하는 경우의 회계처리(후속작업)

Ⅰ. 현행 기업회계기준과의 주요 차이와 영향분석

1. 현행 기업회계기준과의 주요 차이

⑴ 현행기업회계기준과의 회계처리 비교

현행기업회계기준서 제6호 ‘대차대조표일 후 발생한 사건’ 문단 9에서는 이익잉여금처분계산서에 포함된 배당은 대차대조표에 부채로 인식하지 아니하며, 대차대조표에는 이익잉여금처분 전의 재무상태를 표시한다고 규정하고 있음. 이에 대한 근거는 이익잉여금의 처분은 주주총회의 고유권한으로서 대차대조표일 현재는 배당과 관련하여 기업이 부채로 인식하여야 할 어떠한 사건도 발생하지 아니하였기 때문임. 이러한 회계처리는 K-IFRS 제1010호 ‘보고기간후사건’ 문단 12, 13의 회계처리와 동일함.

하지만 현행기업회계기준과 K-IFRS 모두 비현금자산으로 배당을 하는 경우에 대하여서는 제시하고 있지 않으며, 따라서 2008년 말에 공표된 제2117호에서 이에 대한 회계처리를 제시하게 됨.

기업회계기준해석서 제2117호	현행 기업회계기준
11 소유주에게 배당으로 비현금자산을 분배해야하는 부채는 분배될 자산의 공정가치로 측정한다. 13 각 보고기간말과 결제일에, 기업은 미지급배당의 장부금액을 검토하고 조정한다. 이 경우 미지급배당의 장부금액 변동을 분배금액에 대한 조정으로 자본에서 인식한다. 14 기업이 미지급배당을 결제할 때, 분배된 자산의 장부금액과 미지급배당의 장부금액이 차이가 있다면 이를 당기손익으로 인식한다. 17 보고기간말 후부터 재무제표 발행승인일 전 사이에 비현금자산을 분배하는 배당을 선언하는 경우, 다음 사항을 공시한다. ⑴ 분배될 자산의 성격 ⑵ 보고기간말 현재 분배될 자산의 장부금액 ⑶ 보고기간말 현재 분배될 자산의 추정공정가치와 장부금액이 다른 경우, 그 추정공정가치 및 기업회계기준서 제1107호 문단 27⑴과 ⑵에서 요구된 공정가치 결정 방법에 관한 정보	[없음]

⑵ 영향분석

현행기업회계기준에서 제시하지 않고 있는 비현금자산을 소유주에게 분배하는 회계처리에 대하여 제시함으로써, 실무에서 좀 더 정확한 회계처리를 할 수 있도록 이용자의 편의를 도울 수 있는 반면에, 이에 대한 회계처리 및 공시사항이 증가되어 재무제표 작성자에게 부담을 줄 수 있음.

Ⅱ. 선택적 회계처리방법 허용여부 검토

특이사항 없음

Ⅲ. 주석공시사항의 추가

특이사항 없음

Ⅳ. 현행 법령과의 상충

1. 배당에 관한 상법의 규정

현행상법은 제462조에서 이익배당에 관한 규정을 제시하고 있으나, 해석서 제2117호에 해당하는 현물배당은 다루고 있지 않음. 그러나 현재 국회에서 심사 중인 상법개정안에는 현물배당에 관한 규정을 다음과 같이 신설(제462조의4)하고 있음.

현행 상법에서는 현물배당을 금지하고 있음.

[개정안의 신설규정]제462조의4(현물배당) ① 회사는 정관에서 금전 외의 재산으로 배당을 할 수 있음을 정할 수 있다. ② 제1항에 따라 배당을 결정한 회사는 다음 사항을 정할 수 있다. 1. 주주가 배당되는 금전 외의 재산 대신 금전의 지급을 회사에 청구할 수 있도록 한 경우에는 그 금액 및 청구할 수 있는 기간 2. 일정 수 미만의 주식을 보유한 주주에게 금전 외의 재산 대신 금전을 지급하기로 한 경우에는 그 일정 수 및 금액

제462조의2(주식배당)에서는 주주총회의 결의에 의하여 이익의 배당을 새로이 발행하는 주식으로써 할 수 있다고 제시함. 이때 배당은 주식의 권면액으로 함. 상법상의 주식배당은 제2117호의 적용범위에 해당하지 않음.

상법 제462조의3(중간배당)에서 년 1회의 결산기를 정한 회사는 영업연도 중 1회에 한하여 이사회의 결의로 일정한 날을 정하여 그날의 주주에 대하여 금전으로 이익을 배당할 수 있음을 정관으로 정할 수 있도록 함. 따라서 ‘중간배당‘은 현금만으로 지급하여야 하므로 기업회계기준해석서 제2117호의 적용범위에서 제외됨.

기업회계기준해석서 제2117호	배당에 관한 상법규정
적용범위 3 이 해석서는 기업이 소유주로서의 자격을 행사하는 소유주에 대한 자산의 무상분배 중 다음 형태에 적용한다. ⑴ 비현금자산(예: 유형자산 항목, 기업회계기준서 제1103호에서 정의된 사업, 다른 기업에 대한 소유지분 또는 기업회계기준서 제1105호에서 정의된 처분자산집단)의 분배 ⑵ 비현금자산을 받거나 현금을 받을 수 있는 선택권을 소유주에게 부여하는 분배	주주총회의 결의에 의하여 이익의 배당을 새로이 발행하는 주식으로 함(제462조의2 주식배당). 금전으로 이익을 배당하는 경우에만 해당함(제462조의3 중간배당).

2. 추가적인 이익잉여금처분

제2117호에 따르면, 주주총회승인 이후 비현금자산의 가치가 증가하면 미지급배당도 증가되고 R/E가 추가적으로 처분됨(사례의 회계처리③에 해당).

상법 제449조①에서 ‘이사는 제447조 각호에 규정한 서류를 정기총회에 제출하여 승인을 요구하여야 한다’라고 제시함. 이때 규정한 서류에는 이익잉여금처분계산서가 포함되어 있으므로, 일부는 비현금자산 분배에 따라 추가적인 이익잉여금처분에 대해 배당선언을 하여야 한다고 제기할 수 있음.

분배할 자산의 가치변동에 따라 추가적인 주주총회의 승인절차가 필요한가에 대한 논의는 법률검토가 필요한 사안이라고 판단됨.

Ⅴ. 실무지침의 추가에 대한 검토

특이사항 없음

Ⅵ. 일반기업 회계기준 제정을 위한 고려사항

현행기업회계기준에서는 소유주에 대한 비현금자산 분배에 대한 회계처리를 제시하고 있지 않음. 따라서 일반기업회계기준서 제3장 ‘재무제표의 작성과 표시Ⅰ‘에서 이와 관련한 회계처리를 반영할 것인지 여부를 판단하여야함. 만일 반영하게 된다면 아래와 같은 주석공시사항이 필요할 것으로 예상됨.

일반기업회계기준에서 추가로 고려할 사항

미지급배당의 측정

13 각 보고기간말과 결제일에, 기업은 미지급배당의 장부금액을 검토하고 조정한다. 이 경우 미지급배당의 장부금액 변동을 분배금액에 대한 조정으로 자본에서 인식한다.

기업이 미지급배당을 결제할 때, 분배된 자산의 장부금액과 미지급배당의 장부금액의 차이에 대한 회계처리

14 기업이 미지급배당을 결제할 때, 분배된 자산의 장부금액과 미지급배당의 장부금액이 차이가 있다면 이를 당기손익으로 인식한다.

표시와 공시

15 문단 14에 기술된 차이금액은 별도의 당기손익항목으로 표시한다.

16 해당되는 경우, 다음의 정보를 공시한다.

⑴ 기초와 기말의 미지급배당의 장부금액

⑵ 분배될 자산의 공정가치 변동의 결과로 문단 13에 따라 보고기간에 인식한 장부금액의 증감

17 보고기간말 후부터 재무제표 발행승인일 전 사이에 비현금자산을 분배하는 배당을 선언하는 경우, 다음 사항을 공시한다.

⑴ 분배될 자산의 성격

⑵ 보고기간말 현재 분배될 자산의 장부금액

⑶ 보고기간말 현재 분배될 자산의 추정공정가치와 장부금액이 다른 경우, 그 추정공정가치 및 기업회계기준서 제1107호 문단 27 ⑴과 ⑵에서 요구된 공정가치 결정 방법에 관한 정보

Ⅶ. 기타

1. 용어의 선택

(1) public shareholder

아래의 번역사례를 준용하면 'public'은 ’공개’라는 뜻을 갖고 있음. 그러므로 ‘public shareholder'는 ‘공개주주’로 번역 가능함.

IAS 27은 'non-public entities'를 비상장기업으로 번역하고 있으므로 'public entity'는 상장기업으로 번역을 할 수 있음. 이것을 준용하여 'public shareholder'를 번역하면 ’상장주주‘로도 번역이 가능함.

또한, 번역사례처럼 ‘일반‘으로 번역이 되기도 함. 해석서의 문맥을 살펴보면, 특정 소유주가 기업을 지배하지 않는 ‘기업의 다수 주주’라는 의미에 좀 더 가까운 ‘일반주주‘를 선택함.

구분		원문	번역
IFRS 8	문단 2	public market	공개된 시장
IFRS 8	문단 53	public meeting	공개토론회
IFRS 8	문단 12	public utilities	공익기업
IAS 1	문단 5	public sector	공공부문
IAS 24	문단 12	public use	일반이용자
IAS 27	문단 39	public use	일반 목적
IAS 27	문단 BC15	non-public entities	비상장기업

IE1  Assume Company A is owned by public shareholders. No single shareholder controls Company A and no group of shareholders is bound by a contractual agreement to act together to control Company A jointly. Company A distributes certain assets (eg available-for-sale securities) pro rata to the shareholders. This transaction is within the scope of the Interpretation.

IE1 기업 A가 일반주주(public shareholders)에 의해 소유된다고 가정한다. 어느 단일 주주도 기업 A를 지배하지 않고, 어느 주주집단도 기업 A를 공동지배하기 위해 함께 행동하기로 하는 계약상 약정에 구속되지 않는다. 기업 A는 특정 자산(예: 매도가능증권)을 주주에게 비례적으로 분배한다. 이러한 거래는 이 해석서의 적용범위에 해당한다.

[대안1] 공개주주

[대안2] 상장주주

[대안3] 일반주주

[대안4] 일반대중주주

2. 그 밖의 논의 사항

(1) 제1105호 ‘매각예정비유동자산과 중단영업’에 대한 개정

문단 5A 추가: 제2117호에서 제시하는 소유주에 대한 분배예정 비유동자산을 제1105호 적용범위에 포함

개정 전	개정 후
없음	적용범위 5A 매각예정으로 분류되는 비유동자산(또는 처분자산집단)에 적용가능한 이 기준서의 분류, 표시 및 측정 요구사항은 소유주로서의 자격을 행사하는 소유주에 대한 분배예정으로 분류되는 비유동자산(또는 처분자산집단)에도 적용한다.

제목과 문단 8 개정: 본 기준서에 ‘소유주에 대한 분배예정 비유동자산’을 포함하는 것을 명시하고 이에 대해 기술하고 있음. 추가된 개정사항은 매각될 가능성이 매우 높은지를 평가할 때 주주의 승인가능성을 고려하도록 함. 이러한 요구사항이 추가된 이유는 소유주에 대한 분배를 할 때 이사회나 경영진의 승인 이외에 주총의 승인이 필요할 수 있기 때문임.

개정 전	개정 후
비유동자산(또는 처분자산집단)의 매각예정 8 매각될 가능성이 매우 높으려면 적절한 지위의 경영진이 자산(또는 처분자산집단)의 매각계획을 확약하고, 매수자를 물색하고 매각계획을 이행하기 위한 적극적인 업무진행을 이미 시작하였어야 한다. 또한 당해 자산(또는 처분자산집단)의 현행 공정가치에 비추어 볼 때 합리적인 가격 수준으로 적극적으로 매각을 추진하여야 한다. 또한 문단 9에서 허용하는 경우를 제외하고는 분류시점에서 1년 이내에 매각완료요건이 충족될 것으로 예상되며, 계획을 이행하기 위하여 필요한 조치로 보아 그 계획이 유의적으로 변경되거나 철회될 가능성이 낮아야 한다.	비유동자산(또는 처분자산집단)의 매각예정 또는 소유주에 대한 분배예정으로의 분류 8 매각될 가능성이 매우 높으려면 적절한 지위의 경영진이 자산(또는 처분자산집단)의 매각계획을 확약하고, 매수자를 물색하고 매각계획을 이행하기 위한 적극적인 업무진행을 이미 시작하였어야 한다. 또한 당해 자산(또는 처분자산집단)의 현행 공정가치에 비추어 볼 때 합리적인 가격 수준으로 적극적으로 매각을 추진하여야 한다. 또한 문단 9에서 허용하는 경우를 제외하고는 분류시점에서 1년 이내에 매각완료요건이 충족될 것으로 예상되며, 계획을 이행하기 위하여 필요한 조치로 보아 그 계획이 유의적으로 변경되거나 철회될 가능성이 낮아야 한다. 매각될 가능성이 매우 높은지에 대한 평가의 일환으로 주주의 승인(그러한 승인이 요구되는 국가의 경우) 가능성이 고려되어야 한다.

문단 15A와 주석이 추가됨: 소유주에 대한 분배예정 비유동자산의 측정에 대해 제시함.

① 매각예정비유동자산(또는 처분자산집단)= MIN[fair value less costs to sell, carrying amount]

개정 전	개정 후
없음	매각예정으로 분류된 비유동자산(또는 처분자산집단)의 측정 15A 소유주에 대한 분배예정으로 분류된 비유동자산(또는 처분자산집단)은 분배부대원가* 차감 후 공정가치와 장부금액 중 작은 금액으로 측정한다. * 분배부대원가는 분배에 직접 귀속되는 증분원가(금융원가와 법인세비용 제외)이다.

② 소유주에 대한 분배예정 비유동자산=MIN[fair value less costs to distribute, carrying amount]

개정 전	개정 후
없음	12A 비유동자산(또는 처분자산집단)을 소유주에게 분배하기로 확약한 때 그러한 자산을 소유주에 대한 분배예정으로 분류한다. 이러한 경우에 해당되려면, 그러한 자산이 현재의 상태에서 즉시 분배 가능해야 하고 그 분배가능성이 매우 높아야 한다. 그 분배가능성이 매우 높으려면, 분배를 완료하기 위한 조치가 이미 시작되었어야 하고 분배예정으로 분류한 시점에서 1년 이내에 완료될 것으로 예상되어야 한다. 분배를 완료하기 위하여 요구되는 조치들은 그 분배가 유의적으로 변경되거나 철회될 가능성이 낮음을 보여야 한다. 분배될 가능성이 매우 높은지에 대한 평가의 일환으로 주주의 승인(그러한 승인이 요구되는 경우) 가능성이 고려되어야 한다.

문단 12A 추가됨.

문단 44D 추가됨

개정 전	개정 후
없음	시행일 44D 기업회계기준해석서 제2117호(2009년 #월 제정) ‘소유주에 대한 비현금자산의 분배‘에 따라 문단 5A, 12A 및 15A가 추가되었으며 문단 8이 개정되었다. 이 개정 내용은 2009년 7월 1일 이후에 개시하는 회계연도의 소유주에 대한 분배예정으로 분류되는 비유동자산(또는 처분자산집단)에 대하여 전진적으로 적용한다. 소급적용은 허용하지 않으며 조기적용은 허용한다. 2009년 7월 1일 이전에 개시하는 회계연도에 이 개정 내용을 적용한다면, 그 사실을 공시하고 기업회계기준서 제1103호 ’사업결합(2008년 전면개정)‘, 기업회계기준서 제1027호(2008년 11월 개정) 및 기업회계기준해석서 제2117호도 동시에 적용한다.

⑵ 기업회계기준서 제1010호 ‘보고기간후사건’에 대한 개정

개정 전	개정 후
13 보고기간 후부터 재무제표 발행승인일 전 사이에 배당을 선언한 경우(즉, 적절히 승인되어 더 이상 기업의 재량이 없는 경우), 보고기간말에 어떠한 의무도 존재하지 않으므로 보고기간말에 부채로 인식하지 아니한다. 그러한 배당금은 기업회계기준서 제1001호 ‘재무제표 표시’에 따라 공시한다.	13 보고기간 후부터 재무제표 발행승인일 전 사이에 배당을 선언한 경우(즉, 적절히 승인되어 더 이상 기업의 재량이 없는 경우), 보고기간말에 어떠한 의무도 존재하지 않으므로 보고기간말에 부채로 인식하지 아니한다. 그러한 배당금은 기업회계기준서 제1001호 ‘재무제표 표시’에 따라 공시한다.

3. KAI 제시 검토의견 및 평가

특이사항 없음