【회계감사에 관한 실무의견서 2009-3】

K-IFRS 조기적용기업의 최초회계연도에 대한 분․반기재무제표 검토(발표일 : 2009.5.11.)

【질의】

1. 한국채택국제회계기준(이하 "K-IFRS") 조기적용기업(이하 “조기적용기업”)의 최초회계연도 분․반기 재무제표 검토시 비교표시되는 전기 K-IFRS 재무제표를 검토해야 하는가?

2. 전기에 당시 기업회계기준(이하 “과거회계기준”)에 따라 작성된 재무제표를 검토하였으나, 당기에 비교목적으로 제시된 전기 K-IFRS 재무제표를 검토하지 않은 경우 비교재무제표에 대한 검토의견 표명 여부 등 검토보고서 작성방법은?

3. 조기적용기업의 최초회계연도 분․반기 재무제표 검토시 반기재무제표 검토준칙을 그대로 적용할 수 없는 사항 또는 반기재무제표 검토준칙에 제시되지 않은 사항에 대하여는 어떠한 절차를 취하여야 하는가?

【의견요약】

1. 당기 K-IFRS 재무제표에 대한 검토의견을 형성하기 위해서는 전기 K-IFRS 재무제표를 검토하는 것이 바람직하다. 그러나 반기재무제표 검토준칙은 비교표시 전기재무제표에 대한 검토를 의무화하고 있지 않으므로, 당기 재무제표에 대한 검토의견 형성을 위해 필요한 전기 재무정보만을 검토할 수 있다. 이 경우 검토인은 전기 재무정보 중 검토하지 아니한 사항이 당기 재무제표에 미치는 영향을 고려하여야 한다.

2. 전기에 과거회계기준에 따라 작성된 재무제표를 검토하였다 하더라도, 당기에 비교표시 전기 K-IFRS에 대한 재무제표 검토의견 형성에 충분하고 적합한 검토증거를 확보하지 못하였다면, 비교표시 전기 K-IFRS 재무제표를 검토하였다고 볼 수 없다. 따라서 검토인은 검토보고서 도입문단 및 재무제표 각면에 비교표시 전기 재무제표가 검토받지 않았다는 사실을 기재하여야 한다.

3. 조기적용기업의 최초회계연도 분․반기재무제표를 검토함에 있어 반기재무제표 검토준칙상 대차대조표는 재무상태표로, 손익계산서는 포괄손익계산서로 본다. 또한 반기재무제표 검토준칙 중 K-IFRS 재무제표 검토와 관련하여 그대로 적용할 수 없는 사항에 대하여는 이를 적절히 수정할 수 있으며, 동 준칙에 제시되지 아니한 사항에 대하여는 충분하고 적합한 검토증거를 확보할 수 있도록 합리적인 검토절차를 마련하여 수행하여야 한다.

【실무검토의견】

<질의1>

1. K-IFRS는 전환일에 작성한 개시 K-IFRS 재무상태표를 출발점으로 하여 K-IFRS 회계처리를 적용하도록 정하고 있으며, 최초회계연도에는 적어도 세 개의 재무상태표(중간재무제표에는 전환일 재무상태표를 주석공시 가능), 두 개의 포괄손익계산서, 현금흐름표, 자본변동표를 포함하도록 요구하고 있다. 또한 K-IFRS는 과거회계기준에서 K-IFRS로의 전환시 보고되는 재무상태, 재무성과와 현금흐름에 미치는 영향을 설명하도록 요구하고 있다.

2. 검토인이 최초회계연도 K-IFRS 분․반기재무제표에 대한 검토의견을 형성하기 위해서는 전환일의 개시 재무상태표, 과거회계기준에 따라 작성된 전기 재무제표에 대한 K-IFRS 조정사항, 회사가 채택한 K-IFRS 회계정책의 적합성 및 계속적용 여부 등에 대하여 충분하고 적합한 검토증거를 확보하여야 한다. 따라서 당기 K-IFRS 재무제표에 대한 검토의견을 형성하기 위해서는 전기 K-IFRS 재무제표를 검토하는 것이 바람직하다. 그러나 반기재무제표 검토준칙은 비교표시 전기재무제표에 대한 검토를 의무화하고 있지 않으므로, 검토인은 당기 재무제표에 대한 검토의견 형성을 위해 필요한 전기 재무정보만을 검토할 수 있다. 다만 이 경우에도 검토인은 전기 재무정보 중 검토하지 아니한 사항이 당기 재무제표에 미치는 영향을 고려하여야 한다.

<질의2>

3. 반기재무제표 검토준칙은 비교표시된 전년도 반기손익계산서와 반기현금흐름표가 검토되지 아니한 경우에는 그 사실을 도입문단에 기재하고, 전년도말 대차대조표가 감사받지 아니한 경우 그 사실을 별도문단에 기재하며, 비교표시 전기 재무제표 각 면에 감사 또는 검토받지 않았다는 사실을 기재하도록 요구하고 있다.

4. K-IFRS는 연결중심의 공시, 공정가치 평가 확대 등 과거회계기준과 상이한 요소를 내포하고 있으므로 K-IFRS에 따라 작성된 재무제표는 과거회계기준에 따라 작성된 재무제표와 동일하다고 볼 수 없다. 따라서 전기에 과거회계기준에 따라 작성된 재무제표를 검토하였다 하더라도, 당기에 비교표시된 전기 K-IFRS 재무제표에 대한 검토의견 형성에 충분하고 적합한 검토증거를 확보하지 못하였다면, 검토인은 비교표시 전기 K-IFRS 재무제표에 대한 검토의견을 표명할 수 없다.

5. 검토인이 비교표시 전기 K-IFRS 재무제표를 검토하지 않았다면 그 사실을 반기재무제표 검토준칙에 따라 검토보고서 도입문단 및 재무제표 각면에 기재하여야 한다. 이 경우 검토인은 비교표시 전기 K-IFRS 재무제표가 검토받지 않았다는 사실을 기재하였다는 이유로 당기 K-IFRS 재무제표 작성에 기초가 되는 전환일의 개시 재무상태표, 전환일이 속하는 회계연도말 K-IFRS 조정사항 등에 대한 검토의무가 면제되지 않는다는 점에 유의하여야 한다.

6. 한편 검토인이 비교표시 전기 K-IFRS 재무제표와 회계기간은 동일하나 과거회계기준에 따라 작성된 재무제표를 감사 또는 검토하였다면 그 사실을 검토보고서 별도문단에 기재할 수 있다.

※ <별첨> K-IFRS 조기적용기업의 최초회계연도 반기검토보고서 작성사례 참조

<질의3>

7. 조기적용기업의 최초회계연도 분․반기재무제표를 검토함에 있어 반기재무제표 검토준칙상의 대차대조표는 재무상태표로, 손익계산서는 포괄손익계산서로 본다.

8. K-IFRS 재무제표를 검토함에 있어 현행 반기재무제표 검토준칙의 내용을 그대로 적용할 수 없는 부분은 적절히 수정할 수 있으며, 연결회계처리에 대한 검토절차 등 반기재무제표 검토준칙에 명시되지 않았으나 검토의견 형성에 필요하다고 판단되는 사항에 대하여는 충분하고 적합한 검토증거를 확보할 수 있도록 합리적인 검토절차를 마련하여 수행하여야 한다.

【적용례】

1. 본 의견서는 발표일 이후 공시되는 조기적용기업의 최초회계연도 분․반기보고서에 첨부되는 검토보고서에 적용한다.

<별첨>

K-IFRS 조기적용기업의 최초회계연도 반기검토보고서의 작성사례

가. 비교재무제표에 대한 표준검토보고서(당기 IFRS 재무제표를 검토하면서 비교표시 전기 재무제표를 함께 검토한 경우)

반기(연결)재무제표 검토보고서

×××주식회사

주주 및 이사회 귀중

본인은 별첨 ×××주식회사의 20×9년 6월 30일과 20×8년 12월 31일 현재의 (연결)재무상태표, 20×9년과 20×8년 6월 30일로 종료하는 3개월 및 6개월 회계기간의 (연결)포괄손익계산서, 20×9년과 20×8년 6월 30일로 종료하는 6개월 회계기간의 (연결)자본변동표와 (연결)현금흐름표를 검토하였습니다. 이 (연결)재무제표를 적정하게 작성할 책임은 회사 경영자에게 있으며 본인의 책임은 동 (연결)재무제표에 대하여 검토를 실시하고 이를 근거로 이 (연결)재무제표에 대하여 검토결과를 보고하는데 있습니다.

본인은 반기재무제표검토준칙에 따라 검토를 실시하였습니다. 이 준칙은 본인이 (연결)재무제표가 중대하게 왜곡 표시되지 아니하였다는 것에 관해 보통수준의 확신을 얻도록 검토를 계획하고 실시할 것을 요구하고 있습니다. 검토는 주로 질문과 분석적 절차에 의거 수행되므로 감사보다는 낮은 수준의 확신을 제공합니다. 본인은 감사를 실시하지 아니하였으므로 감사의견을 표명하지 아니합니다.

본인의 검토결과 상기 (연결)재무제표가 중요성의 관점에서 한국채택 국제회계기준에 위배되어 작성되었다는 점이 발견되지 아니하였습니다.

서울특별시       구       동       번지

××회계법인

대표이사      ×    ×    ×        (인)

20×9년 ×월 ×일

나. 비교재무제표에 대한 검토보고서(비교표시 전기 재무제표를 검토하지 않았으며, 전기에 과거회계기준에 따라 작성된 재무제표에 대한 감사․검토 사실을 기재하고자 하는 경우)

반기(연결)재무제표 검토보고서

×××주식회사

주주 및 이사회 귀중

본인은 별첨 ×××주식회사의 20×9년 6월 30일 현재의 (연결)재무상태표, 동일로 종료하는 3개월 및 6개월 회계기간의 (연결)포괄손익계산서, 동일로 종료하는 6개월 회계기간의 (연결)자본변동표와 (연결)현금흐름표를 검토하였습니다. 이 (연결)재무제표를 적정하게 작성할 책임은 회사 경영자에게 있으며 본인의 책임은 동 (연결)재무제표에 대하여 검토를 실시하고 이를 근거로 이 (연결)재무제표에 대하여 검토결과를 보고하는데 있습니다. 비교표시된 20×8년 12월 31일 현재의 (연결)재무상태표, 20×8년 6월 30일로 종료되는 3개월 및 6개월 회계기간의 (연결)포괄손익계산서, 동일로 종료되는 6개월 회계기간의 (연결)자본변동표 및 (연결)현금흐름표는 검토받지 아니한 것입니다.(주1)

본인은 반기재무제표검토준칙에 따라 검토를 실시하였습니다. 이 준칙은 본인이 (연결)재무제표가 중대하게 왜곡 표시되지 아니하였다는 것에 관해 보통수준의 확신을 얻도록 검토를 계획하고 실시할 것을 요구하고 있습니다. 검토는 주로 질문과 분석적 절차에 의거 수행되므로 감사보다는 낮은 수준의 확신을 제공합니다. 본인은 감사를 실시하지 아니하였으므로 감사의견을 표명하지 아니합니다.

본인의 검토결과 상기 (연결)재무제표가 중요성의 관점에서 한국채택 국제회계기준에 위배되어 작성되었다는 점이 발견되지 아니하였습니다.

<개별재무제표의 경우>

본인은 기업회계기준(한국채택 국제회계기준이 아님)에 따라 작성되었으나 이 검토보고서에 첨부되지 아니한 20×8년 12월 31일 현재의 대차대조표를 회계감사기준에 따라 감사하였고, 20×9년 2월 15일의 감사보고서에서 적정의견을 표명하였습니다. 또한 본인은 기업회계기준(한국채택 국제회계기준이 아님)에 따라 작성되었으나 이 검토보고서에 첨부되지 아니한 20X8년 6월 30일로 종료되는 3개월 및 6개월 회계기간의 손익계산서, 동일로 종료되는 6개월 회계기간의 자본변동표 및 현금흐름표를 반기재무제표검토준칙에 따라 검토하였고, 20X8년 8월 10일의 검토보고서에 동 재무제표가 ‘중요성의 관점에서 기업회계기준에 위배되어 작성되었다는 점이 발견되지 않았다’는 의견을 표명하였습니다.

<연결재무제표의 경우>

본인은 기업회계기준(한국채택 국제회계기준이 아님)에 따라 작성되었으나 이 검토보고서에 첨부되지 아니한 20×8년 12월 31일 현재의 연결대차대조표를 회계감사기준에 따라 감사하였고, 20×9년 2월 15일의 감사보고서에서 적정의견을 표명하였습니다.

서울특별시       구       동       번지

××회계법인

대표이사      ×    ×    ×        (인)

20×9년 ×월 ×일

(주1) 비교표시된 20×8년 (연결)재무상태표, 반기(연결)포괄손익계산서, 반기(연결)자본변동표, 반기(연결)현금흐름표의 각면에는 “검토를 받지 않은 재무제표”라고 표기한다.

다. 비교재무제표에 대한 검토보고서(당기 IFRS 재무제표를 검토하면서 비교표시 전기말 재무상태표는 검토하였으나, 비교표시 전반기 포괄손익계산서․자본변동표․현금흐름표는 검토하지 않았으며, 전기에 과거회계기준에 따라 작성된 재무제표에 대한 감사․검토 사실을 기재하고자 하는 경우)

반기(연결)재무제표 검토보고서

×××주식회사

주주 및 이사회 귀중

본인은 별첨 ×××주식회사의 20×9년 6월 30일과 20×8년 12월 31일 현재의 (연결)재무상태표, 20×9년 6월 30일로 종료하는 3개월 및 6개월 회계기간의 (연결)포괄손익계산서, 20×9년 6월 30일로 종료하는 6개월 회계기간의 (연결)자본변동표와 (연결)현금흐름표를 검토하였습니다. 이 (연결)재무제표를 적정하게 작성할 책임은 회사 경영자에게 있으며 본인의 책임은 동 (연결)재무제표에 대하여 검토를 실시하고 이를 근거로 이 (연결)재무제표에 대하여 검토결과를 보고하는데 있습니다. 비교표시된 20×8년 6월 30일로 종료되는 3개월 및 6개월 회계기간의 (연결)포괄손익계산서, 동일로 종료되는 6개월 회계기간의 (연결)자본변동표 및 (연결)현금흐름표는 검토받지 아니한 것입니다.(주1)

본인은 반기재무제표검토준칙에 따라 검토를 실시하였습니다. 이 준칙은 본인이 (연결)재무제표가 중대하게 왜곡 표시되지 아니하였다는 것에 관해 보통수준의 확신을 얻도록 검토를 계획하고 실시할 것을 요구하고 있습니다. 검토는 주로 질문과 분석적 절차에 의거 수행되므로 감사보다는 낮은 수준의 확신을 제공합니다. 본인은 감사를 실시하지 아니하였으므로 감사의견을 표명하지 아니합니다.

본인의 검토결과 상기 (연결)재무제표가 중요성의 관점에서 한국채택 국제회계기준에 위배되어 작성되었다는 점이 발견되지 아니하였습니다.

<개별재무제표의 경우(주2)>

본인은 기업회계기준(한국채택 국제회계기준이 아님)에 따라 작성되었으나 이 검토보고서에 첨부되지 아니한 20X8년 6월 30일로 종료되는 3개월 및 6개월 회계기간의 손익계산서, 동일로 종료되는 6개월 회계기간의 자본변동표 및 현금흐름표를 반기재무제표검토준칙에 따라 검토하였고, 20X8년 8월 10일의 검토보고서에 동 재무제표가 ‘중요성 관점에서 기업회계기준에 위배되어 작성되었다는 점이 발견되지 않았다’는 의견을 표명하였습니다.

서울특별시       구       동       번지

××회계법인

대표이사      ×    ×    ×        (인)

20×9년 ×월 ×일

(주1) 비교표시된 20×8년 반기포괄손익계산서, 반기자본변동표, 반기현금흐름표의 각면에는 “검토를 받지 않은 재무제표”라고 표기한다.

(주2) 전반기에는 연결재무제표를 검토받지 않았을 것이므로 연결재무제표의 경우 기재하지 아니함