기업회계기준해석서(안) 제2118호

고객으로부터의 자산이전

공개초안

한국회계기준원 회계기준위원회

의결 2009. X. X.

공개초안

저작권

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내   용

개요

공개초안

국제회계기준과의 관계

기업회계기준해석서(안) 제2118호 ‘고객으로부터의 자산이전’

문단번호

참조

배경	1~3

적용	한4.1

적용범위	4~7

회계논제	8

결론	9~21

자산의 정의를 충족하는가?	9~10

이전된 유형자산 항목을 최초인식시 어떻게 측정하는가?	11

상대계정은 어떻게 회계처리하여야 하는가?	12~13

개별적으로 식별가능한 용역의 식별	14~17

수익인식	18~20

기업은 고객으로부터 현금의 이전을 어떻게 회계처리하는가?	21

시행일 및 경과규정	22

부록

기업회계기준서 제1101호 개정

적용사례

결론도출근거

기업회계기준해석서(안) 제2118호와 '현행의 기업회계기준‘과의 비교

기업회계기준해석서(안) 제2118호 ‘고객으로부터의 자산이전’는 문단 1~22와 부록으로 구성되어 있으며, 적용사례와 결론도출근거가 첨부되어 있다. 해석서의 적용범위와 효력은 ‘기업회계기준 전문’의 문단 24와 25에서 규정한다.

개  요

제정의 이유

한국회계기준원 회계기준위원회는 국제회계기준위원회가 제정한 국제회계기준을 채택하여 기업회계기준의 일부로 구성하기로 한 정책에 따라 이 해석서를 제정하였다.

이 해석서는 ‘고객으로부터의 자산이전‘에 대한 지침을 제공하기 위하여 제정되었다.

이 해석서의 주요 특징

1.	회계논제

이 해석서는 다음의 회계논제를 다룬다.

⑴	자산의 정의를 충족하는가?

⑵	자산의 정의를 충족한다면 이전된 유형자산 항목을 최초인식시 어떻게 측정하는가?

⑶	유형자산 항목을 최초에 공정가치로 인식한다면 상대계정은 어떻게 회계처리하여야 하는가?

⑷	고객으로부터의 현금 이전을 어떻게 회계처리 하는가?

2.	결론

⑴	유형자산 항목을 고객으로부터 이전 받았을 때 기업은 이전된 항목이 개념체계에 규정된 자산의 정의를 충족하는지를 평가하여야 한다.

⑵	이전된 자산을 유형자산의 항목으로 인식하고 최초인식시 그 원가를 공정가치로 측정한다.

⑶	해석서의 적용범위에 해당하는 약정의 조항에 따라 유형자산 항목의 이전은 성격이나 가치가 상이한 재화나 용역의 교환이므로 기업은 기업회계기준서 제1018호에 따라 수익을 인식한다.

⑷	기업은 취득한 유형자산 항목을 기업회계기준서 제1016호에 따라 원가로 인식하고 고객으로부터 수령한 현금을 문단 13~20에 따라 수익으로 인식한다.

국제회계기준과의 관계

기업회계기준해석서(안) 제2118호와 국제재무보고기준해석 제18호(IFRIC 18)

기업회계기준해석서(안) 제2118호는 국제재무보고기준해석위원회(International Financial Reporting Interpretations Committee: IFRIC)가 제정한 국제재무보고기준해석 제18호(IFRIC 18) ‘고객으로부터의 자산이전(Transfers of Assets from Customers)'에 대응하는 해석이다.

한국의 법률체계와 일관성을 유지하기 위하여 형식적인 부분이 제한적으로 수정되었다. 즉, 한국채택국제회계기준의 의무적용대상기업과 적용시기를 명시하기 위하여 문단 한4.1과 한22.1이 추가되었다. 이러한 수정을 명시적으로 표시하기 위하여 동 국제회계기준에 추가한 문단은 관련된 국제회계기준 문단번호에 ‘한’이라는 접두어를 붙여 구분 표시하였다. 그리고 동 국제회계기준의 문단을 삭제한 경우는 관련된 국제회계기준 문단번호 옆에 ‘[한국회계기준원 회계기준위원회가 삭제함]’이라고 표시하였다.

국제재무보고기준해석 제18호(IFRIC 18)의 준수

형식과 관련하여 수정된 위의 문단들을 제외하고는 기업회계기준해석서(안) 제2118호가 IFRIC 18의 내용에 근거하여 제정되었기 때문에 기업회계기준해석서(안) 제2118호를 준수하면 동시에 IFRIC 18을 준수하는 것이 된다.

기업회계기준해석서(안) 제2118호

고객으로부터의 자산이전

참조

재무제표의 작성과 표시를 위한 개념체계

기업회계기준서 제1101호 ‘한국채택국제회계기준의 최초채택’(2008년 개정)

기업회계기준서 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류’

기업회계기준서 제1016호 ‘유형자산’

기업회계기준서 제1018호 ‘수익’

기업회계기준서 제1020호 ‘정부보조금의 회계처리와 정부지원의 공시’

기업회계기준해석서 제2112호 ‘민간투자사업’

배경

1	기업은 공익산업에서 고객을 어떤 네트워크에 접속시켜주고 고객에게 전기, 가스 또는 수도와 같은 일반상품의 공급을 지속적으로 가능하게 하는 데에 사용되어야 하는 유형자산 항목을 고객으로부터 받을 수 있다. 또는 기업이 그러한 유형자산 항목의 취득이나 건설을 위해 고객으로부터 현금을 수령할 수 있다. 일반적으로 고객은 사용량에 근거하여 재화나 용역의 구매에 대해 추가 금액을 지급하여야 한다.

2.	고객으로부터의 자산 이전은 공익산업 이외의 분야에서도 발생할 수 있다. 예를 들어, 정보기술기능을 아웃소싱하는 기업은 기존 유형자산 항목을 아웃소싱 업자에게 이전할 수 있다.

3.	일부의 경우 자산의 이전자가 최종적으로 재화나 용역의 공급이 지속적으로 가능하게 되고 그러한 재화나 용역의 수령자가 될 기업이 아닐 수 있다. 그러나 이 해석서에서는 편의상 자산을 이전하는 기업을 고객으로 본다.

적용

한4.1	이 해석서는 ‘주식회사의 외부감사에 관한 법률’의 적용대상기업중 ‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률’에 따른 주권상장법인의 회계처리에 적용한다. 또한 이 해석서는 재무제표의 작성과 표시를 위해 한국채택국제회계기준의 적용을 선택한 기업(‘한국채택국제회계기준 적용선택기업‘)의 회계처리에도 적용한다.

적용범위

4	이 해석서는 고객으로부터 유형자산 항목을 이전 받은 기업의 이러한 이전에 대한 회계처리에 적용한다.

5	이 해석서의 적용범위에 해당하는 약정은 고객을 어떤 네트워크에 접속시켜주거나 그들에게 재화나 용역의 공급을 지속적으로 가능하게 하는 데, 또는 이 두 가지 모두를 하는 데에 사용되어야 하는 유형자산 항목을 고객으로부터 기업이 받는 약정이다.

6	이 해석서는 또한 기업이 고객으로부터 현금을 수령하고 고객을 어떤 네트워크에 접속시켜주거나 그들에게 재화나 용역의 공급을 지속적으로 가능하게 하는 데, 또는 이 두 가지 모두를 하는 데에 사용되는 유형자산 항목의 건설이나 취득을 위해서만 그 현금을 사용하여야 하는 약정에도 적용된다.

7	이 해석서는 그 이전이 기업회계기준서 제1020호에 정의된 정부보조금이거나 기업회계기준해석서 제2112호의 적용범위에 해당하는 민간투자사업에 사용되는 사회기반시설인 약정에는 적용하지 않는다.

회계논제

8	이 해석서는 다음의 회계논제를 다룬다.

⑴	자산의 정의를 충족하는가?

⑵	자산의 정의를 충족한다면 이전된 유형자산 항목을 최초인식시 어떻게 측정하는가?

⑶	유형자산 항목을 최초에 공정가치로 인식한다면 상대계정은 어떻게 회계처리하여야 하는가?

⑷	고객으로부터의 현금 이전을 어떻게 회계처리 하는가?

결론

자산의 정의를 충족하는가?

9	유형자산 항목을 고객으로부터 이전 받았을 때 기업은 이전된 항목이 개념체계에 규정된 자산의 정의를 충족하는지를 평가하여야 한다. 개념체계 문단 49⑴에서 ‘자산은 과거 사건의 결과로 기업이 통제하고 있고 미래경제적효익이 기업에 유입될 것으로 기대되는 자원이다’라고 기술하고 있다. 대부분의 경우 기업은 이전된 유형자산 항목의 소유권을 갖는다. 그러나 자산이 존재하는지를 결정할 때 소유권은 필수적이지 않다. 따라서 고객이 이전된 항목을 계속적으로 통제한다면 소유권이 이전되었음에도 불구하고 자산의 정의를 충족하지 않는다.

10	자산을 통제하는 기업은 일반적으로 기업이 원하는 대로 자산을 처리할 수 있다. 예를 들어, 기업은 그 자산을 다른 자산과 교환, 재화나 용역의 생산에 사용, 다른 사용자에게 임대, 부채 상환에 사용 또는 보유하거나 소유주에게 분배할 수 있다. 고객으로부터 유형자산 항목을 이전받은 기업은 이전된 항목의 통제를 평가할 때 모든 관련 사실과 상황을 고려하여야 한다. 예를 들어, 기업이 이전받은 유형자산 항목을 고객에게 한 가지 이상의 용역을 제공하기 위하여 사용해야 할지라도 기업은 이전된 유형자산 항목의 운영 및 유지보수방식과 교체시기를 결정할 수 있다.  이러한 경우 기업은 일반적으로 이전된 유형자산 항목을 통제한다고 결론짓게 될 것이다.

이전된 유형자산 항목을 최초인식시 어떻게 측정하는가?

11	기업이 자산의 정의를 충족한다고 결론짓는다면, 기업회계기준서 제1016호 문단 7에 따라 이전된 자산을 유형자산의 항목으로 인식하고 동 기준서 문단 24에 따라 최초인식시 그 원가를 공정가치로 측정한다.

상대계정은 어떻게 회계처리하여야 하는가?

12	다음의 논의에서 유형자산 항목을 수령한 기업이 이전된 항목을 문단 9~11에 따라 인식하고 측정하여야 한다고 결론지었다고 가정한다.

13	기업회계기준서 제1018호 문단 12에서 ‘성격이나 가치가 상이한 재화나 용역의 교환은 수익이 발생하는 거래로 본다’라고 기술하고 있다. 이 해석서의 적용범위에 해당하는 약정의 조항에 따라 유형자산 항목의 이전은 성격이나 가치가 상이한 재화나 용역의 교환이다. 따라서 기업은 기업회계기준서 제1018호에 따라 수익을 인식한다.

개별적으로 식별가능한 용역의 식별

14	기업이 이전된 유형자산의 항목과 교환으로 고객을 어떤 네트워크에 접속시켜주거나 그들에게 재화나 용역의 공급을 지속적으로 가능하게 하거나, 또는 이 두 가지를 모두 제공하는 것과 같이 한 가지 이상의 용역을 제공하는 데 동의할 수 있다. 기업회계기준서 제1018호 문단 13에 따라 기업은 그 약정에 포함되는, 개별적으로 식별가능한 용역을 식별하여야 한다.

15	고객을 어떤 네트워크에 접속시켜주는 것이 개별적으로 식별가능한 용역임을 나타내는 특성에는 다음이 포함된다.

⑴	접속용역이 고객에게 제공되고 그 고객에게 독립적인 가치를 나타낸다.

⑵	접속용역의 공정가치가 신뢰성 있게 측정될 수 있다.

16	고객에게 재화나 용역의 공급을 지속적으로 가능하게 하는 것이 개별적으로 식별가능한 용역임을 나타내는 한 가지 특성은, 이전을 한 고객이 유형자산의 항목을 이전하지 않았다면 부과되었을 요금보다 낮은 가격으로 미래에 재화나 용역 또는 두 가지 모두를 지속적으로 제공받는다는 것이다.

17	이와 반대로, 고객에게 재화나 용역의 공급을 지속적으로 가능하게 하여야 하는 의무가 유형자산 항목의 이전과 관련된 약정이 아니라 기업의 영업 면허나 그 밖의 규제에 따라 발생한 것임을 나타내는 특성은, 재화나 용역 또는 둘 모두의 지속적인 사용을 위하여 이전 한 고객이 그렇게 하지 않은 고객과 동일한 가격을 지급하는 것이다.

수익인식

18	단지 한 가지의 용역이 식별되었다면, 기업은 기업회계기준서 제1018호 문단 20에 따라 그 용역이 수행될 때 수익을 인식한다.

19	개별적으로 식별가능한 두 가지 이상의 용역이 식별되었다면 기업회계기준서 제1018호 문단 13에 따라 그 약정에 대해 받았거나 받을 총 대가의 공정가치를 각 용역에 배분하여야 하며, 기업회계기준서 제1018호의 인식기준을 각각의 용역에 적용한다.

20	지속적인 용역이 약정의 일부로 식별되었다면 그 용역에 대하여 수익이 인식되어야 하는 시기는 일반적으로 고객과의 약정 조항에 따라 결정된다. 약정에 기간이 명시되지 않았다면 수익은 지속적인 용역을 제공하는데 사용되는 이전된 자산의 내용연수보다 짧은 기간에 인식되어야 한다.

기업은 고객으로부터 현금의 이전을 어떻게 회계처리하는가?

21	기업이 고객으로부터 현금을 이전받는 경우 그 약정이 문단 6에 따라 이 해석서의 적용범위에 해당하는지를 평가하여야 한다. 적용범위에 해당한다면 기업은 건설하거나 취득한 유형자산의 항목이 자산의 정의를 충족하는지를 문단 9와 10에 따라 평가하여야 한다. 자산의 정의를 충족한다면, 기업은 그 유형자산 항목을 기업회계기준서 제1016호에 따라 원가로 인식하고 고객으로부터 수령한 현금을 문단 13~20에 따라 수익으로 인식한다.

시행일 및 경과규정

한22.1	이 해석서는 2011년 1월 1일 이후 최초로 개시하는 회계연도부터 적용한다. 다만, 한국채택국제회계기준 적용선택기업은 2009년 1월 1일 이후 개시하는 회계연도부터 적용할 수 있다

22	기업은 이 해석서를 2009년 7월 1일 이후에 고객으로부터 수령한 자산의 이전에 전진적으로 적용한다. 이 해석서를 과거의 이전에 적용하는 데 필요한 평가와 기타 정보가 이전이 발생한 시점에 입수되었다면 조기적용은 허용된다. 기업은 이 해석서를 적용하기 시작한 일자를 공시한다.

기업회계기준해석서(안) 제2118호의 제정에 대한 회계기준위원회의 의결

기업회계기준해석서(안) 제2118호 ‘고객으로부터의 자산이전’의 제정(2009.X.XX.)은 회계기준위원회 위원 7인 전원의 찬성으로 의결하였다.

회계기준위원회 위원:

서정우(위원장)

김찬홍(상임위원)

박영진

변용희

손성규

최  관

최상태

부록

기업회계기준서 제1101호 ‘한국채택국제회계기준의 최초채택’(2008년 개정)의 수정

A1	부록 D의 문단 D1을 다음과 같이 개정한다.(개정에 따라 삭제된 부분은 취소선으로 표시하며 새로 추가되는 부분은 밑줄로 표시함)

D1	다음의 면제조항 중 하나 이상을 선택하여 적용할 수 있다.

⑴	주식기준보상거래(문단 D2와 D3)

...

⒀ 기업회계기준해석서 제2112호 '민간투자사업'에 따라 회계처리하는 금융자산 또는 무형자산(문단 D22)

⒁	차입원가(문단 D23)

⒂	고객으로부터의 자산 이전(문단 D24)

A2	문단 D23 뒤에 제목과 문단 D24를 추가한다.

고객으로부터의 자산 이전

D24	최초채택기업은 기업회계기준해석서(안) 제2118호 ‘고객으로부터의 자산이전’ 문단 22의 경과규정을 적용할 수 있다. 당해 문단에서 시행일은 2009년 7월 1일과 한국채택국제회계기준 전환일 중 늦은 날로 해석한다. 또한 최초채택기업은 한국채택국제회계기준 전환일 전의 날을 지정하여 그날 이후에 고객으로부터 수령한 자산의 이전에 기업회계기준해석서(안) 제2118호를 적용할 수 있다.

적용사례

이 적용사례는 기업회계기준해석서(안) 제2118호에 첨부되지만, 이 해석서의 일부를 구성하는 것은 아니다.

사례 1

IE1	한 부동산회사가 전력네트워크에 접속되어 있지 않은 지역에서 거주용 부동산을 개발한다. 전력네트워크를 사용하기 위해서 부동산회사는 변전소를 건설한 후 전력의 전송을 담당하는 네트워트회사에 그 변전소를 이전하여야 한다. 본 사례에서는 이전된 변전소가 자산의 정의를 충족한다고 가정한다. 네트워크회사는 거주용 부동산의 각 세대를 전력네트워크에 접속시키기 위하여 변전소를 이용한다. 이 경우, 주택 소유자는 변전소를 최초에 이전하지는 않았지만 궁극적으로 그 소유자가 전력을 공급받기 위해 네트워크를 이용한다. 법적으로 네트워크 회사는 네트워크이용자가 그 자산을 이전하였는지에 관계없이 모든 네트워크 이용자에게 동일한 가격으로 네트워크 사용을 지속적으로 가능하게 할 의무가 있다. 따라서 네트워크회사에 자산을 이전한 네트워크이용자는 네트워크의 사용에 대하여 그렇게 하지 않은 사람과 동일한 가격을 지급한다. 네크워크이용자는 네트워크회사가 아닌 다른 배급업자로부터 전력을 구매하기로 선택할 수 있으나 전력을 공급받기 위하여 회사의 네트워크를 사용하여야 한다.

IE2	이와 달리 네트워크회사가 변전소를 건설하는 데에만 사용되어야 하는 현금을 부동산회사로부터 이전 받아 변전소를 건설할 수도 있다. 이전된 현금은 반드시 변전소의 총 원가와 일치할 필요는 없다. 변전소는 네트워크회사의 자산으로 남는다고 가정한다.

IE3	이 사례에서 부동산회사로부터 전력 변전소를 받은 네트워크회사에 이 해석서가 적용된다. 네트워크 회사는 기업회계기준서 제1016호 유형자산에 따라 변전소를 유형자산의 항목으로 인식하고 최초인식시점에 공정가치로(또는 문단 IE2에 기술된 상황의 경우 건설원가로) 자산의 취득원가를 측정한다. 네트워크 회사에 자산을 이전한 이용자가 그렇지 않은 이용자와 전력 네크워크 사용에 대하여 동일한 가격을 지급한다는 사실은 네트워크 사용을 지속적으로 가능하게 할 의무가 개별적으로 식별가능한 용역 거래가 아님을 나타낸다. 오히려 주택을 네트워크에 접속시키는 것은 변전소와의 교환으로 제공되는 유일한 용역이다. 따라서 네트워크회사는 주택이 네트워크에 접속될 때 기업회계기준서 제1018호 ‘수익’ 문단 20에 따라 변전소의 공정가치로(또는 문단 IE2에 기술된 상황의 경우 부동산회사로부터 받은 현금으로) 교환거래의 수익을 인식하여야 한다.

사례 2

IE4	주택건설업자가 주요 도시의 재개발 지구에 주택을 건설한다. 주택건설의 일부로 주택건설업자는 주택으로부터 집 앞에 있는 수도 본관까지 파이프를 설치한다. 파이프가 주택지에 있으므로 주택 소유자는 파이프의 사용을 제한할 수 있다. 소유자는 또한 파이프의 유지보수에 대한 책임이 있다. 이 수도회사 사례의 경우, 이러한 사실은 수도회사에 대하여 자산의 정의가 충족되지 않음을 나타낸다.

IE5	이와 달리 주택건설업자가 여러 주택을 건설하고 주택들과 수도 본관을 연결시키기 위해 공유토지 또는 공공토지에 파이프를 건설한다. 주택건설업자는 파이프의 소유권을 수도회사에게 이전하고 수도회사는 유지보수를 담당한다. 이 사례에서 이러한 사실은 수도회사가 파이프를 통제하고 따라서 이를 인식해야함을 나타낸다.

사례 3

IE6	한 기업은 고객과 고객의 정보기술(IT) 기능을 아웃소싱하는 내용을 포함한 약정을 체결하였다. 약정의 일부로 고객은 기존의 IT 장비의 소유권을 기업에게 이전하였다. 초기에 기업은 아웃소싱 약정에 규정된 용역을 제공하기 위하여 그 장비를 사용하여야 한다. 기업은 장비를 유지보수하고, 교체하기로 결정할  때 장비를 교체할 책임을 진다. 장비의 내용연수는 3년으로 추정된다. 아웃소싱 약정에 따라 IT 장비를 이전하지 않았다면 부과했을 가격에 비해 낮은 고정가격으로 10년간 용역을 제공하여야 한다.

IE7	이 사례에서 이러한 사실은 IT 장비가 기업의 자산임을 나타낸다. 따라서 기업은 그 장비를 인식하고 기업회계기준서 제1016호 문단 24에 따라 최초 인식시 공정가치로 원가를 측정한다. 아웃소싱 약정에 따라 제공되는 용역에 부과되는 가격이 IT 장비를 이전하지 않았다면 기업이 부과하는 가격보다 낮다는 사실은 약정에 포함된 용역이 개별적으로 식별가능한 용역임을 나타낸다. 이러한 사실은 또한 IT 장비의 이전과의 교환거래로 제공되는 유일한 용역임을 나타낸다. 따라서 기업은 용역이 제공될 때 즉, 아웃소싱의 10년 약정 기간에 걸쳐 교환거래로부터 발생하는 수익을 인식하여야 한다.

IE8	이와 달리 첫 3년이 지나서 고객이 이전한 장비를 기업이 교체할 것이라는 사실을 반영하기 위해 아웃소싱 약정에 따라 기업이 부과하는 가격이 상승한다고 가정한다.

IE9	이 경우 아웃소싱 약정에 따라 제공되는 용역에 대하여 낮추어진 가격은 이전된 장비의 내용연수를 반영한다. 이러한 이유로 기업은 약정의 첫 3년 동안에 걸처 교환거래의 수익을  인식하여야 한다.

기업회계기준해석서(안) 제2118호의

결론도출근거

이 결론도출근거는 기업회계기준해석서(안) 제2118호에 첨부되지만, 이 해석서의 일부를 구성하는 것은 아니다.

기업회계기준해석서(안) 제2118호는 IFRIC이 제⋅개정한 국제재무보고기준해석 제18호(IFRIC 18) ‘고객으로부터의 자산이전 (Transfers of Assets from Customer)'에 대응하는 해석서이다. 한국회계기준원 회계기준위원회는 IFRIC 18에 근거하여 기업회계기준해석서(안) 제2118호를 제⋅개정하면서 IFRIC 18에 대한 IFRIC의 결론도출근거를 고려하였다. 참조를 위해 첨부한 IFRIC의 결론도출근거에 언급되는 국제회계기준의 개별 기준서 및 해석서에 각각 대응되는 한국채택국제회계기준의 개별 기준서 및 해석서는 다음과 같으며, 이러한 대응관계와 IFRIC 18의 결론도출근거를 배경으로 기업회계기준해석서(안) 제2118호를 이해하여야 한다.

국제회계기준		한국채택국제회계기준
‘Framework'	Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements	개념체계	재무제표의 작성과 표시를 위한 개념체계
IAS 8	Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors	제1008호	회계정책, 회계추정의 변경 및 오류
IAS 16	Property, Plant and Equipment	제1016호	유형자산
IAS 17	Leases	제1017호	리스
IAS 18	Revenue	제1018호	수익
IAS 20	Accounting for Government Grants and Disclosure of Government Assistance	제1020호	정부보조금의 회계처리와 정부지원의 공시
IFRIC 4	Determining whether an Arrangement contains a Lease	제2104호	약정에 리스가 포함되어 있는지의 결정
IFRIC 12	Service Concession Arrangements	제2112호	민간투자사업
IFRIC13	Customer Loyalty Programmes	제2113호	고객충성제도

도입

BC1	IFRIC이 결론을 도출하는 과정에서 고려한 사항을 이 결론도출근거에서 요약한다. IFRIC 위원들은 개인에 따라 일부 사항을 다른 사항들보다 더 비중있게 고려하였다

BC2	IFRIC은 외부의견조회를 위하여 해석서 공개초안 제24호(D24) ‘고객기부(Customer Contributions)’를 2008년 1월에 발표하고 59개의 외부검토의견서를 받았다.

배경

BC3	IFRIC은 고객으로부터 유형자산 항목을 이전받은 기업들로부터 이에 대한 회계처리 지침을 발표해 달라는 요청을 받았다. 일부는 이전된 자산을 공정가치로 인식하고 다른 일부는 영(0)으로 원가를 인식하는 등의 다양한 회계처리가 실무에 존재하였다. 공정가치로 그 항목을 인식한 기업 중에서도 일부는 상대계정을 수익으로 즉시 인식하였고 다른 일부는 더 긴 용역 기간에 걸쳐 인식하였다. IFRIC은 실무에서의 다양한 회계처리에 대해 해석서를 개발하기로 결정하였다.

적용범위

BC4	이 해석서는 고객으로부터 유형자산 항목을 이전받은 기업들의 이러한 자산 이전에 대한 회계처리에 적용된다. IFRIC은 이 해석서를 개발하면서 자산을 받은 기업이 수익을 어떻게 인식하여야 하는지가 주된 문제이기 때문에, 고객들이 이전에 대하여 어떻게 회계처리 하여야 하는지는 다루지 않기로 결정하였다.

BC5	일부 의견제출자들은 이 해석서의 적용범위에 속하지 아니하는 자산의 이전(예: 고객으로부터 무형자산의 이전)도 동일하게 회계처리 되는지 물었다. IFRIC은 재심의를 통해 D24에서 이미 고려한 것 이외의 자산에 적용범위를 확장하지 않기로 결정하였다. 그러나 IAS 8에 따라 유추에 의해 적용하는 것을 금지하지는 않았다.

BC6	IFRIC은 재심의를 통해 이 해석서는 기업이 궁극적으로 재화나 용역의 공급이 지속적으로 가능하게 되고 그러한 재화나 용역의 수령자가 될 기업이 아닐 수 있음에도 불구하고 유형자산 항목을 이전한 기업을 편의상 고객으로 언급하고 있음을 문단 3에서 명확히 하였다. IFRIC은 또한 이러한 상황을 설명하는 사례를 추가하였다.

BC7	일부 의견제출자들은 실무에서 고객은 종종 유형자산 항목 대신 현금을 이전한다고 언급하였다. IFRIC은 현금의 이전도 이 해석서의 적용범위에 해당한다는 관점을 재확인하였다(문단 BC24 참조).

BC8	많은 의견제출자들은 D24가 IFRIC 12나 IAS 20과 같은 기존 IFRS와 의도하지 않게 중복될 수 있다고 우려하였다. IFRIC은 재심의를 통해 IFRIC 12의 적용범위에 속하는 민간투자사업에서 사업시행자가 아닌 사업허가자가 사회기반시설을 통제함에 주목하였다. 따라서 IFRIC은 IFRIC 12의 적용범위에 속하는 민간투자사업에 사용되는 사회기반시설 항목의 이전 약정에는 이 해석서가 적용되지 않는다고 결론지었다. 또한 IFRIC은 고객으로부터의 자산 이전이 IAS 20의 문단 3에 따른 정부보조금의 정의를 충족시키지 않기 때문에 IAS 20은 적용되지 않음을 명확히 하였다.

BC9	D24에 대한 일부 의견제출자는 기업의 네트워크(예: 전기, 가스 또는 통신 네트워크)에 접속시켜주고 네트워크의 사용을 가능하게하는 공익기업 이외의 상황에 유추적용하는 것에 대하여 의문을 제기하였다. IFRIC은 재심의를 통해 이 해석서는 공익산업 이외의 분야에도 적절할 수 있다고 보았다. 또한 IFRIC은 정보기술 아웃소싱 약정의 사례를 추가하여 해석서의 배경 부분을 명확히 하였다.

회계논제

BC10	기업이 고객으로부터 유형자산 항목을 받았을 때 기업은 이전된 항목이 자산의 정의를 충족하는지를 평가하여야 한다.

BC11	기업이 이전된 유형자산 항목이 자산의 정의를 총족시킨다고 결론지으면 IAS 16 문단 7에 따라 이전된 항목을 인식하여야 한다. 그러한 경우, 최초인식시에 얼마의 금액으로 인식하며 상대계정을 어떻게 회계처리 하는가가 다음의 회계논제이다.

BC12	IFRIC이 고려한 마지막 회계논제는 유형자산의 항목의 이전 대신 현금을 수령할 때 기업이 어떻게 회계처리 하여야 하는가이다.

결론

자산의 정의를 충족하는가?

BC13	IFRIC은 재심의를 통해 IFRIC 4와 IAS 17에서의 고려사항을 포함하여 자산을 인식하여야 하는지를 결정하기 위하여 따라야 할 D24의 다른 절차를 논의하였다. IFRIC은 자산을 통제하는 주체에 집중함으로써 제안을 단순화하기로 결정하였다. Framework 문단 49⑴의 자산의 정의와 Framework 문단 55와 57의 추가적인 지침에 근거하여 이 해석서는 지침을 제공하고 있다.

이전된 유형자산 항목을 최초인식시 어떻게 측정하는가?

BC14	IFRIC은 일반적인 교환거래에서 유형자산 항목을 무엇인가, 즉 어떤 네트워크에 접속시켜주는 것과 같은 용역의 제공이나 재화나 용역의 공급을 지속적으로 가능하게 하는 것 또는 두 가지 모두와 교환되어 수령한다고 결론지었다.

BC15	IFRIC은 IAS 16 문단 24와 IAS 18 문단 12 모두 그러한 교환거래에 대해 동일한 측정 속성, 즉 수령한 항목은 최초인식 시에 공정가치로 측정한다고 보았다. 따라서 기업이 자산의 정의를 충족한다고 결론진다면, IAS 6 문단 7에 따라 이전된 자산은 유형자산의 항목으로 인식하고 동 기준서 문단 24에 따라 최초인식시 공정가치로 측정한다. 또한 IFRIC은 D24에 대한 의견제출자들도 그러한 결론에 일반적으로 동의한다고 보았다.

상대계정은 어떻게 회계처리하여야 하는가?

BC16	다음의 논의는 유형자산 항목을 고객으로부터 수령한 기업이 이전된 항목을 인식하고 최초인식시 공정가치로 측정한다고 결론지었음을 가정한다. 또한 이전된 항목과의 교환으로 제공되는 용역들은 기업의 정상적인 영업의 일부임을 가정한다.

개별적으로 식별가능한 용역의 식별

BC17	D24에서는 이전된 유형자산 항목과의 교환으로 제공되는 한 가지 용역, 즉 재화나 용역의 공급을 지속적으로 가능하게 하는 것을 식별하였다. 공익기업을 포함한 다수의 의견제출자들은 고객으로부터 자산을 수령받은 기업이 이전의 결과로 재화나 용역의 공급을 지속적으로 가능하게 할 의무를 항상 지는지에 대하여 의문을 제기하였다. 예를 들어, 일부 의견제출자들은 공익회사가 법규에 의하여 모든 고객에게 동일한 가격으로 일반상품의 공급을 가능하게 해야 될 경우, 일단 접속용역이 이루어지면 기업이 추가적인 의무를 지지 않을 수도 있다. 또한 그들은 자산을 이전한 고객에게 지속적인 용역을 제공하여야 할 의무는 고객이 교환으로 재화나 용역의 공급에 접근하는 독점적인 권리(예: 할인된 가격)를 얻었을 경우에만 존재할 수 있다고 주장하였다. 전반적으로 이러한 의견제출자들은 IFRIC이 IAS 18의 접근방식에 근거하여 수익인식을 재고할 것을 요청하였다.

BC18	재심의 과정에서 IFRIC은 기업이 유형자산 항목의 이전과 교환하여 한 가지 또는 두 가지의 용역(예: 고객을 어떤 네트워크에 접속시켜주거나 그들에게 재화나 용역의 공급을 지속적으로 가능하게 하는 것, 또는 이 두 가지 모두)을 제공하는 데 동의할 수 있다고 보았다. IFRIC은 단일 약정에서 개별적으로 식별가능한 용역의 식별은 사실과 상황에 좌우되며 판단이 필요하다고 결론지었다. 또한 IFRIC은 두 가지 이상의 재화나 용역을 고객에게 제공하는 약정에 대해 충분한 지침을 제공하지 못하는 것이 IAS 18의 실질적인 취약점이라고 인정하였다. 따라서 IFRIC은 이전된 자산과의 교환으로 제공되는 용역을 식별하는 데 도움을 주기 위해 IAS 18 문단 13에 근거하여 지침을 개발하기로 결정하였다. 이러한 결정에 따라 이 해석서의 문단 15~17에 지표들과 이들의 적용을 설명하는 사례를 포함하였다.

수익인식

BC19	IAS 18 문단 13에 따라 IFRIC은 이 해석서에서 두 가지 이상의 용역이 식별된다면 받았거나 받을 수 있는 총대가의 공정가치를 각 용역에 배분하고 IAS 18의 인식기준을 각 용역에 적용하도록 규정해야 한다고 결정하였다. IFRIC은 IFRIC 12와 IFRIC 13이 약정에 대하여 받았거나 받을 수 있는 총대가의 공정가치를 각 요소에 배분하는 방법에 대한 지침을 제공하고 있다고 보았다(IFRIC 12 문단 13과 IFRIC 13 문단 5~7 참조). 따라서 IFRIC은 이 해석서가 두 가지 이상의 용역이 식별된다면 그러한 배분을 해야 한다는 것만 문단 19에서 상기시켜야 한다고 결론지었다.

BC20	개별적으로 식별가능한 지속적인 용역이 약정의 일부라면, 기업은 수익이 인식되어야 하는 기간을 식별하여야 한다. D24 문단 20에서는 ‘기업이 기부받은 자산을 사용하여 재화나 용역의 공급을 가능하게 하는 의무를 지는 기간이 그 자산의 경제적 내용연수보다 짧을 수는 있지만 길 수는 없다’라고 언급하였다. 일부 의견제출자들은 IFRIC이 그 기간이 약정의 조항에 의하여 결정될 수 있는지 그리고 왜 그 기간이 기부받은 자산의 내용연수보다 길 수 없는지를 명확히 할 것을 요구하였다.

BC21	IFRIC은 지속적인 용역에 대하여 수익이 인식되어야 하는 기간은 일반적으로 고객과의 약정 조항에 의해 결정된다는 것을 명확히 하였다. 그 약정이 기간을 명시하지 않았다면 IFRIC은 지속적인 용역을 제공하는데 사용되는 이전된 자산의 내용연수보다 긴 기간에 걸쳐 수익이 인식되어서는 안된다는 관점을 재확인하였다. 이는 기업이 이전된 자산을 그 자산의 내용연수 동안 재화나 용역의 지속적인 공급을 가능하게 하기 위해서만 사용할 수 있기 때문이다. 자산이 교체된 후에 존재하는 의무는 최초의 이전으로 발생하는 것이 아니고 기업의 영업 면허나 다른 규제의 조항에 의하여 발생된다.

BC22	거의 대부분의 의견제출자들은 화폐의 시간가치가 고려되어야 한다는 D24 문단 BC22에 동의하지 않았다. IFRIC은 의견제출자들에 동의하였고 IAS 18 문단 11이 지급이 지연될 때에만 화폐의 시간가치를 고려하도록 규정하는 것에 주목하였다.

기업은 고객으로부터 현금의 이전은 어떻게 회계처리 하는가?

BC23	의견제출자들은 현금의 이전과 관련한 IFRIC의 제안을 일반적으로 지지하였다. 그러나 일부 의견제출자들은 현금의 이전이 해석서의 적용범위에 해당하는 상황을 명확히 해줄 것을 요구하였다.

BC24	IFRIC은 재심의 과정에서 기업이 고객으로부터 유형자산 항목 대신에 현금을 받는 약정에 대한 회계처리에 대하여 논의하였다. IFRIC은 D24의 관점을 재확인하였다. 즉 기업이 그 현금을 유형자산 항목을 건설하거나 구입하는 데에만 사용해야하고 그 유형자산 항목을 재화나 용역을 고객에게 제공하는 데 사용하여야 한다면, 현금 이전의 경제적 효과는 유형자산 항목의 이전의 효과와 유사하다.

시행일

BC25	IFRIC은 회계정책 변경의 소급적용 시 기업이 과거에 이전된 자산의 장부금액을 정해야 한다고 보았다. 그 장부금액은 역사적 공정가치에 근거할 것이다. 그러한 공정가치는 관측가능한 가격이나 관측가능한 정보에 근거하지 않을 수 있다. 따라서 IFRIC은 실무적으로 소급적용하지 못할 수 있다고 결론지었고 이 해석서는 시행일 이후 수령한 이전에 대해 전진적으로 적용해야 한다고 결론지었다. 그러나 IFRIC은 또한 해석서를 과거 이전에 적용하는 데 필요한 평가와 그 밖의 정보가 그러한 이전이 발생된 때 입수되었다면 조기적용이 허용되어야 한다고 결론지었다.

D24에 대한 변경사항

BC26	접수된 외부검토의견의 관점에서 D24에 대한 주요 변경사항은 다음과 같다.

⑴	이전된 자산의 인식. 문단 BC13에서 언급한 바와 같이 IFRIC은 요구사항을 단순화하기로 결정하였다. Framework에서 규정된 자산의 정의에 근거하여 지침을 제공함으로써 어떤 기업이 자산을 통제하는가에 대한 회계논제를 다루었다.

⑵	수익인식. IFRIC은 유형자산 항목을 고객으로부터 수령받은 기업이 그 이전의 결과로 재화나 용역의 지속적인 공급을 가능하게 할 의무를 항상 지는 것은 아니라고 결정하였다. 따라서 IFRIC은 이전된 자산과의 교환으로 제공되는 개별적으로 식별가능한 용역의 식별을 돕기 위해 IAS 18 문단 13에 근거하여 지침을 개발하기로 결정하였다.

⑶	해석서의 제목. IFRIC은 일부 국가에서 ‘기여(contribution)'라는 용어가 교환거래(exchange transaction)보다는 기부(donation)를 의미하고 있다는 점에 주목하였다. 또한 IFRIC은 이 용어가 일부 언어로 번역되기가 어려울 수 있다는 점에 주목하였다. 이러한 이유로 IFRIC은 ’이전(transfer)'이라는 용어를 사용하기로 결정하였고 이에 따라 해석서를 재작성하였다.

⑷	적용사례. IFRIC은 기업의 적용을 돕기 위해 해석서에 적용사례가 포함되어야 하지만 그 일부가 되어서는 안된다고 결정하였다.

기업회계기준해석서(안) 제2118호와

‘현행의 기업회계기준’과의 비교

이 비교는 기업회계기준해석서(안) 제2118호의 일부를 구성하는 것은 아니다. 이 비교는 기업회계기준해석 제2118호 ‘고객으로부터의 자산이전’과 ‘현행의 기업회계기준’의 모든 차이점을 기술하고 있는 것은 아니다.

1. 회계처리의 차이점

고객으로부터 자산의 취득․건설에 지출되어야 하는 현금을 이전받는 경우(Transfer of cash from a customer) 기업은 1018호 수익 문단 12에 의하여 수익으로 인식하여야 한다고 규정하고 있어 자산에서 차감표시를 규정한 현행회계기준과의 차이점이 있다.