개정 공개초안(비교표)

일반기업회계기준

일반기업회계기준 제6장

‘금융자산·금융부채’

한국회계기준원 회계기준위원회

의결 2010. 8. 27.

개정 공개초안

□ 금융상품 제거관련

현행	개정안
제1절 공통사항 금융상품의 제거 6.5 다음 중 하나에 해당하는 경우에만 금융자산을 제거한다. ⑴ 금융자산으로부터의 현금흐름에 대한 계약상 권리가 소멸하거나 결제된 경우 ⑵ 금융자산과 관련된 유의적인 위험과 보상 모두를 상대방에게 양도한 경우 ⑶ 금융자산과 관련된 유의적인 위험과 보상의 일부를 보유하더라도, 상대방에게 그 자산의 통제를 이전하고, 그 상대방은 제3자에게 그 자산 전체를 매각할 수 있는 실질적인 능력을 가지고 있으며, 추가적인 제약을 부과할 필요 없이 그러한 능력을 일방적으로 행사할 수 있는 경우. 이러한 경우, 그 자산을 제거하고, 양도에 따라 발생된 권리와 의무를 별도로 인식한다. 양도되는 자산의 장부금액은 보유하는 권리 또는 의무와 양도되는 권리 또는 의무에 양도일 현재 각 부분의 공정가치를 기준으로 배분한다. 새로 발생하는 권리와 의무는 양도일의 공정가치로 측정한다. 다음 ⑴과 ⑵의 차액은 제거에 따른 당기손익으로 인식한다. ⑴ 양도되는 권리 또는 의무에 배분된 금융자산의 장부금액 ⑵ 다음의 합계액 ㈎ 수취한 대가(새로 취득한 모든 자산에서 새로 부담하게 된 모든 부채를 차감한 금액 포함) ㈏ 기타포괄손익으로 인식된 누적손익(문단 6.31 참조) 중 양도되는 권리 또는 의무에 배분된 금액 6.6 양도자가 양도자산의 소유에 따른 유의적인 위험과 보상을 보유하고 있기 때문에 양도자산이 제거되지 않는다면, 그 양도자산 전체를 계속하여 인식하며 수취한 대가는 금융부채로 인식한다. 이러한 금융자산과 금융부채는 상계하지 아니한다. 양도자는 후속기간에 양도자산에서 발생하는 모든 수익과 금융부채에서 발생하는 모든 비용을 인식한다. 6.7 양도자가 비현금담보물(예: 채무상품 또는 지분상품)을 제공한 경우, 그 담보물에 대한 양도자와 양수자의 회계처리는 양수자가 그 담보물을 매도하거나 다시 담보로 제공할 권리를 가지고 있는지 여부와 양도자의 채무불이행 여부에 따라 결정한다. 양도자와 양수자는 담보물을 다음과 같이 회계처리한다. ⑴ 양수자가 계약이나 관행에 따라 담보물을 매도하거나 다시 담보로 제공할 권리를 가지고 있다면, 양도자는 그 담보자산을 그 밖의 자산과 구분하여 재무상태표에 재분류(예: 대여자산, 담보제공지분상품 또는 재매입수취채권)한다. ⑵ 양수자가 담보물을 매도하면, 양수자는 그 담보물을 반환할 의무를 공정가치로 측정한 부채와 매도로 수취한 대가를 인식한다. ⑶ 양도자가 계약조건에 따른 채무를 이행하지 못하여 담보물을 반환받지 못하게 되면, 양도자는 그 담보물을 제거하며, 양수자는 그 담보물을 공정가치로 측정하여 자산으로 인식하거나 담보물을 이미 매도하였다면 그 담보물을 반환할 의무를 제거한다. ⑷ 위 ⑶의 경우를 제외하고는, 양도자는 담보물을 계속 자산으로 인식하며, 양수자는 당해 담보물을 자산으로 인식하지 아니한다. 6.8 금융부채(또는 금융부채의 일부)는 소멸한 경우(즉, 계약상 의무가 이행, 취소 또는 만료된 경우)에만 재무상태표에서 제거한다. 6.9 기존 차입자와 대여자가 실질적으로 다른 조건으로 채무상품을 교환한 경우, 최초의 금융부채를 제거하고 새로운 금융부채를 인식한다. 이와 마찬가지로, 기존 금융부채(또는 금융부채의 일부)의 조건이 실질적으로 변경된 경우(채무자의 부담이 경감되도록 변경된 경우는 제외)에도 최초의 금융부채를 제거하고 새로운 금융부채를 인식한다. 6.10 소멸하거나 제3자에게 양도한 금융부채(또는 금융부채의 일부)의 장부금액과 지급한 대가(양도한 비현금자산이나 부담한 부채를 포함)의 차액은 당기손익으로 인식한다. 6.11 금융부채의 일부를 재매입하는 경우, 금융부채의 장부금액은 계속 인식되는 부분과 제거되는 부분에 대해 재매입일 현재 각 부분의 상대적 공정가치를 기준으로 배분한다. 다음 ⑴과 ⑵의 차액은 당기손익으로 인식한다. ⑴ 제거되는 부분에 배분된 금융부채의 장부금액 ⑵ 제거되는 부분에 대하여 지급한 대가(양도한 비현금자산이나 부담한 부채를 포함)	제1절 공통사항 금융상품의 제거 6.5 금융자산(제2절 ‘유가증권’의 적용대상 금융자산은 제외)의 양도여부(자산 일부의 양도를 포함한다)에 대한 판단은 다음 요건을 모두 충족하는 경우에는 양도자가 금융자산에 대한 통제권을 이전한 것으로 보아 매각거래로, 이외의 경우에는 금융자산을 담보로 한 차입거래로 본다. ⑴ 양도인은 금융자산 양도후 당해 양도자산에 대한 권리를 행사할 수 없어야 한다. 즉, 양도인이 파산 또는 법정관리 등에 들어갈 지라도 양도인 및 양도인의 채권자는 양도한 금융자산에 대한 권리를 행사할 수 없어야 한다. ⑵ 양수인은 양수한 금융자산을 처분(양도 및 담보제공 등)할 자유로운 권리를 갖고 있어야 한다. ⑶ 양도인은 금융자산 양도후에 효율적인 통제권을 행사할 수 없어야 한다. 6.6 금융자산의 이전거래가 매각거래에 해당하면 처분손익을 인식하여야 하며, 매각거래와 관련하여 신규로 취득(부담)하는 자산(부채)가 있는 경우에는 공정가치로 평가하여 장부에 계상하고 처분손익계산에 반영하여야 한다. 만약 신규로 취득(부담)하는 자산(부채)의 공정가치를 알 수 없는 경우에는 다음과 같이 평가한다. ⑴ 자산을 취득하는 경우에는 ‘0’으로 보아 처분손익을 계상한다. ⑵ 부채를 부담하는 경우에는 처분에 따른 이익을 인식하지 않는 범위내에서 평가하여 계상한다. 6.7 매각거래와 관련하여 취득하거나 부담하는 자산 및 부채의 예로는 금융자산 양도후 사후관리 업무를 양도인이 계속하여 보유하면서 이에 따른 위탁수수료를 받는 경우, 자산양도후 양도자산에 대해 부실이 발생하면 이를 환매하기로 약정한 경우의 환매채무 등을 들 수 있다. 6.8 금융자산의 이전이 담보거래에 해당하는 경우에는 해당 금융자산을 담보제공자산으로 별도 표시하여야 한다. 6.9 <삭제> 6.10 <삭제> 6.11 <삭제>
주석 공시 6.18 다음 사항을 주석으로 공시한다. ⑴ 금융자산의 전부 또는 일부가 제거조건(문단 6.5~6.7 참조)을 충족하지 못하는 방법으로 금융자산이 양도된 경우, 이러한 금융자산의 각 종류별로 다음 사항 ㈎ 금융자산의 성격 ㈏ 소유에 따른 위험과 보상의 성격 ㈐ 금융자산의 전부를 계속하여 인식하는 경우, 해당 금융자산과 관련 부채의 장부금액 ⑵ 현금 등 금융자산을 인도하여 결제하는 금융부채의 종류별 만기분석 및 유동성위험을 관리하는 방법 ⑶ 현재가치 평가에 적용한 이자율, 이자율의 산정방법, 기간 및 회계처리방법 등 ⑷ 공정가치로 평가하는 금융상품의 주요 종류별로 공정가치 측정방법과 공정가치를 결정할 때 사용한 주요 가정(예: 할인율, 중도상환율) 등 재무제표이용자가 공정가치로 측정된 회계정보를 이해하는 데 유용한 정보	주석공시 6.18 <삭제>
<신설>	6.18의 2 금융자산을 양도하거나 금융자산을 담보로 차입한 경우에는 양도(또는 담보제공)내역, 양도(또는 담보제공)조건 등 그 내역을 주석으로 기재하여야 한다.
제2절 유가증권 <신설>	제2절 유가증권 유가증권의 양도 6.34의2 유가증권의 양도로 유가증권 보유자가 유가증권의 통제를 상실한 때에는 그 유가증권을 재무상태표에서 제거한다. 유가증권의 통제를 상실한 경우란 유가증권의 경제적 효익을 획득할 수 있는 권리를 전부 실현한 때, 그 권리가 만료된 때, 또는 그 권리를 처분한 때를 말한다. 6.34의3 유가증권 보유자가 유가증권에 대한 통제를 상실하지 않고 유가증권을 양도하는 경우, 당해 거래는 담보차입거래로 본다. 6.34의4 유가증권에 대한 통제를 상실한 때에는 ⑴과 ⑵의 차이금액에, 기타포괄손익누계액에 포함되어 있는 미실현보유이익을 가산하고 미실현보유손실을 차감한 금액을 당기손익으로 처리한다. 즉, 미실현보유손익은 이 시점에 실현된 것으로 본다. ⑴ 유가증권을 양도한 대가로 받았거나 받을 금액 ⑵ 유가증권의 장부금액 6.34의5 유가증권을 양도하여 새로운 자산을 취득하거나 자산 취득과 동시에 채무를 인수하는 경우에는 ⑴과 ⑵의 차이금액에, 기타포괄손익누계액에 포함되어 있는 미실현보유이익을 가산하고 미실현보유손실을 차감한 금액을 유가증권처분손익으로 당기손익에 반영한다. ⑴ 유가증권의 양도대가로 받은 자산의 공정가치 ⑵ 양도한 유가증권의 장부금액과 새로 인수한 채무의 공정가치의 합계 금액
적용보충기준
<신설>	제1절 공통사항 6.A1의2 금융상품에 내재된 위험(예: 신용위험 등)에 따라 양도인이 부담할 수 있는 위험(예: 환매위험)은 양도거래에 수반된 것이고 일종의 ‘하자담보책임’으로 채무의 변제에 관하여 보증을 한 것과 다르지 않다. 따라서 이와같은 담보책임은 양도에 대한 판단기준에 영향을 미치지 아니하며, 이를 공정가치로 평가할 수 있는 경우에는 부채로 계상해야 한다.
<신설>	6.A1의3 금융자산에 대한 통제권을 양도인과 양수인중 누가 보유하는지 여부는 양도인 및 양수인의 권리 및 의무를 모두 포괄하여 판단하여야 한다. 만약 금융자산 이전거래가 문단 6.5⑴~⑶의 요건을 충족하여 매각거래에 해당한다면 양도인은 더 이상 금융자산에서 발생하는 미래 경제적 효익을 보유한 것으로 볼 수 없으므로 이를 재무제표에 계상해서는 아니된다.
<신설>	6.A1의4 ‘효율적인 통제권을 행사한다’라 함은 다음과 같이 자산양도후 양도인이 계속하여 자산에서 발생하는 경제적 효익을 보유하는 경우를 말한다. ⑴ 확정가격으로 양도한 금융자산을 만기전에 재매입하는 약정을 체결한 경우 ⑵ 유통시장이 없어 동일한 금융자산을 시장에서 매입하기 어려운 경우에 양도한 금융자산에 대해 재매입하는 약정을 체결한 경우 ⑶ 양도한 금융자산에 대한 유통시장이 있음에도 불구하고 공정가치가 아닌 확정가격으로 재매입하는 약정을 체결한 경우
<신설>	6.A1의5 만약 양도인이 자산유동화에관한법률 제2조제1호의 자산유동화 방법에 의하여 보유자산을 유동화하는 경우에도 문단 6.5⑴~⑶ 요건의 충족여부를 검토하여야 할 것이나, 자산유동화에관한법률상의 자산유동화계획에 따른 자산유동화는 일반적으로 매각거래에 해당할 것이다. 다만, 유동화되는 자산이 금융자산 이외의 자산인 경우에는 이 장의 규정을 적용할 수 없다.
<신설>	제2절 유가증권 6.A7의2 다음과 같은 경우는 유가증권에 대한 통제를 아직 상실한 것이 아니므로 유가증권이 양도되었더라도 재무상태표에서 제거하지 아니한다. ⑴ 양도자가 양수자로부터 유가증권을 재매수할 수 있는 권리를 가지고 있는 경우. 다만, 양도자가 동일한 유가증권을 시장에서 용이하게 매수할 수 있는 경우나 재매수가격을 재매수시점의 공정가치로 정한 경우는 제외한다. ⑵ 유가증권을 담보로 하여 양도자에게 금전을 대여하였더라면 그 대가로 받았을 이자금액과 중요한 차이가 없는 이자 상당액을 유가증권의 양수자가 받기로 약정하고, 양도자는 그 유가증권을 미리 정한 가격으로 재매수할 수 있는 권리와 의무를 모두 가지고 있는 경우 ⑶ 시장에서 용이하게 매수하기 어려운 유가증권을 양도하면서, ㈎ 양수자에게 총수익률스왑(특정기간 동안에 발생하는 일정한 총수익을 다른 총수익과 교환하는 연속된 선도거래)을 부여함으로써 유가증권 보유에 따르는 위험과 효익의 대부분이 양도자에게 귀속되는 경우, 또는 ㈏ 양수자가 미리 정한 가격으로 유가증권을 되팔 수 있는 권리(풋옵션)를 가짐으로써 유가증권 보유에 따르는 위험의 대부분이 양도자에게 귀속되는 경우
<신설>	6.A7의3 양도자가 양도한 유가증권을 미리 정한 가격으로 재매수할 수 있는 권리를 가지고 있고, 그 유가증권을 시장에서는 용이하게 매수할 수 없는 경우에는 재매수가격이 재매수 시점의 공정가치가 아닐 수 있기 때문에 그 유가증권을 재무제표에서 제거하지 아니한다. 그러나, 양도한 유가증권을 재매수할 수 있는 권리와 의무를 동시에 가지고 있더라도 재매수가격을 재매수 시점의 공정가치로 정한 경우에는 양도시점에 유가증권에 대한 통제를 상실한 것으로 보아 재무상태표에서 제거한다.
<신설>	6.A7의4 양도자의 유가증권에 대한 통제는 양수자가 매수한 유가증권의 효익을 획득할 수 있는 때 상실된다. 예를 들면, 양수자가 매수한 유가증권을 아무런 제한 없이 매도할 수 있거나 공정가치에 상당하는 금액에 대하여 담보로 제공할 수 있다면, 양도자는 그 유가증권에 대한 통제를 상실한 것으로 본다.
<신설>	6.A7의5 유가증권의 양도에 따른 실현손익을 인식하기 위해 양도한 유가증권의 원가를 결정할 때에는 개별법, 총평균법, 이동평균법 또는 다른 합리적인 방법을 사용하되, 동일한 방법을 매기 계속 적용한다.
<신설>	6.A7의6 사채의 원금과 이자의 현금흐름 중 일부를 분할하여 매도하는 경우와 같이, 보유 중인 유가증권과 관련된 권리의 일부만을 타인에게 양도하고 잔여 부분을 계속 보유하는 경우에는, 그 유가증권의 장부금액은 양도부분과 계속보유부분에 대한 분할 양도일 현재의 상대적인 공정가치에 비례하여 나눈다. 이렇게 양도한 부분의 장부금액과 매도대가의 차이는 처분손익으로 인식한다. 계속보유부분에 대한 공정가치의 측정이 극히 불확실하게 되는 드문 경우에는, 그 공정가치를 0(영)으로 보고 양도부분의 매도대가에서 장부금액 전부를 차감한 후 기타포괄손익누계액으로 분류되어 있는 그 유가증권의 미실현보유손익을 가감한 금액을 당기손익으로 인식한다. 따라서 미실현보유손익은 이 때 전액 실현된 것으로 본다.

<본문>

<부록>

현행	개정안
제1절 공통사항 금융자산의 제거 (문단 6.5~6.7) 실6.3 다음은 금융자산의 제거여부를 평가하는 방법에 대한 순서도이다. 유의적인 위험과 보상을 모두 양도하였는가? 자산을 통제하고 있는가? 자산을 계속하여 인식한다. 자산을 제거한다. 자산을 제거한다. 아니오 예 예 아니오 자산의 현금흐름에 대한 권리가 소멸되었는가? 자산을 제거한다. 예 아니오 실6.4 양도자가 소유에 따른 유의적인 위험과 보상을 모두 양도하는 경우의 예는 다음과 같다. ⑴ 금융자산을 아무런 조건 없이 매도한 경우 ⑵ 양도자가 매도한 금융자산을 재매입시점의 공정가치로 재매입할 수 있는 권리를 보유하고 있는 경우 ⑶ 양도자가 매도한 금융자산에 대한 콜옵션을 보유하고 있거나 양수자가 당해 금융자산에 대한 풋옵션을 보유하고 있지만, 당해 콜옵션이나 풋옵션이 깊은 외가격 상태이기 때문에 만기 이전에 당해 옵션이 내가격 상태가 될 가능성이 매우 낮은 경우	제1절 공통사항 금융자산의 제거 (문단 6.5~6.7) 실6.3 <삭제> 실6.4 <삭제>
실6.5 양도자가 소유에 따른 유의적인 위험과 보상을 모두 보유하는 경우의 예는 다음과 같다. ⑴ 양도자가 매도 후에 미리 정한 가격 또는 매도가격에 양도자에게 금전을 대여하였더라면 그 대가로 받았을 이자수익을 더한 금액으로 양도자산을 재매입하는 거래의 경우 ⑵ 유가증권대여계약을 체결한 경우 ⑶ 시장위험을 다시 양도자에게 이전하는 총수익스왑과 함께 금융자산을 매도한 경우 ⑷ 양도자가 매도한 금융자산에 대한 콜옵션을 보유하고 있거나 양수자가 당해 금융자산에 대한 풋옵션을 보유하고 있으며, 당해 콜옵션이나 풋옵션이 깊은 내가격 상태이기 때문에 만기 이전에 당해 옵션이 외가격 상태가 될 가능성이 매우 낮은 경우 ⑸ 양도자가 양수자에게 발생가능성이 높은 대손의 보상을 보증하면서 단기 수취채권을 매도한 경우	실6.5 <삭제>
실6.6 양수자가 양도자산을 매도할 수 있는 실질적인 능력을 보유하고 있다면, 양도자가 양도자산에 대한 통제를 상실한 것이다. 양수자가 양도자산을 매도할 수 있는 실질적인 능력을 보유하고 있지 않다면, 양도자가 양도자산에 대한 통제를 보유하고 있는 것이다. 일반적으로 양도자산이 활성시장에서 거래되고 양도자에게 자산을 반환할 필요가 있을 때 양수자가 시장에서 양도자산을 재매입할 수 있기 때문에 양수자는 양도자산을 매도할 수 있는 실질적인 능력을 보유한 것일 수 있다. 예를 들면, 양도자가 양도자산을 재매입할 수 있는 옵션을 보유하고 있으나, 당해 옵션을 행사하더라도 양수자가 시장에서 당해 양도자산을 가격의 유의적인 변동없이 용이하게 매입할 수 있다면, 양수자는 양도자산을 매도할 수 있는 실질적인 능력을 보유하고 있다고 볼 수 있다. 양도자가 양도자산을 재매입할 수 있는 옵션을 보유하고 있으며, 당해 옵션을 행사할 경우 양수인이 시장에서 당해 양도자산을 용이하게 매입할 수 없다면, 양수자는 양도자산을 매도할 수 있는 실질적인 능력을 보유하고 있지 않다.	실6.6 <삭제>
실6.7 양수자가 양도자산 전체를 독립적인 제3자에게 매도할 수 있고, 양도할 때 추가적인 제약조건을 부가하지 않으면서 그러한 능력을 일방적으로 행사할 수 있다면, 양수자는 양도자산을 매도할 수 있는 실질적인 능력을 보유한 것이다. 중요한 것은 양도자산에 대하여 양수자가 가지고 있는 계약상 권리나 존재하는 계약상 금지조항이 아니라 양수자가 양도자산에 대하여 실질적으로 무엇을 할 수 있느냐이다. 특히 이와 관련하여 다음 사항을 고려할 필요가 있다. ⑴ 양도자산을 거래할 수 있는 시장이 없다면 양도자산을 처분할 수 있는 계약상 권리는 실질적으로 거의 효과가 없다. ⑵ 양도자산을 자유롭게 처분할 수 없다면, 양도자산을 처분할 수 있는 능력은 실질적으로 거의 효과가 없다. 따라서 양수자가 양도자산을 자유롭게 처분할 수 있는 능력을 보유하기 위해서는 다음 두 가지 조건을 모두 충족해야 한다. ㈎ 양도자산을 처분할 수 있는 양수자의 능력은 다른 기업의 행동에 독립적이어야 한다. 즉, 그것은 일방적인 능력이어야 한다. ㈏ 양수자가 양도시에 제약조건 또는 부대조건(예: 대여금에 관리용역이 제공되는 방법에 대한 조건이나 양수자에게 자산을 재매입할 수 있는 권리를 부여하는 옵션)을 부가할 필요 없이 양도자산을 처분할 수 있어야 한다.	실6.7 <삭제>
실6.8 양수자가 양도자산을 매도할 가능성이 낮다는 사실이 양도자가 양도자산에 대한 통제를 보유하고 있다는 것을 의미하지는 않는다. 그러나 풋옵션이나 보증 때문에 양수자가 양도자산을 매도하는 데 제약이 있다면, 양도자는 양도자산에 대한 통제를 보유하고 있는 것이다. 예를 들면, 풋옵션이나 보증이 충분히 가치가 있다면 양수자가 실질적으로 유사한 옵션 또는 기타의 제약조건을 부가하지 않고는 양도자산을 제3자에게 매도하지 않을 것이므로, 그러한 풋옵션이나 보증 때문에 양수자는 양도자산을 매도하지 않을 것이다. 그 대신 양수자는 보증이나 풋옵션에 따른 지급액을 수취하기 위하여 양도자산을 보유하고자 할 것이다. 이 경우 양도자는 양도자산에 대한 통제를 보유하고 있는 것이다. 또한 활성시장에서 거래되는 양도자산에 대하여 양도자와 양수자가 각각 콜옵션과 풋옵션을 보유하여 옵션의 행사가 확실하게 이루어질 것으로 예상되는 등 실질적으로 재매입약정과 유사한 경우 양도자는 양도자산에 대한 통제를 보유하고 있는 것이다.	실6.8 <삭제>
자전거래 실6.11 보유중인 유가증권을 매도하고 동시에 또는 단기간 내에 재취득하는 자전거래 방식에 의하여 유가증권의 처분손익을 발생시키는 경우, 경쟁제한적 자전거래로 볼 수 있는 때에는 처분손익을 인식하지 아니한다. 경쟁제한적 자전거래는 거래시스템 또는 경쟁 제한적 시장 상황에 의하여 제3자가 개입할 여지가 없거나 제3자가 개입하였더라도 공정가치로 거래되는 것을 기대하기 어려운 상황 때문에 매매가격이 일치하는 등, 거래 당사자간에 실질적인 경제적 효익의 이전이 없는 유가증권의 매매를 말한다. 경쟁제한적 자전거래로 매도가능증권을 매도한 후 재매수하는 경우에는, 이를 매매거래로 보지 아니하고 당해 유가증권을 계속 보유하고 있는 것으로 본다. 관련된 거래내역은 주석으로 공시한다. 다음과 같은 거래는 경쟁제한적 자전거래에 해당된다. ⑴ 유가증권시장 내에서 한국거래소의 업무규정에 의한 신고대량매매 또는 시간외 대량매매방식을 통하여 이루어진 자전거래 (제3자가 개입된 경우 포함) ⑵ 코스닥시장 내에서 이루어진 자전거래 중 결과적으로 제3자의 개입 없이 이루어진 자전거래	실6.11 <삭제>
실6.12 문단 실6.11에서 유가증권을 매도하고 동시에 또는 단기간 내에 재취득하는 경우란, 보통 매도 당일 또는 익일 중에 매도와 취득거래가 이루어지는 것을 말한다. 매도가능증권의 자전거래로부터 발생되는 손익을 인식하지 아니하는 이유는, 경쟁제한적 자전거래는 처음부터 의도적으로 제3자의 참여를 배제하고 있거나 명목상으로만 제3자를 개입시키고 있어서 매매당사자, 매매수량, 매매시간 및 매매가격 등의 대부분이 일치하는 경우가 많기 때문이다. 또한, 그 증권을 실질적으로 처분할 의도가 없으면서도 매도가능증권의 미실현보유손익을 자본항목으로 계상하도록 한 규정을 회피하여 당기손익을 조정할 수 있으며, 거래가격 자체를 일정범위 내에서 기업이 사실상 선택할 수 있으므로 시장기능에 의한 공정가치의 결정과정을 거친 것으로 보기 어렵다. 따라서 위와 같은 자전거래는 임의 평가라고 볼 수 있으므로 처분손익을 인정할 수 없다. 유가증권시장 내에서 제3자를 거치면서 시간간격을 두고 시간외 대량매매 (또는 신고대량매매) 방식으로 자전거래를 한 경우 및 유가증권시장 밖에서 제3자를 거치면서 시간간격을 두고 자전거래를 한 경우 등은 이러한 거래를 한 본래의 목적 또는 의도에 따라 회계처리 한다. 즉, 매도가능증권을 실질적으로 처분할 의도가 없으면서 당기손익을 조정할 목적으로 거래한 경우에는 경쟁제한적 자전거래로 본다. 제3자와의 사이에 중요한 경제적 효익의 이전이 없는 경우에는 다른 반증이 없는 한 경쟁제한적 자전거래로 본다. 이 경우에 중요한 경제적 효익의 이전여부는 제3자를 거치면서 소요된 기간의 이자비용, 거래비용, 매도가격 및 매수가격 등을 감안하여 합리적으로 판단한다.	실6.12 <삭제>
<신설>	제2절 유가증권 자전거래 실6.54의2 보유중인 유가증권을 매도하고 동시에 또는 단기간 내에 재취득하는 자전거래 방식에 의하여 유가증권의 처분손익을 발생시키는 경우, 경쟁제한적 자전거래로 볼 수 있는 때에는 처분손익을 인식하지 아니한다. 경쟁제한적 자전거래는 거래시스템 또는 경쟁 제한적 시장 상황에 의하여 제3자가 개입할 여지가 없거나 제3자가 개입하였더라도 공정가치로 거래되는 것을 기대하기 어려운 상황 때문에 매매가격이 일치하는 등, 거래 당사자간에 실질적인 경제적 효익의 이전이 없는 유가증권의 매매를 말한다. 경쟁제한적 자전거래로 매도가능증권을 매도한 후 재매수하는 경우에는, 이를 매매거래로 보지 아니하고 당해 유가증권을 계속 보유하고 있는 것으로 본다. 관련된 거래내역은 주석으로 공시한다. 다음과 같은 거래는 경쟁제한적 자전거래에 해당된다. ⑴ 유가증권시장 내에서 한국거래소의 업무규정에 의한 신고대량매매 또는 시간외 대량매매방식을 통하여 이루어진 자전거래 (제3자가 개입된 경우 포함) ⑵ 코스닥시장 내에서 이루어진 자전거래 중 결과적으로 제3자의 개입 없이 이루어진 자전거래
<신설>	실6.54의3 문단 실6.54의2에서 유가증권을 매도하고 동시에 또는 단기간 내에 재취득하는 경우란, 보통 매도 당일 또는 익일 중에 매도와 취득거래가 이루어지는 것을 말한다. 매도가능증권의 자전거래로부터 발생되는 손익을 인식하지 아니하는 이유는, 경쟁제한적 자전거래는 처음부터 의도적으로 제3자의 참여를 배제하고 있거나 명목상으로만 제3자를 개입시키고 있어서 매매당사자, 매매수량, 매매시간 및 매매가격 등의 대부분이 일치하는 경우가 많기 때문이다. 또한, 그 증권을 실질적으로 처분할 의도가 없으면서도 매도가능증권의 미실현보유손익을 자본항목으로 계상하도록 한 규정을 회피하여 당기손익을 조정할 수 있으며, 거래가격 자체를 일정범위 내에서 기업이 사실상 선택할 수 있으므로 시장기능에 의한 공정가치의 결정과정을 거친 것으로 보기 어렵다. 따라서 위와 같은 자전거래는 임의 평가라고 볼 수 있으므로 처분손익을 인정할 수 없다. 유가증권시장 내에서 제3자를 거치면서 시간간격을 두고 시간외 대량매매 (또는 신고대량매매) 방식으로 자전거래를 한 경우 및 유가증권시장 밖에서 제3자를 거치면서 시간간격을 두고 자전거래를 한 경우 등은 이러한 거래를 한 본래의 목적 또는 의도에 따라 회계처리 한다. 즉, 매도가능증권을 실질적으로 처분할 의도가 없으면서 당기손익을 조정할 목적으로 거래한 경우에는 경쟁제한적 자전거래로 본다. 제3자와의 사이에 중요한 경제적 효익의 이전이 없는 경우에는 다른 반증이 없는 한 경쟁제한적 자전거래로 본다. 이 경우에 중요한 경제적 효익의 이전여부는 제3자를 거치면서 소요된 기간의 이자비용, 거래비용, 매도가격 및 매수가격 등을 감안하여 합리적으로 판단한다.

□ 금융자산 손상

현행	개정안
제1절 공통사항 <신설>	제1절 공통사항 6.17의2 회수가 불확실한 금융자산(제2절 ‘유가증권’ 적용대상 금융자산은 제외)은 합리적이고 객관적인 기준에 따라 산출한 대손추산액을 대손충당금으로 설정한다. ⑴ 대손추산액에서 대손충당금잔액을 차감한 금액을 대손상각비로 계상한다. 이 경우 상거래에서 발생한 매출채권에 대한 대손상각비는 판매비와 관리비로 처리하고, 기타 채권에 대한 대손상각비는 영업외비용으로 처리한다. ⑵ 회수가 불가능한 채권은 대손충당금과 상계하고 대손충당금이 부족한 경우에는 그 부족액을 대손상각비로 처리한다.
제2절 유가증권 손상차손 6.32 손상차손의 발생에 대한 객관적인 증거가 있는지는 보고기간말마다 평가하고 그러한 증거가 있는 경우에는 손상이 불필요하다는 명백한 반증이 없는 한 회수가능액을 추정하여 손상차손을 인식하여야 한다. 손상차손 금액은 당기손익에 반영한다.	제2절 유가증권 손상차손 6.32 유가증권으로부터 회수할 수 있을 것으로 추정되는 금액(이하 “회수가능액”이라 한다)이 채무증권의 상각후원가 또는 지분증권의 취득원가보다 작은 경우에는, 손상차손을 인식할 것을 고려하여야 한다. 손상차손의 발생에 대한 객관적인 증거가 있는지는 보고기간종료일마다 평가하고 그러한 증거가 있는 경우에는 손상차손이 불필요하다는 명백한 반증이 없는 한, 회수가능액을 추정하여 손상차손을 인식하여야 한다. 손상차손금액은 당기손익에 반영한다.

□ 기타

현행

개정안

실6.64 (전략)

㈏ 전기이월 미실현보유이익(80원)이 미수수익(100원)보다 작은 경우

(차) 미수수익 100	(대)매도가능증권 80 매도가능증권평가이익 20(*) (영업외수익)
(차) 매도가능증권평가이익 100 (기타포괄손익누계액)	(대) 매도가능증권평가이익 100 (영업외수익)

실6.64 (전략)

㈏ 전기이월 미실현보유이익(80원)이 미수수익(100원)보다 작은 경우

(차) 미수수익 100	(대)매도가능증권 80 매도가능증권평가이익 20(*) (영업외수익)
(차) 매도가능증권평가이익 10080(기타포괄손익누계액)	(대) 매도가능증권평가이익 10080 (영업외수익)

일 자	A(대여자)	B(차입자)
2xx2.3.13.	(차) 단기매매증권* 700,000 (대) 현금 700,000 *주당단가: (1,470,000＋700,000)÷ (1,000+500)=1,447	① 대여자의 유상청약시 (차) 현금4) 700,000 (대) 매도유가증권 700,000 ② 유상신주 매입하여 상환시 (차) 매도유가증권 700,000 매도유가증권매매손실 30,000 (대) 현금5) 730,000

적용사례 3

적용사례 3

일 자	A(대여자)	B(차입자)
2xx2.3.13.2xx2.3.15.	(차) 단기매매증권* 700,000 (대) 현금 700,000 *주당단가: (1,470,000＋700,000)÷ (1,000+500)=1,447	① 대여자의 유상청약시 (차) 현금4) 700,000 (대) 매도유가증권 700,000 ② 유상신주 매입하여 상환시 (차) 매도유가증권 700,000 매도유가증권매매손실 30,000 (대) 현금5) 730,000