한국채택국제회계기준 연차개선(공개초안)

- Improvements to IFRSs (2010. 5월 개정반영)

- 2단 비교표 -

2010. 6. 25.

한국회계기준원

기업회계기준서 제1101호

한국채택국제회계기준의 최초채택(개정공개초안)

Annual Improvement - IFRS 1

제1101호 개정 공개초안

Amendments to IFRS 1 First-time Adoption of International Financial Reporting Standards

Presentation and disclosure

27 IAS 8 does not deal with apply to the changes in accounting policies that occur when an entity makes when it first adopts IFRSs or to changes in those policies until after it presents its first IFRS financial statements. Therefore, IAS 8’s requirements for disclosures about changes in accounting policies do not apply in an entity’s first IFRS financial statements.

27A If during the period covered by its first IFRS financial statements an entity changes its accounting policies or its use of the exemptions contained in this IFRS, it shall explain the changes between its first IFRS interim financial report and its first IFRS financial statements, in accordance with paragraph 23, and it shall update the reconciliations required by paragraph 24(a) and (b).

Use of deemed cost for operations subject to rate regulation

31B If an entity uses the exemption in paragraph D8B for operations subject to rate regulation, it shall disclose that fact and the basis on which carrying amounts were determined under previous GAAP.

Interim financial reports

32 To comply with paragraph 23, if an entity presents an interim financial report in accordance with IAS 34 for part of the period covered by its first IFRS financial statements, the entity shall satisfy the following requirements in addition to the requirements of IAS 34:

(a) Each such interim financial report shall, if the entity presented an interim financial report for the comparable interim period of the immediately preceding financial year, include:

(i) a reconciliation of its equity in accordance with previous GAAP at the end of that comparable interim period to its equity under IFRSs at that date; and

(ii) a reconciliation to its total comprehensive income in accordance with IFRSs for that comparable interim period (current and year to date). The starting point for that reconciliation shall be total comprehensive income in accordance with previous GAAP for that period or, if an entity did not report such a total, profit or loss in accordance with previous GAAP.

(b) In addition to the reconciliations required by (a), an entity’s first interim financial report in accordance with IAS 34 for part of the period covered by its first IFRS financial statements shall include the reconciliations described in paragraph 24(a) and (b) (supplemented by the details required by paragraphs 25 and 26) or a cross-reference to another published document that includes these reconciliations.

(c) If an entity changes its accounting policies or its use of the exemptions contained in this IFRS, it shall explain the changes in each such interim financial report in accordance with paragraph 23 and update the reconciliations required by (a) and (b).

Effective date

39E Improvements to IFRSs issued in May 2010 added paragraphs 27A, 31B and D8B and amended paragraphs 27, 32, D1(c) and D8. An entity shall apply those amendments for annual periods beginning on or after 1 January 2011. Earlier application is permitted. If an entity applies the amendments for an earlier period it shall disclose that fact. Entities that adopted IFRSs in periods before the effective date of IFRS 1 or applied IFRS 1 in a previous period are permitted to apply the amendment to paragraph D8 retrospectively in the first annual period after the amendment is effective. An entity applying paragraph D8 retrospectively shall disclose that fact.

Amendment to Appendix D of IFRS 1 First-time Adoption of International Financial Reporting Standards

D1 An entity may elect to use one or more of the following exemptions:

…

(c) deemed cost (paragraphs D5–8A B);

…

Deemed cost

D8 A first-time adopter may have established a deemed cost in accordance with previous GAAP for some or all of its assets and liabilities by measuring them at their fair value at one particular date because of an event such as a privatisation or initial public offering. It

(a) If the measurement date is at or before the date of transition to IFRSs, the entity may use such event-driven fair value measurements as deemed cost for IFRSs at the date of that measurement.

(b) If the measurement date is after the date of transition to IFRSs, but during the period covered by the first IFRS financial statements, the event-driven fair value measurements may be used as deemed cost when the event occurs. An entity shall recognise the resulting adjustments directly in retained earnings (or if appropriate, another category of equity) at the measurement date. At the date of transition to IFRSs, the entity shall either establish the deemed cost by applying the criteria in paragraphs D5–7 or measure assets and liabilities in accordance with the other requirements in this IFRS.

D8B Some entities hold items of property, plant and equipment or intangible assets that are used, or were previously used, in operations subject to rate regulation. The carrying amount of such items might include amounts that were determined under previous GAAP but do not qualify for capitalisation in accordance with IFRSs. If this is the case, a first-time adopter may elect to use the previous GAAP carrying amount of such an item at the date of transition to IFRSs as deemed cost. If an entity applies this exemption to an item, it need not apply it to all items. At the date of transition to IFRSs, an entity shall test for impairment in accordance with IAS 36 each item for which this exemption is used. For the purposes of this paragraph, operations are subject to rate regulation if they provide goods or services to customers at prices (ie rates) established by an authorised body empowered to establish rates that bind the customers and that are designed to recover the specific costs the entity incurs in providing the regulated goods or services and to earn a specified return. The specified return could be a minimum or range and need not be a fixed or guaranteed return.

Amendments to Basis for Conclusions on IFRS 1 First-time Adoption of International Financial Reporting Standards

Opening IFRS balance sheet

Exemptions from other IFRSs

Deemed cost

BC46A In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board extended the scope of paragraph D8 for the use of the deemed cost exemption for an event-driven fair value. In some jurisdictions, local law requires an entity to revalue its assets and liabilities to fair value for a privatisation or initial public offering (IPO) and to treat the revalued amounts as deemed cost for the entity’s previous GAAP. Before the amendment made in May 2010, if that revaluation occurred after the entity’s date of transition to IFRSs, the entity could not have used that revaluation as deemed cost for IFRSs. Therefore, the entity would have had to prepare two sets of measurements for its assets and liabilities—one to comply with IFRSs, and one to comply with local law. The Board considered this unduly onerous. Therefore, the Board amended paragraph D8 to allow an entity to recognise an event-driven fair value measurement as deemed cost when the event occurs, provided that this is during the periods covered by its first IFRS financial statements. In addition, the Board concluded that the same relief should apply to an entity that adopted IFRSs in periods before the effective date of IFRS 1 or applied IFRS 1 in a previous period, provided the measurement date is within the period covered by its first IFRS financial statements.

BC46B The Board also decided to require the entity to present historical costs or other amounts already permitted by IFRS 1 for the periods before that date. In this regard, the Board considered an approach where an entity could ‘work back’ to the deemed cost on the date of transition, using the revaluation amounts obtained on the measurement date, adjusted to exclude any depreciation, amortisation or impairment between the two dates. Although some believed that this presentation would have provided greater comparability throughout the first IFRS reporting period, the Board rejected it because making such adjustments would require hindsight and the computed carrying amounts on the date of transition to IFRSs would be neither the historical costs of the revalued assets nor their fair values on that date.

BC47F In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board extended the use of the deemed cost exemption to entities with operations subject to rate regulation. An entity might have items of property, plant and equipment or intangible assets that it holds for use in operations subject to rate regulation, or that it once used for this purpose and now holds for other purposes. Under previous GAAP, an entity might have capitalised, as part of the carrying amount of items of property, plant and equipment or intangible assets held for use in operations subject to rate regulation, amounts that do not qualify for capitalisation under IFRSs. For example, when setting rates regulators often permit entities to capitalise, as part of the cost of property, plant and equipment or intangible assets acquired, constructed or produced over time, an allowance for the cost of financing the asset’s acquisition, construction or production. This allowance typically includes an imputed cost of equity. IFRSs do not permit an entity to capitalise an imputed cost of equity.

BC47G Before this amendment, an entity with such items whose carrying amounts include amounts that do not qualify for capitalisation under IFRSs would have had either to restate those items retrospectively to remove the non-qualifying amounts, or to use the exemption in paragraph D5 (fair value as deemed cost). Both of those alternatives pose significant practical challenges, the cost of which can often outweigh the benefit.

BC47H Typically, once amounts are included in the total cost of an item of property, plant and equipment, they are no longer tracked separately. The restatement of property, plant and equipment to remove amounts not in compliance with IFRSs would require historical information that, given the typical age of some of the assets involved, is probably no longer available and would be difficult to estimate. Obtaining the fair value information necessary to use the exemption in paragraph D5 may not be a practical alternative, given the lack of readily available fair value information for those assets.

BC47I The Board decided it would permit entities with operations subject to rate regulation to use as deemed cost at the date of transition to IFRSs the carrying amount of the items of property, plant and equipment or intangible assets determined under the entity’s previous GAAP. The Board views this exemption as consistent with the exemptions already included in IFRS 1 in that it avoids excessive costs while meeting the objectives of the IFRS.

BC47J The Board understands that most first-time adopters with operations subject to rate regulation have previously accounted for property, plant and equipment largely in accordance with a historical cost model consistent with IAS 16. The Board concluded that the cost and effort required to achieve total compliance in this area for the purposes of preparing an entity’s first IFRS financial statements is not warranted to meet the objective of providing a suitable starting point for accounting under IFRSs. IFRS 1 requires that each item for which the exemption is used is tested for impairment, either individually or at the cashgenerating unit to which the item belongs in accordance with IAS 36, at the date of transition. This requirement provides further assurance that this objective is met.

BC47K Consistent with the Board’s rationale for the use of fair value as deemed cost in paragraphs BC43 and BC44, this exemption means that an entity will report the same cost data as if it had acquired an asset with the same remaining service potential for that amount at the date of transition to IFRSs. An entity’s use of this exemption results in a new cost basis for the item and previous GAAP depreciation methods and capitalisation policies are not relevant. Thus, if an entity uses this exemption for items of property, plant and equipment or intangible assets, it does not also apply the exemption for borrowing costs provided in paragraph D23.

Presentation and disclosure

Interim financial reports

Accounting policy changes in the year of adoption

BC97 In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board clarified unclear wording concerning how changes in accounting policies should be addressed by a first-time adopter when those changes occur after the publication of the entity’s first interim financial report. The Board decided that a first-time adopter is exempt from all the requirements of IAS 8 for the interim financial report it presents in accordance with IAS 34 for part of the period covered by its first IFRS financial statements and for its first IFRS financial statements. The Board concluded that to comply with IFRS 1’s requirement to explain its transition to IFRSs, an entity should be required to explain any changes in its accounting policies or the IFRS 1. exemptions it applied between its first IFRS interim financial report and its first IFRS financial statements. The Board decided that the most useful information it could require was updated reconciliations between previous GAAP and IFRSs.

Amendments to the guidance on implementing IFRS 1 First-time Adoption of International Financial Reporting Standards

IG8 An entity may elect to use one of the following amounts as the deemed cost of an item of property, plant and equipment:

(a) …

(c) fair value at the date of an event such as a privatisation or initial public offering (paragraph D8 of the IFRS); or

(d) an allocation of an amount determined under previous GAAP that meets the criteria in paragraph D8A of the IFRS. ; or

(e) the carrying amount under previous GAAP of an item of property, plant and equipment that is used, or was previously used, in operations subject to rate regulation (paragraph D8B of the IFRS).

IG51 If an entity’s amortisation methods and rates in accordance with previous GAAP would be acceptable in accordance with IFRSs, the entity does not restate the accumulated amortisation in its opening IFRS statement of financial position. Instead, the entity accounts for any change in estimated useful life or amortisation pattern prospectively from the period when it makes that change in estimate (paragraph 14 of the IFRS and paragraph 104 of IAS 38). However, in some cases, an entity’s amortisation methods and rates in accordance with previous GAAP may differ from those that would be acceptable in accordance with IFRSs (for example, if they were adopted solely for tax purposes and do not reflect a reasonable estimate of the asset’s useful life). If those differences have a material effect on the financial statements, the entity adjusts the accumulated amortisation in its opening IFRS statement of financial position retrospectively so that it complies with IFRSs (paragraph 14 of the IFRS). However, if an entity uses the exemption in paragraph D8B, it uses the carrying amount of the intangible asset at the date of transition to IFRSs as deemed cost as if it had acquired an intangible asset with the same remaining service potential for that amount at the date of transition to IFRSs. Subsequent amortisation is based on that deemed cost and starts from the date of transition to IFRSs.

한국채택국제회계기준 제1101호 한국채택국제회계기준의 최초채택의 개정

표시와 공시

27 기업회계기준서 제1008호는 기업이 최초로 한국채택국제회계기준을 채택하는 경우 발생하는 회계정책의 변경을 다루지 않는다할 때 이루어지는 회계정책 변경에 적용하지 않으며, 기업이 최초 한국채택국제회계기준 재무제표를 표시할 때까지 이루어 지는 그러한 정책의 변경에 적용하지 않는다. 따라서 회계정책 변경의 공시에 관한 기업회계기준서 제1008호의 규정은 최초 한국채택국제회계기준 재무제표에 적용하지 않는다.

27A 최초 한국채택국제회계기준 재무제표에 속하는 기간 중에 기업이 회계정책이나 이 기준서에 포함된 면제규정의 사용을 변경한 경우, 최초 한국채택국제회계기준 중간 재무보고와 최초 한국채택국제회계기준 재무제표 사이의 변경사항을 문단 23에 따라 설명하고, 문단 24⑴과 ⑵에서 요구하는 조정을 갱신하여야 한다.

요율규제산업의 간주원가 사용

31B 기업이 요율규제산업에 문단 D8B의 면제규정을 적용하는 경우, 과거 회계기준에 따라 장부금액이 결정된 사실과 그 근거를 공시하여야 한다.

중간재무보고서

32 문단 23을 준수하기 위하여 기업회계기준서 제1034호에 따라 최초 한국채택국제회계기준 재무제표에 속하는 기간에 대해 중간재무보고서를 표시하는 경우, 기업회계기준서 제1034호의 규정에 추가하여 다음 사항을 충족하여야 한다.

⑴ 직전 회계연도의 비교대상중간기간에 대해 중간재무보고서를 표시한 경우 각 중간재무보고서에는 다음 조정사항을 포함하여야 한다.

㈎ 비교대상중간기간의 종료일 현재의 과거회계기준에 따른 자본에서 동일자의 한국채택국제회계기준에 따른 자본으로의 조정

㈏ 비교대상중간기간(중간기간과 누적중간기간)에 대해 한국채택국제회계기준에 따른 총포괄손익으로의 조정. 이러한 조정의 시작 항목은 같은 기간의 과거회계기준을 적용한 총포괄손익 또는 만약 그러한 총포괄손익을 보고하지 않았다면 과거회계기준에 따른 당기손익이 되어야 한다.

⑵ 상기 ⑴에서 요구하는 조정사항에 추가하여, 최초 한국채택국제회계기준 재무제표에 속하는 기간에 대해 기업회계기준서 제1034호에 따른 최초 중간재무보고서에는 문단 24⑴과 ⑵에서 설명한 조정사항(문단 25와 26에서 요구하는 상세한 내용 포함)이나 이러한 조정사항을 포함하고 있는 다른 공표된 문서의 상호참조를 포함하여야 한다.

⑶ 회계정책이나 이 기준서에 포함된 면제규정의 사용을 변경한 경우, 각 중간재무보고서에 문단 23에 따라 변경사항을 설명하고 ⑴과 ⑵에서 요구하는 조정을 갱신하여야 한다.

시행일

39E 2010년 X월에 공표된 한국채택국제회계기준 연차개선에서는 문단 27A, 31B와 D8B를 추가하였으며 문단 27, 32, D1⑶과 D8을 개정하였다. 이 개정내용은 2011년 1월 1일 이후에 개시하는 회계연도부터 적용한다. 조기적용을 허용한다. 이 개정내용을 조기에 적용하는 경우, 그 사실을 공시한다. 한국채택국제회계기준 제1101호의 시행일 전의 기간에 한국채택국제회계기준을 채택하였거나 과거에 한국채택국제회계기준 제1101호를 적용한 기업은 이 개정내용이 시행된 후의 최초 회계기간에 문단 D8의 개정내용을 소급하여 적용하는 것을 허용한다. 문단 D8을 소급적용하는 기업은 그러한 사실을 공시한다.

한국채택국제회계기준의 최초채택 부록 D의 개정

D1  다음의 면제조항 중 하나 이상을 선택하여 적용할 수 있다.

…

⑶ 간주원가(문단 D5∼D8A B)

…

간주원가

D8 과거 민영화나 최초 기업공개와 같은 사건이 발생하여 특정 시점에 과거회계기준에 따라 자산과 부채의 전부 또는 일부를 공정가치로 측정하여 간주원가로 정한 경우도 있다.

⑴ 측정일이 한국채택국제회계기준 전환일이거나 그 전인 경우, 그러한 특정 사건에 따라 측정된 공정가치는를 그 측정일의 한국채택국제회계기준에 따른 간주원가로 사용할 수 있다.

⑵ 측정일이 한국채택국제회계기준 전환일 후지만 최초 한국채택국제회계기준 재무제표에 포함된 기간에 속한 경우, 그러한 특정 사건에 따라 측정된 공정가치는 그 사건 발생시점의 간주원가로 사용될 수 있다. 측정일에 기업은 이에 따른 조정사항을 직접 이익잉여금(또는 적절하다면 자본의 다른 분류)으로 인식한다. 한국채택국제회계기준 전환일에 기업은 문단 D5~D7의 기준을 적용하여 간주원가를 채택하거나 이 기준서의 다른 요구사항에 따라 자산과 부채를 측정하여야 한다.

D8B 일부 기업은 요율이 규제되는 영업에 사용되거나 과거에 사용되었던 유형자산 또는 무형자산 항목을 보유한다. 그러한 항목의 장부금액은 과거회계기준에 따라 결정되었지만 한국채택국제회계기준에 따라 자본화 되지 못하는 금액을 포함할 수 있다. 이러한 경우, 최초채택기업은 한국채택국제회계기준 전환일에 그러한 항목의 과거회계기준에 따른 장부금액을 간주원가로 결정할 수 있다. 이러한 면제규정을 한 항목에 적용한다고 해서 모든 항목에 적용할 필요는 없다. 한국채택국제회계기준 전환일에 이러한 면제규정이 적용된 각각의 항목에 대해 기업회계기준서 제1036호에 따른 손상검사를 수행하여야 한다. 이 문단의 목적상 특정 수익을 달성하도록 기업이 발생한 특정 원가를 보전하고 고객이 따라야 하는 요금을 설정하는 권한이 부여된 기관이 설정한 요금(즉, 요율)으로 고객에게 재화나 용역을 제공하는 경우, 그 영업은 요금이 규제되고 있다. 특정 수익은 최소한의 수치나 범위가 될 수 있으며 고정되고 보증된 수익일 필요는 없다.

한국채택국제회계기준의 최초채택 결론도출근거의 수정

개시 IFRS 대차대조표

다른 IFRS에 대한 면제규정

간주원가

BC46A 2010년 5월에 공표된 IFRS 연차개선에서 IASB는 특정 사건에 따라 측정된 공정가치를 간주원가로 사용되도록 문단 D8의 범위를 확대하였다. 일부 국가에서는 기업이 민영화나 기업공개(IPO)를 위하여 자산과 부채를 공정가치로 재평가하고 그 재평가된 금액을 기업의 과거회계기준에 따른 간주원가로 하도록 법에서 규정하고 있다. 2010년 5월의 개정 전에는 그러한 재평가가 IFRS 전환일 후에 발생한 경우, 기업은 그 재평가금액을 IFRS의 간주원가로 사용할 수 없었다. 따라서 기업은 자산과 부채에 대한 두 가지의 측정치, 즉 IFRS에 따르기 위한 측정치와 자국법에 따르기 위한 측정치를 작성하여야만 하였을 것이다. IASB는 이것이 과도한 부담이라고 보았다. 따라서 IASB는 특정 사건이 최초 IFRS 재무제표에 속한 기간 중에 발생한 경우, 기업이 그러한 특정 사건에 따라 측정된 공정가치를 그 사건이 발생한 때의 간주원가로 인식할 수 있도록 문단 D8을 개정하였다. 추가적으로 IASB는 그러한 측정일이 기업의 최초 IFRS 재무제표에 포함된 기간에 속할 경우, 동일한 경감사항은 IFRS 1의 시행일 전의 기간에 IFRS를 채택하였거나 전기에 IFRS 1을 적용한 기업에게도 적용되어야 한다고 결론지었다.

BC46B IASB는 또한 그러한 측정일 전의 기간에 대해서는 역사적 원가 또는 IFRS 1에서 이미 허용된 다른 금액으로 표시하도록 요구하기로 결정하였다. IASB는 그러한 측정일에 입수한 재평가금액을 이용하여 전환일과 측정일 사이의 관련 감가상각, 상각 또는 손상을 제외하는 조정을 통해 전환일의 간주원가을 ‘역산’하는 방식을 고려하였다. 일부는 이러한 표시가 최초 IFRS 재무제표 보고기간의 비교가능성을 증진시킬 수 있다고 믿었으나 IASB는 이러한 조정은 사후판단을 요구하고 IFRS 전환일에 계산된 장부금액이 재평가된 자산의 역사적 원가도 전환일의 공정가치도 아니기 때문에 이를 기각하였다.

BC47F 2010년 5월에 공표된 IFRS 연차개선에서 IASB는 요율이 규제되는 영업을 하는 기업에도 간주원가 면제규정이 사용될 수 있도록 확장하였다. 기업은 요율이 규제되는 영업에 사용하기 위하여 보유하거나 과거에 그러한 목적에 사용하였지만 현재는 다른 목적을 위하여 보유 중인 유형자산이나 무형자산의 항목이 있을 수 있다. 과거회계기준에 따라 IFRS에서는 자본화 요건을 충족하지 못하는 금액을 요율이 규제되는 영업에 사용하기 위하여 보유한 유형자산이나 무형자산 항목의 장부금액의 일부로 자본화하였을 수 있다. 예를 들어 요율을 책정할 때 규제기관은 자산의 취득, 건설, 생산을 위한 자금조달 원가 상당액을 기간에 걸쳐 취득되거나 건설되거나 생산되는 유형자산이나 무형자산의 원가의 일부로 자본화하는 것을 종종 허용한다. 이러한 자금조달 원가 상당액에는 일반적으로 자본의 내재원가가 포함된다. IFRS에서는 자본의 내재원가의 자본화는 허용하지 않는다.

BC47G 이 개정 전에는 장부금액이 IFRS에 따른 자본화 요건을 충족시키지 못하는 금액을 포함하는 항목을 보유한 기업은 그 요건을 충족시키지 못한 금액을 제거하기 위하여 소급적으로 그러한 항목을 재작성하거나 문단 D5(간주원가로서의 공정가치)의 면제규정을 사용했어야 했다. 이러한 두 가지의 대안 모두 유의적으로 실무적인 어려움을 주고 그 원가는 종종 효익을 초과할 수 있다.

BC47H 일반적으로 유형자산의 한 항목의 총 원가에 한번 포함된 금액은 더 이상 개별적으로 추적할 수 없다. IFRS에 따르지 않은 금액을 제거하기 위해 유형자산을 재작성하려면 역사적인 정보가 필요한데, 관련 자산들 중 일부 자산의 일반적인 내용연수를 고려한다면 그러한 정보는 더 이상 입수할 수 없거나 추정하기 어렵울 것이다. 문단 D5의 면제규정을 사용하는 데 필요한 공정가치 정보를 입수하는 것은 그러한 자산의 공정가치에 대한 즉시 이용가능한 정보의 부족를 고려한다면, 실용적인 대안이 되지 못할 수 있다.

BC47I IASB는 요율이 규제되는 영업을 하는 기업이 과거회계기준에 따라 결정된, 유형자산이나 무형자산 항목의 장부금액을 IFRS 전환일의 간주원가로 사용할 수 있도록 허용하기로 결정하였다. IASB는 이러한 면제규정이 IFRS의 목적을 달성하는 데 과도한 원가는 피해야 된다는 점에서 IFRS 1에 이미 포함된 면제규정과 일관된다고 보았다.

BC47J IASB는 요율이 규제되는 영업을 하는 대부분의 최초채택기업이 과거에 유형자산에 대하여 IAS 16과 대체로 일관된 역사적 원가모형에 따라 회계처리 하였다고 알고 있다. IASB는 기업의 최초 IFRS 재무제표를 작성하기 위하여 (IFRS와의) 이 부분의 완전한 일치를 위하여 요구되는 원가와 노력을 들인다고 해서 IFRS에 따른 회계처리를 위해 적절한 출발점을 제공하는 목적의 달성이 보장되는 것은 아니라고 결론내렸다. IFRS 1에서는 면제규정이 사용되는 각각의 항목에 대하여 IAS 36에 따라 그 항목이 속하는 현금창출단위나 개별적으로 전환일에 손상검사를 수행하도록 요구한다. 이러한 요구사항은 그러한 목적 달성의 추가적인 확신을 제공한다.

BC47K 문단 BC43과 BC44에서 간주원가로서 공정가치의 사용에 대한 IASB의 논리와 일관되게, 이 면제규정은 IFRS 전환일에 동일한 잔여 서비스 잠재력이 있는 자산을 그 금액에 취득한 것과 동일한 원가 자료를 보고하는 것을 의미한다. 기업이 이 면제규정을 사용하면 그 항목에 대한 새로운 원가기준이 생기고 과거 회계기준의 감가상각방법과 자본화 정책은 무관하게 된다. 따라서 유형자산이나 무형자산의 항목에 이 면제규정을 사용한 기업은 문단 D23에서 제시되는 차입원가의 면제규정을 역시 적용하지 않는다.

표시와 공시

중간재무보고서

최초채택 연도 중 회계정책 변경

BC97 2010년 5월에 공표된 IFRS 연차개선에서 IASB는 기업이 최초 중간재무보고서를 발간한 이후에 발생한 회계정책의 변경의 경우 최초채택기업이 이러한 변경을 어떻게 다루어야 하는지에 대한 모호한 표현을 명확히 하였다. IASB는 최초 IFRS 재무제표에 속하는 기간의 일부에 대해 IAS 34에 따라 표시한 중간재무보고서와 최초 IFRS 재무제표에 대하여, 최초채택기업에게 IAS 8의 모든 요구사항을 면제하기로 결정하였다. IASB는 IFRS로의 전환을 설명하기 위한 IFRS 1의 요구사항을 따르기 위하여, 기업에게 최초 IFRS 중간재무보고서와 최초 IFRS 재무제표 사이에 적용된 회계정책의 변경이나 IFRS 1의 면제조항의 변경을 설명하도록 요구하기로 결정하였다. IASB는 요구할 수 있는 가장 유용한 정보가 과거 회계기준과 IFRS사이의 갱신된 조정이라고 결정하였다.

IFRS 1의 실무적용지침의 수정

IG8 기업은 유형자산 개별 항목의 간주원가로서 다음 금액 중 하나를 사용하기 위하여 선택할 수 있다.

⑴ …

⑶ 민영화나 최초 기업공개와 같은 사건 발생 당일의 공정가치(이 기준서 문단 D8)

⑷ 이 기준서 문단 D8A의 기준을 충족하는, 과거회계기준에 따라 결정된 배분금액

⑸ 요율이 규제되는 영업에서 사용되거나 과거에 사용되었던 유형자산 항목의 과거회계기준에 따른 장부금액(문단 D8B)

IG51 과거회계기준에 따른 기업의 상각방법과 상각률이 한국채택국제회계기준에 따라 허용된다면, 개시 한국채택국제회계기준 재무상태표에 상각누계액을 재작성하지 않는다. 대신에 예상 내용연수나 상각모형의 변경이 있는 경우 그러한 추정의 변경이 발생한 기간부터 전진적으로 회계처리한다(이 기준서 문단 14, 기업회계기준서 제1038호 문단 104). 그러나 일부 경우에 과거회계기준에 따른 상각방법과 상각률이 한국채택국제회계기준에서 허용될 수 있는 것과 다를 수 있다(예를 들어, 세금목적만을 고려하여 채택하고 자산의 내용연수에 대한 합리적인 추정을 반영하지 않는 경우). 만약 그러한 차이로 재무제표에 중요한 영향을 미친다면, 한국채택국제회계기준을 준수하기 위하여 개시 한국채택국제회계기준 재무상태표에 상각누계액을 소급하여 조정한다(이 기준서 문단 14). 그러나 문단 D8B의 면제규정을 사용하는 경우, 기업은 IFRS로의 전환일에 동일한 잔여 서비스 잠재력이 있는 무형자산을 그 금액에 취득한 것처럼 IFRS의 전환일의 무형자산의 장부금액을 간주원가로 사용한다. 후속적인 상각은 그 간주원가를 기초로 하며 전환일부터 시작한다.

기업회계기준서 제1103호

사업결합(개정공개초안)

기업회계기준서 제1103호 '사업결합' 연차개선 공개초안

Annual Improvement - IFRS 3

제1103호 개정 공개초안

Main features of the IFRS

IN8 Each identifiable asset and liability is measured at its acquisition-date fair value. Any nNon-controlling interests in an acquiree that are present ownership interests and entitle their holders to a proportionate share of the entity’s net assets in the event of liquidation is are measured at either fair value or as the present ownership instruments’ non-controlling interest’s proportionate share in the recognised amounts of the acquiree’s net identifiable assets. All other components of noncontrolling interests shall be measured at their acquisition-date fair values, unless another measurement basis is required by IFRSs.

The acquisition method

Measurement principle

19 For each business combination, the acquirer shall measure at the acquisition date components of any non-controlling interests in the acquiree that are present ownership interests and entitle their holders to a proportionate share of the entity’s net assets in the event of liquidation at either: at fair value or at the non-controlling interest’s proportionate share of the acquiree’s identifiable net assets

(a) fair value; or

(b) the present ownership instruments’ proportionate share in the recognised amounts of the acquiree’s identifiable net assets.

All other components of non-controlling interests shall be measured at their acquisition-date fair values, unless another measurement basis is required by IFRSs.

Exceptions to the recognition or measurement principles

Exceptions to the measurement principle

Share-based payment awards transactions

30 The acquirer shall measure a liability or an equity instrument related to share-based payment transactions of the acquiree or the replacement of an acquiree’s share-based payment awards transactions with share-based payment awards transactions of the acquirer in accordance with the method in IFRS 2 Share-based Payment at the acquisition date. (This IFRS refers to the result of that method as the ‘market-based measure’ of the award share-based payment transaction.)

Effective date and transition

Effective date

64B Improvements to IFRSs issued in May 2010 amended paragraphs 19, 30 and B56 and added paragraphs B62A and B62B. An entity shall apply those amendments for annual periods beginning on or after 1 July 2010. Earlier application is permitted. If an entity applies the amendments for an earlier period it shall disclose that fact. Application should be prospective from the date when the entity first applied this IFRS.

64C Paragraphs 65A–5E were added by Improvements to IFRSs issued in May 2010. An entity shall apply those amendments for annual periods beginning on or after 1 July 2010. Earlier application is permitted. If an entity applies the amendments for an earlier period it shall disclose that fact. The amendments shall be applied to contingent consideration balances arising from business combinations with an acquisition date prior to the application of this IFRS, as issued in 2008.

Transition

65A Contingent consideration balances arising from business combinations whose acquisition dates preceded the date when an entity first applied this IFRS as issued in 2008 shall not be adjusted upon first application of this IFRS. Paragraphs 65B–5E shall be applied in the subsequent accounting for those balances. Paragraphs 65B–5E shall not apply to the accounting for contingent consideration balances arising from business combinations with acquisition dates on or after the date when the entity first applied this IFRS as issued in 2008. In paragraphs 65B–5E business combination refers exclusively to business combinations whose acquisition date preceded the application of this IFRS as issued in 2008.

65B If a business combination agreement provides for an adjustment to the cost of the combination contingent on future events, the acquirer shall include the amount of that adjustment in the cost of the combination at the acquisition date if the adjustment is probable and can be measured reliably.

65C A business combination agreement may allow for adjustments to the cost of the combination that are contingent on one or more future events. The adjustment might, for example, be contingent on a specified level of profit being maintained or achieved in future periods, or on the market price of the instruments issued being maintained. It is usually possible to estimate the amount of any such adjustment at the time of initially accounting for the combination without impairing the reliability of the information, even though some uncertainty exists. If the future events do not occur or the estimate needs to be revised, the cost of the business combination shall be adjusted accordingly.

65D However, when a business combination agreement provides for such an adjustment, that adjustment is not included in the cost of the combination at the time of initially accounting for the combination if it either is not probable or cannot be measured reliably. If that adjustment subsequently becomes probable and can be measured reliably, the additional consideration shall be treated as an adjustment to the cost of the combination.

65E In some circumstances, the acquirer may be required to make a subsequent payment to the seller as compensation for a reduction in the value of the assets given, equity instruments issued or liabilities incurred or assumed by the acquirer in exchange for control of the acquiree. This is the case, for example, when the acquirer guarantees the market price of equity or debt instruments issued as part of the cost of the business combination and is required to issue additional equity or debt instruments to restore the originally determined cost. In such cases, no increase in the cost of the business combination is recognised. In the case of equity instruments, the fair value of the additional payment is offset by an equal reduction in the value attributed to the instruments initially issued. In the case of debt instruments, the additional payment is regarded as a reduction in the premium or an increase in the discount on the initial issue.

Application guidance

Determining what is part of the business combination transaction (application of paragraphs 51 and 52)

Acquirer share-based payment awards exchanged for awards held by the acquiree’s employees (application of paragraph 52(b))

B56 An acquirer may exchange its share-based payment awards* (replacement awards) for awards held by employees of the acquiree. Exchanges of share options or other share-based payment awards in conjunction with a business combination are accounted for as modifications of share-based payment awards in accordance with IFRS 2 Share-based Payment. If the acquirer is obliged to replaces the acquiree awards, either all or a portion of the market-based measure of the acquirer’s replacement awards shall be included in measuring the consideration transferred in the business combination. Paragraphs B57–62 provide guidance on how to allocate the market-based measure. The acquirer is obliged to replace the acquiree awards if the acquiree or its employees have the ability to enforce replacement. For example, for the purposes of applying this requirement, the acquirer is obliged to replace the acquiree’s awards if replacement is required by:

(a) the terms of the acquisition agreement;

(b) the terms of the acquiree’s awards; or

(c) applicable laws or regulations.

However, iIn some situations, in which acquiree awards may would expire as a consequence of a business combination and. I if the acquirer replaces those awards when even though it is not obliged to do so, all of the market-based measure of the replacement awards shall be recognised as remuneration cost in the post-combination financial statements in accordance with IFRS 2. That is to say, none of the market-based measure of those awards shall be included in measuring the consideration transferred in the business combination. The acquirer is obliged to replace the acquiree awards if the acquiree or its employees have the ability to enforce replacement. For example, for the purposes of applying this guidance, the acquirer is obliged to replace the acquiree’s awards if replacement is required by:

(a) the terms of the acquisition agreement;

(b) the terms of the acquiree’s awards; or

(c) applicable laws or regulations.

* In paragraphs B56–62 the term ‘share-based payment awards’ refers to vested or unvested share-based payment transactions.

Equity-settled share-based payment transactions of the acquiree

B62A The acquiree may have outstanding share-based payment transactions that the acquirer does not exchange for its share-based payment transactions. If vested, those acquiree share-based payment transactions are part of the non-controlling interest in the acquiree and are measured at their market-based measure. If unvested, they are measured at their market-based measure as if the acquisition date were the grant date in accordance with paragraphs 19 and 30.

B62B The market-based measure of unvested share-based payment transactions is allocated to the non-controlling interest on the basis of the ratio of the portion of the vesting period completed to the greater of the total vesting period or the original vesting period of the share-based payment transaction. The balance is allocated to post-combination service.

Appendix to amendments to IFRS 3

Amendments to other IFRSs

IFRS 7 Financial Instruments: Disclosures

Effective date and transition

44B IFRS 3 (as revised in 2008) deleted paragraph 3(c). An entity shall apply that amendment for annual periods beginning on or after 1 July 2009. If an entity applies IFRS 3 (revised 2008) for an earlier period, the amendment shall also be applied for that earlier period. However, the amendment does not apply to contingent consideration that arose from a business combination for which the acquisition date preceded the application of IFRS 3 (revised 2008). Instead, an entity shall account for such consideration in accordance with paragraphs 65A–5E of IFRS 3 (as amended in 2010).

44K Paragraph 44B was amended by Improvements to IFRSs issued in May 2010. An entity shall apply that amendment for annual periods beginning on or after 1 July 2010. Earlier application is permitted.

IAS 32 Financial Instruments: Presentation

Effective date and transition

97B IFRS 3 (as revised in 2008) deleted paragraph 4(c). An entity shall apply that amendment for annual periods beginning on or after 1 July 2009. If an entity applies IFRS 3 (revised 2008) for an earlier period, the amendment shall also be applied for that earlier period. However, the amendment does not apply to contingent consideration that arose from a business combination for which the acquisition date preceded the application of IFRS 3 (revised 2008). Instead, an entity shall account for such consideration in accordance with paragraphs 65A–5E of IFRS 3 (as amended in 2010).

97G Paragraph 97B was amended by Improvements to IFRSs issued in May 2010. An entity shall apply that amendment for annual periods beginning on or after 1 July 2010. Earlier application is permitted.

IAS 39 Financial Instruments: Recognition and Measurement

Effective date and transition

103D IFRS 3 (as revised in 2008) deleted paragraph 2(f). An entity shall apply that amendment for annual periods beginning on or after 1 July 2009. If an entity applies IFRS 3 (revised 2008) for an earlier period, the amendment shall also be applied for that earlier period. However, the amendment does not apply to contingent consideration that arose from a business combination for which the acquisition date preceded the application of IFRS 3 (revised 2008). Instead, an entity shall account for such consideration in accordance with paragraphs 65A–5E of IFRS 3 (as amended in 2010).

103N Paragraph 103D was amended by Improvements to IFRSs issued in May 2010. An entity shall apply that amendment for annual periods beginning on or after 1 July 2010. Earlier application is permitted. Paragraph 103D is amended (new text is underlined) and paragraph 103N is added.

Amendments to Basis for Conclusions on

IFRS 3 Business Combinations

Applying the acquisition method

Subsequent improvements to IFRS 3

BC221A In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board addressed a concern that permitting the measurement choice for certain components of noncontrolling interest might result in inappropriate measurement of those components in some circumstances. The Board decided to limit the choice to non-controlling interests that are present ownership instruments and entitle their holders to a proportionate share of the entity’s net assets in the event of liquidation. The amendment requires the acquirer to measure all other components of non-controlling interest at the acquisition-date fair value, unless IFRSs require another measurement basis. For example, i al share-baste shyment transaction is classi ied as equity, an entity measures it in accordance with IFRS 2 Share-baste Phyment. Without this amendment, i athe acquirer chose to measure non-controlling interest at its proportionate share of the acquiree’s identifiable net assets, the acquirer might have measured some equity instruments at nil. In the Board’s view, this would result in not recognising economic interests that other parties have in the acquiree. Therefore, the Board amended IFRS 3 to limit the scope of the measurement choice.

Un-replaced and voluntarily replaced share-based payment transactions

BC311A In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board addressed a concern that there was insufficient application guidance for share-based payment transactions that are replaced in the context of a business combination. After the revised IFRS 3 was issued in 2008, some constituents raised concerns about the lack of explicit guidance with respect to share-based payment transactions of the acquiree that the acquirer chooses to replace, even though either they are unaffected by the business combination or vesting is accelerated as a consequence of the business combination. In addition, some were concerned that the measurement guidance for share-based payment transactions applies only to replacement awards but not to acquiree awards that the acquirer chooses not to replace. In response to those concerns, the Board added explicit guidance in paragraphs B56 and B62A to clarify that those awards should be accounted for in the same way as acquiree awards that the acquirer is obliged to replace.

BC311B Employee share-based payment awards might expire in the event of a business combination. When this occurs, the acquirer may choose to grant a new award to those employees voluntarily. The new award granted in such circumstances can only be for future services, because the acquirer has no obligation to the employee in respect of past services that they provided to the acquiree. Accordingly, paragraph B56 requires the whole of the market-based value of the new award to be accounted for as a post-combination expense, which is recognised in accordance with IFRS 2. This accounting treatment is different from that required in circumstances when the employee share-based payment award does not expire in the event of a business combination. When an unexpired award is replaced by the acquirer, part of the market-based value of the replacement award reflecrd dhe acquiree’s obligation that remains ourdtanding at the date of the business combination, and is accounted for as part of the consideration transferred in the business combination. The balance of the market-based value of the replacement award is accounted for as a post-combination expense for the services to be received over the period to when the replacement award vests, in accordance with IFRS 2. The accounting for the replacement of unexpired awards is the same for awards that are replaced voluntarily by the acquirer and those that the acquirer is obliged to replace because the substance is the same in both circumstances.

Effective date and transition

Transition requirements for contingent consideration from a business combination that occurred before the effective date of IFRS 3 (as revised in 2008)

BC434A In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board addressed a perceived conflict in the guidance on accounting for contingent consideration in a business combination. The perceived conflict related to the transition guidance for contingent consideration arising from business combinations that had been accounted for in accordance with IFRS 3 (as issued in 2004). Before their deletion in January 2008, paragraph 3(c) of IFRS 7 Financial Instruments: Disclosures, paragraph 4(c) of IAS 32 Financial Instruments: Presentation and paragraph 2(f) of IAS 39 Financial Instruments: Recognition and Measurement excluded contingent consideration arrangements from the scope of those IFRSs. To allow the acquirer to account for contingent consideration as required by IFRS 3 (revised 2008), the Board deleted those scope exceptions in the second phase of its project on business combinations.

BC434B Some interpreted the deletion of the scope exception as meaning that IAS 39 would apply to all contingent consideration, including contingent consideration from business combinations with an acquisition date earlier than the application date of IFRS 3 (revised 2008). However, this interpretation is inconsistent with the transition guidance in paragraph 65 of IFRS 3 (revised 2008).

BC434C Therefore, the Board reproduced paragraphs 32–5 of IFRS 3 (as issued in 2004) as paragraphs 65B–5E in IFRS 3 (revised 2008) and made the conforming changes to IFRS 7, IAS 32 and IAS 39. The Board did this to clarify that the requirements in IAS 39 do not apply to contingent consideration that arose from a business combination whose acquisition date preceded the application of IFRS 3 (revised 2008) and to provide guidance on how to account for such balances. The Board believes that the amendments will not cause IFRS 3 to diverge from FASB ASC Topic 805 Business Combinations (SFAS 141(R) Business Combinations).

Amendment to illustrative examples accompanying

IFRS 3 Business Combinations

Measurement of non-controlling interest (NCI)

Illustrating the consequences of applying paragraph 19 of IFRS 3.

IE44A The following examples illustrate the measurement of components of NCI at the acquisition date in a business combination.

Measurement of NCI including preference shares

IE44B TC has issued 100 preference shares, which are classified as equity. The preference shares have a nominal value of CU1 each. The preference shares give their holders a right to a preferential dividend in priority to the payment of any dividend to the holders of ordinary shares. Upon liquidation of TC, the holders of the preference shares are entitled to receive out of the assets available for distribution the amount of CU1 per share in priority to the holders of ordinary shares. The holders of the preference shares do not have any further rights on liquidation.

IE44C AC acquires all ordinary shares of TC. The acquisition gives AC control of TC. The acquisition-date fair value of the preference shares is CU120.

IE44D Paragraph 19 of IFRS 3 states that for each business combination, the acquirer shall measure at the acquisition date components of non-controlling interest in the acquiree that are present ownership interests and entitle their holders to a proportionate share of the entity’s net assets in the event of liquidation at either fair value or the present ownership instruments’ proportionate share in the acquiree’s recognised amounts of the identifiable net assets. All other components of non-controlling interest must be measured at their acquisition-date fair value, unless another measurement basis is required by IFRSs.

IE44E The non-controlling interests that relate to TC’s preference shares do not qualify for the measurement choice in paragraph 19 of IFRS 3 because they do not entitle their holders to a proportionate share of the entity’s net assets in the event of liquidation. The acquirer measures the preference shares at their acquisition-date fair value of CU120.

First variation

IE44F Suppose that upon liquidation of TC, the preference shares entitle their holders to receive a proportionate share of the assets available for distribution. The holders of the preference shares have equal right and ranking to the holders of ordinary shares in the event of liquidation. Assume that the acquisition-date fair value of the preference shares is now CU160 and that the proportionate share of TC’s recognised amounts of the identifiable net assets that is attributable to the preference shares is CU140.

IE44G The preference shares qualify for the measurement choice in paragraph 19 of IFRS 3. AC can choose to measure the preference shares either at their acquisition-date fair value of CU160 or at their proportionate share in the acquiree’s recognised amounts of the identifiable net assets of CU140.

Second variation

IE44H Suppose also that TC has issued share options as remuneration to its employees. The share options are classified as equity and are vested at the acquisition date. They do not represent present ownership interest and do not entitle their holders to a proportionate share of TC’s net assets in the event of liquidation. The market-based measure of the share options in accordance with IFRS 2 Share-based Payment at the acquisition date is CU200. The share options do not expire on the acquisition date and AC does not replace them.

IE44I Paragraph 19 of IFRS 3 requires such share options to be measured at their acquisition-date fair value, unless another measurement basis is required by IFRSs. Paragraph 30 of IFRS 3 states that the acquirer shall measure an equity instrument related to share-based payment transactions of the acquiree in accordance with the method in IFRS 2.

IE44J The acquirer measures the non-controlling interests that are related to the share options at their market-based measure of CU200.

해당사항없음

취득법

측정원칙

19 모든 사업결합에서 취득자는 취득일에 피취득자에 대한 비지배지분의 요소가 공정가치 또는 피취득자의 식별가능한 순자산 중 비지배지분의 비례적 지분으로를 현재의 지분이며 청산 시 보유자에게 기업 순자산의 비례적 지분에 대하여 권리가 부여된 경우 다음 중 하나의 방법으로 측정한다.

⑴ 공정가치

⑵ 피취득자의 식별가능한 순자산에 대해 인식한 금액 중 현재 소유한 금융상품의 비례적 몫

그 밖의 모든 비지배지분 요소는 한국채택국제회계기준에서 측정기준을 달리 요구하는 경우를 제외하고 취득일의 공정가치로 측정한다.

인식원칙 또는 측정원칙의 예외

측정원칙의 예외

주식기준보상거래

30 취득자가는 취득일에 피취득자의 주식기준보상거래와 관련된 또는 취득자가 피취득자의 주식기준보상을 자신의 주식기준보상으로 대체하는 경우와 관련된 부채 또는 지분상품을 취득자는 기업회계기준서 제1102호 ‘주식기준보상’의 방법에 따라 측정한다. (이 기준서는 이러한 방법의 결과를 주식기준보상거래의 ‘시장기준측정치’로 본다라고 한다.)

시행일과 경과규정

시행일

64B 2010년 x월에 발표된 한국채택국제회계기준 연차개선에 따라 문단 19, 30과 B56을 개정하고 문단 B62A와 B62B를 추가한다. 이 개정내용은 2010년 7월 1일 이후에 개시하는 회계연도부터 적용한다. 조기적용을 허용한다. 2010년 7월 1일 이전에 개정내용을 적용하는 기업은 그 사실을 공시한다. 이 기준서는 최초 적용하는 날부터 전진적으로 적용해야 한다.

64C 2010년 X월에 발표된 한국채택국제회계기준 연차개선에 따라 문단 65A~5E를 추가한다. 이 개정내용은 2010년 7월 1일 이후에 개시하는 회계연도부터 적용한다. 조기적용을 허용한다. 2010년 7월 1일 이전에 개정내용을 적용하는 기업은 그 사실을 공시한다. 이 개정내용은 취득일이 이 기준서(2008년 발표)의 적용시점보다 이전인 사업결합에서 발생하는 조건부 대가 잔액에 적용한다.

경과규정

65A 취득일이 이 기준서(2008년 발표)의 최초 적용일보다 이전인 사업결합에서 발생하는 조건부 대가 잔액은 이 기준서의 최초 적용 시점에 조정하지 아니한다. 문단 65B~65E는 그 조건부 대가 잔액의 후속적 회계처리에 적용한다. 문단 65B~65E는 취득일이 2008년 발표된 이 기준서의 최초 적용일 이후인 사업결합에서 발생하는 조건부 대가 잔액의 회계처리에 적용하지 아니한다. 문단 65B~65E에서의 사업결합은 취득일이 이 기준서(2008년 발표)의 적용 이전의 사업결합만을 의미한다.

65B 사업결합 약정에서 미래사건에 따라 결합원가를 조정하도록 허용하는 경우, 취득자는 취득일에 그러한 조정금액이 발생가능하고 신뢰성있게 측정될 수 있는 경우 결합원가에 포함한다.

65C 사업결합 약정에 따라 하나 이상의 미래사건에 따라 결합원가를 조정할 수 있다. 예를 들면 이러한 조정은 미래기간에 구체적으로 명시된 수준의 이익이 유지되거나 달성되거나 또는 발행된 금융상품의 시가가 유지되느냐 등에 좌우될 수 있다. 그러한 조정금액은 일반적으로 사업결합에 대한 최초 회계처리 시점에 불확실성이 존재하더라도 정보의 신뢰성을 훼손하지 않고 추정할 수 있다. 미래사건이 발생하지 않거나 추정치를 수정해야 하는 경우 이에 따라 사업결합 원가를 조정할 수 있다.

65D 그러나 사업결합 약정에서 그러한 조정을 허용하더라도 그러한 조정이 발생가능하지 않거나 신뢰성있게 측정할 수 없다면, 사업결합에 대한 최초 회계처리 시점에 그러한 조정을 결합원가에 포함하지 않는다. 그러한 조정이 후속적으로 발생가능하고 신뢰성있게 측정할 수 있게 된다면 추가 대가는 결합원가의 조정으로 처리한다.

65E 일부 상황에서 취득자는 피취득자에 대한 지배력의 대가로 제공한 자산이나 발행된 지분상품 또는 부담하거나 인수한 부채의 가치가 감소하여 이에 대한 보상으로 매도자에게 후속적인 지불을 해야 할 수 있다. 예를 들면 취득자가 사업결합 원가의 일부로서 발행한 지분상품이나 부채상품의 시가를 보증하여 원래 결정된 원가를 회복하기 위해 추가로 지분상품이나 부채상품을 발행해야 하는 경우가 이에 해당한다. 이러한 경우에는 사업결합원가의 증가로 인식하지 않는다. 지분상품의 경우 추가 지급한 공정가치는 최초에 발행된 금융상품의 가치 감소에 상쇄된다. 부채상품의 경우, 추가 지급은 최초 발행 시의 할증액 감소나 할인액 증가로 간주한다.

적용지침

사업결합 거래의 일부에 해당하는지의 결정(문단 51과 52의 적용)

피취득자의 종업원이 보유하고 있는 보상과 교환하여 취득자가 보상한 주식기준보상 (문단 52⑵의 적용)

B56 취득자는 피취득자의 종업원이 보유하고 있는 보상을 취득자의 주식기준보상(대체보상)으로 교환할 수 있다. 사업결합과 관련한 주식선택권이나 그 밖의 주식기준보상의 교환은 기업회계기준서 제1102호 ‘주식기준보상’에 따라 주식기준보상의 조건변경으로 회계처리한다. 취득자가 피취득자의 보상을 대체할 의무가 있하는 경우, 취득자의 대체보상에 대한 시장기준측정치의 전부 또는 일부는 사업결합의 이전대가 측정에 포함될 것이다. 문단 B57∼–B62는 시장기준측정치의 배분방법에 대한 지침을 제공한다.피취득자나 피취득자의 종업원이 대체를 주장할 수 있다면 취득자에게 피취득자의 보상을 대체할 의무가 있다. 예를 들어 이 규정을 적용하기 위하여 다음 사항에 따라 대체하여야 한다면 취득자에게 피취득자의 보상을 대체할 의무가 있다.

⑴ 취득약정의 조건

⑵ 피취득자의 보상 조건

⑶ 적용가능한 법률이나 규제

그러나, 사업결합의 결과로 피취득자 보상이 소멸할 수 있는 상황에서, 취득자가 보상을 대체할 의무가 없더라도 대체하는 경우, 대체보상의 시장기준측정치의 전체를 기업회계기준서 제1102호에 따라 사업결합 후 재무제표에 보수원가로 인식한다. 즉, 그러한 보상의 시장기준측정치는 사업결합의 이전대가 측정에 포함되지 않는다. 피취득자나 피취득자의 종업원이 대체를 요구할 수 있는 능력을 보유하는 경우 취득자는 피취득자보상을 대체할 의무가 있다. 예를 들면 이 지침을 적용하기 위해 다음 중 하나에 따라 피취득자보상을 대체해야 하는 경우, 취득자는 피취득자보상을 대체할 의무가 있는 것이다.

⑴ 취득약정의 조건

⑵ 피취득자의 보상 조건

⑶ 적용가능한 법률이나 규제

* 문단 B56~62에서의 용어 ‘주식기준보상거래’는 가득되거나 가득되지 않는 주식기준보상거래를 말한다.

피취득자의 지분으로 결제되는 주식기준보상거래

B62A 피취득자는 취득자가 자신의 주식기준보상거래와 교환하지 않는 미결제된 주식기준보상거래를 보유할 수 있다. 이러한 피취득자의 주식기준보상거래는 가득되는 경우, 피취득자에 대한 비지배지분의 일부이므로 시장기준측정치로 측정한다. 가득되지 않는 경우 문단 19와 30에 따라 취득일이 부여일인 것처럼 시장기준측정치로 측정한다.

B62B 가득되지 않은 주식기준보상거래의 시장기준측정치는 주식기준보상거래의 총가득기간과 원가득기간 중 더 긴 기간에 대한 완료된 가득기간의 비율에 근거하여 비지배지분에 배분한다. 잔액은 사업결합 후 근무용역에 배분한다.

IFRS 3 개정에 대한 부록

타기준서 개정

기업회계기준서 1107호 ‘금융상품: 공시’

시행일 및 경과규정

한44A.2 한국채택국제회계기준 적용선택기업이 이 기준서를 2009년 1월 1일 이후 개시하는 회계연도부터 적용하는 경우에는 문단 한44A.3, 44B와 44K를 적용한다.

44B 기업회계기준서 제1103호(2008 전면개정)는 문단 3⑶을 삭제하였다. 이 개정내용은 2009년 7월 1일 이후 개시하는 회계연도부터 적용한다. 기업회계기준서 제1103호(2008년 전면개정)를 조기에 적용하는 경우에는 이 기준서의 개정 내용도 동시에 적용한다. 그러나 이 개정내용은 취득일이 기업회계기준서 제1103호(2008 전면개정)의 적용일 이전인 사업결합에서 발생한 조건부 대가에는 적용하지 않는다. 대신에 그러한 조건부 대가는 기업회계기준서 제1103호(2010년 개정) 문단 65A~65E에 따라 회계처리한다.

44K 문단 44B는 2010년 X월에 발표된 한국채택국제회계기준 연차개선에 따라 수정되었다. 이 개정내용은 2010년 7월 1일 이후 개시하는 회계연도부터 적용하되, 조기적용할 수 있다.

기업회계기준서 제1032호 ‘금융상품: 표시’

시행일 및 경과규정

한97A.2 한국채택국제회계기준 적용선택기업이 이 기준서를 2009년 1월 1일 이후 개시하는 회계연도부터 적용하는 경우에는 문단 97B와 97G를 적용한다.

97B 기업회계기준서 제1103호(2008년 전면개정)는 이 기준서의 문단 4⑶을 개정하였다. 개정 내용은 2009년 7월 1일 이후 개시하는 회계연도부터 적용한다. 기업회계기준서 제1103호(2008년 전면개정)를 조기에 적용하는 경우에는 이 개정 내용도 동시에 적용한다. 그러나 이 개정내용은 취득일이 기업회계기준서 제1103호(2008 전면개정)의 적용일 이전인 사업결합에서 발생한 조건부 대가에는 적용하지 않는다. 대신에 그러한 조건부 대가는 기업회계기준서 제1103호(2010년 개정) 문단 65A~65E에 따라 회계처리한다.

97G 문단 97B는 2010년 X월에 발표된 한국채택국제회계기준 연차개선에 따라 수정되었다. 이 개정내용은 2010년 7월 1일 이후 개시하는 회계연도부터 적용한다. 조기적용을 허용한다.

기업회계기준서 제1039호 ‘금융상품: 인식과 측정’

시행일 및 경과규정

한103C.2 한국채택국제회계기준 적용선택기업이 이 기준서를 2009년 1월 1일 이후 개시하는 회계연도부터 적용하는 경우에는 문단 103D, 103E, 103G, 103K 및 103N을 적용한다.

103D	기업회계기준서 제1103호(2008년 전면개정)는 이 기준서의 문단 2(6)을 개정하였다. 이 개정 내용은 2009년 7월 1일 이후 개시하는 회계연도부터 적용한다. 기업회계기준서 제1103호(2008년 전면개정)를 조기에 적용하는 경우에는 이 개정 내용도 동시에 적용한다. 그러나 이 개정내용은 취득일이 기업회계기준서 제1103호(2008 전면개정)의 적용일 이전인 사업결합에서 발생한 조건부 대가에는 적용하지 않는다. 대신에 그러한 조건부 대가는 기업회계기준서 제1103호(2010년 개정) 문단 65A~65E에 따라 회계처리한다.

103N 문단 103D는 2010년 X월에 발표된 한국채택국제회계기준 연차개선에 따라 개정되었다. 이 개정내용은 2010년 7월 1일 이후 개시하는 회계연도부터 적용한다. 조기적용을 허용한다.

기업회계기준서 제1103호 ‘사업결합’의

결론도출근거에 대한 개정

취득법의 적용

기업회계기준서 제1103호의 후속적 개선

BC221A 2010년 5월에 발표된 IFRS 연차개선에서 IASB는 비지배주주지분의 일부 요소의 측정에 선택을 제공함으로써 특정 상황에서 그러한 요소가 부적절하게 측정될 수 있다는 우려에 대해 다루었다. IASB는 현재의 지분상품이며 청산 시 보유자에게 기업 순자산의 비례적 몫에 대해 권리를 부여하는 비지배지분에 대해서만 그러한 선택을 허용하기로 결정하였다. 이 개정에 따라 취득자는 IFRS에서 측정기준을 달리 하도록 요구하는 경우를 제외하고 그 밖의 모든 비지배지분 요소를 취득일의 공정가치로 측정해야 한다. 예를 들면 주식기준보상거래가 자본으로 분류되는 경우, IFRS 2 ‘주식기준보상(Share-based Payment)’에 따라 측정한다. 이렇게 개정되지 않았다면, 취득자가 비지배지분을 피취득자의 식별가능한 비례적 지분으로 측정하기로 선택한 경우, 일부 지분상품이 ‘영(0)’으로 측정되었을 수도 있다. IASB는 이로 인해 결과적으로 피취득자에 대하여 다른 당사자가 보유한 경제적 실질을 인식하지 못할 수 있다고 보았다. 따라서 IASB는 측정 선택의 범위를 제한하기 위해 이 기준서를 개정하였다.

대체하지 않은 주식기준보상거래 및 자발적으로 대체한 주식기준보상거래

BC311A 2010년 5월에 발표된 IFRS 연차개선에서 IASB는 사업결합의 맥락에서 대체한 주식기준보상거래에 대한 적용지침이 충분하지 않다는 우려에 대해 다루었다. IFRS 3(2008년 전면개정)이 발표된 후 다수의 관계자들은 피취득자의 주식기준보상거래가 사업결합에 의해 영향을 받지 않거나 사업결합의 결과로서 더 빨리 가득되더라도 취득자가 대체하기로 결정한 피취득자의 주식기준보상거래와 관련하여 명시적인 지침이 부족하다는 우려를 제기하였다. 또한 주식기준보상거래에 대한 측정지침을 대체보상에만 적용하며 취득자가 대체하지 않기로 결정한 피취득자의 보상에는 적용하지 않는다는 것을 우려한 관계자도 있었다. 이러한 우려에 대하여 IABS는 취득자가 대체하지 않기로 결정한 피취득자의 보상도 취득자가 대체할 의무가 있는 피취득자의 보상과 동일하게 회계처리하여야 한다는 것을 명확히 하기 위해 문단 B56과 B62A에 명시적인 지침을 추가하였다.

BC311B 종업원의 주식기준보상은 사업결합에서 소멸할 수 있다. 이러한 경우, 취득자는 자발적으로 종업원에게 새로운 보상을 부여하기로 선택할 수 있을 것이다. 그러한 상황에서 취득자는 종업원이 피취득자에게 제공한 과거근무용역과 관련하여 의무를 부담하지 않으므로 이 새로이 부여된 보상은 미래근무용역에만 해당될 것이다. 따라서 문단 B56에서는 이 새로운 보상의 시장기준가치 전체를 IFRS 2에 따라 인식되는 결합 후 비용으로 회계처리하도록 요구한다. 이러한 회계처리는 종업원의 주식기준보상이 사업결합에서 소멸하지 않는 경우에서 요구되는 회계처리와 다르다. 취득자가 소멸되지 않는 보상을 대체하는 경우, 대체보상의 일부 시장기준가치는 사업결합일에 남아 있는 피취득자의 의무를 반영하므로 사업결합의 이전대가 일부로 회계처리한다. 대체보상의 시장기준가치 잔액은 IFRS 2에 따라 대체보상이 가득되는 기간에 제공받을 근무용역에 대해 사업결합 후 비용으로 회계처리한다. 소멸되지 않는 보상을 대체하는 회계처리는 취득자가 자발적으로 대체하는 보상과 취득자가 대체할 의무가 있는 보상에 대한 회계처리와 동일하며, 이는 두 경우의 실질이 동일하기 때문이다.

시행일과 경과규정

IFRS 3(2008년 전면개정) 시행일 이전에 발생한 사업결합에서 발생한 이전대가에 대한 경과규정

BC434A 2010년 5월에 발표된 IFRS 연차개선에서 IASB는 사업결합의 이전대가에 대한 회계처리지침이 상충된다는 견해에 대해 다루었다. 이러한 상충에 대한 견해는 IFRS 3(2004년 발표)에 따라 회계처리한 사업결합에서 발생하는 조건부 대가에 대한 경과규정 지침과 관련된다. 조건부 대가 약정은 IFRS 7 문단 3⒞, IAS 32 문단  4⒞와 IAS 39 문단 2⒡를 삭제하기 전에 이 기준서들의 적용범위에서 제외되었다. IASB는 취득자가 IFRS 3(2008년 전면개정)에 따라 조건부 대가를 회계처리하도록 허용하기 위해 사업결합 과제 제2단계에서 이 적용범위 예외를 삭제하였다.

BC434B 이 적용범위 예외의 삭제를 취득일이 IFRS 3(2008년 전면개정)의 적용일보다 이전인 사업결합에서 발생하는 조건부 대가를 포함한 모든 조건부 대가에 IAS 39를 적용할 수 있는 것으로 해석하는 경우도 있었다. 그러나 이러한 해석은  IFRS 3(2008년 전면개정) 문단 65의 경과규정에 대한 지침과 일관되지 않는다.

BC434C 따라서 IASB는 IFRS 3(2004년 발표) 문단 32~35를  IFRS 3(2008년 전면개정) 문단 65B~65E에서 그대로 사용하였고, 이에 상응하도록 IFRS 7, IAS 32와 IAS 39를 개정하였다. IASB는 IAS 39의 요구사항을 취득일이 IFRS 3(2008년 전면개정)의 적용일보다 이전인 사업결합에서 발생하는 조건부 대가에 적용하지 않는다는 것을 명확히 하고, 조건부 대가 잔액의 회계처리 방법에 대한 지침을 제공하기 위해 개정하였다. IASB는 이 개정으로 인해 IFRS 3이 FASB ASC Topic 805 'Business Combinations(사업결합)'(SFAS 141(R) Business Combinations)과 상충되지 않을 것으로 보았다.

기업회계기준서 제1103호 적용사례의 개정

비지배지분의 측정

이 기준서 문단 19를 적용한 결과의 예시

IE44A 이 사례는 사업결합에서 취득일의 비지배지분 요소의 측정을 예시한다.

우선주를 포함한 비지배지분의 측정

IE44B TC사는 우선주 100주를 발행하였고, 이를 자본으로 분류한다. 이 우선주의 명목금액은 주당 1원이다. 이 우선주는 모든 배당금의 지급시 보유자에게 보통주 보유자보다 우선적으로 배당받을 수 있는 권리가 부여되어 있다. TC사의 청산 시, 우선주 보유자는 배분가능한 자산에서 주당 1원을 보통주 보유자보다 우선적으로 받을 수 있는 권리를 가진다. 우선주 보유자는 청산 시 그 이외의 다른 권리는 가지지 않는다.

IE44C AC사는 TC사의 보통주 전체를 취득한다. 이 취득으로 AC사는 TC사를 지배한다. 취득일의 우선주 공정가치는 120원이다.

IE44D 이 기준서 문단 19에서는 각 사업결합에서 취득자가 취득일에, 현재의 지분이며 청산 시 보유자에게 기업 순자산의 비례적 지분에 대한 권리를 부여하는 피취득자에 대한 비지배지분의 요소를 공정가치나 피취득자의 식별가능한 순자산 중 인식한 금액에 대한 현재 소유한 금융상품의 비례적 지분 중 하나의 방법으로 측정하도록 규정한다. 그 밖의 모든 비지배지분의 요소는 한국채택국제회계기준에서  측정방법을 달리 요구하는 경우를 제외하고 취득일의 공정가치로 측정해야 한다.

IE44E TC사의 우선주와 관련된 비지배지분은 청산 시 보유자에게 기업 순자산의 비례적 지분에 대하여 권리를 부여하지 않으므로 이 기준서 문단 19의 측정방법을 선택할 수 있는 요건을 충족하지 않는다. 취득자는 이 우선주를 취득일의 공정가치 120원으로 측정한다.

첫 번째 변형사례

IE44F 이 우선주가 TC사의 청산 시 배분가능한 자산의 비례적 지분을 받을 권리를 보유자에게 부여한다고 가정한다. 우선주 보유자는 청산 시 보통주 보유자와 동등한 권리와 순위를 가진다. 우선주 취득일의 공정가치는 현재 160원이고 우선주에 귀속되는 식별가능한 순자산으로 TC사가 인식한 비례적 지분은 140원이라고 가정한다.

IE44G 이 우선주는 이 기준서 문단 19의 측정방법을 선택할 수 있는 요건을 충족한다. AC사는 이 우선주를 취득일의 공정가치 160원과 피취득자의 식별가능한 순자산 중 인식한 금액에 대한 비례적 지분 140원 중 선택하여 측정할 수 있다.

두 번째 변형사례

IE44H TC사가 보상으로 종업원에게 주식옵션을 발행했다고 가정한다. 이 주식옵션은 자본으로 분류하고 취득일에 가득된다. 이 주식옵션은  현재의 지분이 아니며 청산 시 보유자에게 TC사 순자산의 비례적 지분에 대한 권리를 부여하지 않는다. 기업회계기준서 제1102호에 따른 이 주식옵션의 취득일 시장기준측정치는 200원이다. 이 주식옵션은 취득일에 소멸하지 않으며 AC사는 이 주식옵션을 대체하지 않는다.

IE44I 이 주식옵션은 한국채택국제회계기준에서 측정기준을 달리 요구하는 경우를 제외하고 이 기준서 문단 19에 따라 취득일의 공정가치로 측정한다. 이 기준서 문단 30에서는 취득자가 피취득자의 주식기준보상거래 지분상품을 기업회계기준서 제1102호에서 요구하는 방법에 따라 측정하도록 규정한다.

IE44J 취득자는 이러한 주식옵션과 관련된 비지배지분을 시장기준측정치 200원으로 측정한다.

기업회계기준서 제1107호

금융상품: 공시(개정공개초안)

기업회계기준서 제1107호 '금융상품: 공시' 연차개선 공개초안

Annual Improvement - IFRS 7

제1107호 개정 공개초안

Paragraph 32A is   added.  Paragraphs 34 and 36–38 are   amended (new text is underlined and deleted text is struck through).  Paragraph 44L is added.

Amendments to IFRS 7 Financial Instruments: Disclosures

문단 32A를 추가한다. 문단 34와 36~38을 수정한다(새로운 부분은 밑줄로 표시하고 삭제된 부분은 취소선으로 표시한다). 문단 44L을 추가한다.

기업회계기준서 제1107호 ‘금융상품: 공시’의 개정

Nature and extent of risks arising from financial instruments

32A Providing qualitative disclosures in the context of quantitative disclosures enables users to link related disclosures and hence form an overall picture of the nature and extent of risks arising from financial instruments.  The interaction between qualitative and quantitative disclosures contributes to disclosure of information in a way that better enables users to evaluate an entity's exposure to risks.

금융상품에서 발생하는 위험의 성격과 정도

32A 양적 공시와 관련하여 질적 공시를 제공하는 것은 이용자들이 관련된 공시를 연계시킬 수 있도록 하며, 그에 따라 금융상품에서 발생하는 위험의 성격과 정도에 대한 전반적인 이해를 할 수 있도록 한다. 질적 공시와 양적 공시의 상호작용은 이용자가 기업의 위험에 대한 노출정도를 더 잘 평가할 수 있는 방법으로 정보를 공시하는 데 기여한다.

Quantitative disclosures

34 For each type of risk arising from financial instruments, an entity shall disclose:

(a) summary quantitative data about its exposure to that risk at the end of the reporting period. This disclosure shall be based on the information provided internally to key management personnel of the entity (as defined in IAS 24 Related Party Disclosures), for example the entity's board of directors or chief executive officer.

(b) the disclosures required by paragraphs 36-42, to the extent not provided in accordance with (a), unless the risk is not material (see paragraphs 29-31 of IAS 1 for a discussion of materiality).

(c) concentrations of risk if not apparent from the disclosures made in accordance with (a) and (b).

양적 공시

34 금융상품에서 발생하는 위험의 각 유형별로 다음 사항을 공시한

⑴ 보고기간말 현재 위험 노출정도에 대한 양적 자료의 요약. 이러한 사항은 이사회나 대표이사 등과 같은 주요 경영진(기업회계기준서 제1024호 ‘특수관계자 공시’의 정의 참조)에게 내부적으로 제공되는 정보에 근거하여 공시한다.

⑵ 문단 36~42의 공시사항. 다만, 위험이 중요하지 않은 경우와 위 ⑴에 따라 포함되어 공시된 경우에는 제외한다생략할 수 있다(중요성에 대한 논의는 기업회계기준서 제1001호의 문단 29~31 참조).

⑶ 위험의 집중에 관한 정보. 다만, 위 ⑴과 ⑵에서 따라 명확하게 공시된 경우에는 제외한다생략할 수 있다.

Credit risk

36 An entity shall disclose by class of financial instrument:

(a) the amount that best represents its maximum exposure to credit risk at the end of the reporting period without taking account of any collateral held or other credit enhancements (eg netting agreements that do not qualify for offset in accordance with IAS 32); this disclosure is not required for financial instruments whose carrying amount best represents the maximum exposure to credit risk.;

(b) in respect of the amount disclosed in (a), a description of collateral held as security and of other credit enhancements, and their financial effect (eg a quantification of the extent to which collateral and other credit enhancements mitigate credit risk) in respect of the amount that best represents the maximum exposure to credit risk (whether disclosed in accordance with (a) or represented by the carrying amount of a financial instrument).;

(c) information about the credit quality of financial assets that are neither past due nor impaired.; and

(d) [deleted] the carrying amount of financial assets that would otherwise be past due or impaired whose terms have been renegotiated.

신용위험

36 금융상품의 종류별로 다음 사항을 공시한다.

⑴ 보고기간말 현재 신용위험에 대한 최대 노출정도를 가장 잘 나타내는 금액. 이 경우 보유하고 있는 담보 또는 기타 신용보강(예를 들어, 기업회계기준서 제1032호의 상계조건을 충족하지 못하는 상계 약정)은 고려하지 않는다. 다만 금융상품의 장부금액이 신용위험의 최대 노출정도를 가장 잘 나타내는 경우에는 이러한 공시가 요구되지 않는다.

⑵ 위 ⑴과 관련하여 보유하고 있는 담보와 기타 신용보강의 내용과 신용위험의 최대 노출정도를 가장 잘 나타내는 금액(위 ⑴에따라 공시되거나 금융상품의 장부금액으로 나타나는 금액)과 관련한 재무 효과(예: 담보와 기타 신용보강이 신용위험을 완화시키는 정도의 계량화)

⑶ 연체되지도 않고 손상되지도 않은 금융자산의 신용 건전성에 대한 정보

⑷ [국제회계기준위원회에 의하여 삭제됨]금융자산의 조건을 조정하지 않았더라면, 연체되거나 손상되었을 금융자산의 장부금액

Financial assets that are either past due or impaired

37 An entity shall disclose by class of financial asset:

(a) an analysis of the age of financial assets that are past due as at the end of the reporting period but not impaired; and

(b) an analysis of financial assets that are individually determined to be impaired as at the end of the reporting period, including the factors the entity considered in determining that they are impaired.; and

(c) [deleted] for the amounts disclosed in (a) and (b), a description of collateral held by the entity as security and other credit enhancements and, unless impracticable, an estimate of their fair value.

Collateral and other credit enhancements obtained

38 When an entity obtains financial or non-financial assets during the period by taking possession of collateral it holds as security or calling on other credit enhancements (eg guarantees), and such assets meet the recognition criteria in other IFRSs, an entity shall disclose for such assets held at the reporting date:

(a) the nature and carrying amount of the assets obtained; and

(b) when the assets are not readily convertible into cash, its policies for disposing of such assets or for using them in its operations.

연체되거나 손상된 금융자산

37 금융자산의 종류별로 다음 사항을 공시한다.

⑴ 보고기간말 현재 연체되었으나 손상되지 않은 금융자산의 연령분석

⑵ 보고기간말 현재 손상되었다고 개별적으로 결정한 금융자산에 대한 분석. 손상을 결정할 때 고려한 요소를 포함한다.

⑶ [국제회계기준위원회에 의하여 삭제됨]위 ⑴과 ⑵에 공시된 금액과 관련하여 보유하고 있는 담보와 기타 신용보강의 내용 및 그 담보와 기타 신용보강의 공정가치에 대한 추정치. 다만, 실무적으로 공정가치를 추정할 수 없는 경우 공정가치에 대한 추정치의 공시를 생략할 수 있다.

담보물과 기타 신용보강

38 회계기간 중 담보권의 실행으로 취득하거나 기타 신용보강을 요구하여 보유하게 된 금융자산이나 비금융자산이 다른 한국채택국제회계기준서의 인식기준을 충족하는 경우에는 보고일 현재 보유한 그러한 자산에 대하여 다음 사항을 공시한다.

⑴ 취득한 자산의 성격과 장부금액

⑵ 자산을 용이하게 현금화할 수 없는 경우 당해 자산의 처분 또는 영업상 이용에 대한 정책

Effective date and transition

44L Improvements to IFRSs issued in May 2010 added paragraph 32A and amended paragraphs 34 and 36-38.  An entity shall apply those amendments for annual periods beginning on or after 1 January 2011.  Earlier application is permitted.  If an entity applies the amendments for an earlier period it shall disclose that fact.

시행일과 경과규정

44L 2010년 X월에 발표된 한국채택국제회계기준에 대한 연차개선은 문단 32A를 추가하였고 문단 34와 36~38을 개정하였다. 이러한 개정내용은 2011년 1월 1일 이후 개시하는 회계연도부터 적용하며 조기적용은 허용된다. 개정 내용을 조기적용하는 경우에는 그 사실을 공시한다.

Amendments to Basis for Conclusions on IFRS 7 Financial Instruments: Disclosures

After paragraph BC42, a heading and paragraph BC42A are added. Paragraph BC47A and BC49A are added. After paragraph BC54, a heading and paragraph BC54A are added. Paragraph BC55A and BC56A are added.

기업회계기준서 제1107호 ‘금융상품: 공시’에 대한 결론도출근거

문단 BC42에 다음에 제목과 문단 BC42A를 추가한다. 문단 BC47A와 BC49A를 추가한다. 문단 BC54 다음에 제목과 문단 BC54A를 추가한다. 문단 BC55A와 BC56A를 추가한다.

Interaction between qualitative and quantitative disclosures (paragraph 32A)

BC42A	In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board addressed a perceived lack of clarity in the intended interaction between the qualitative and quantitative disclosures of the nature and extent of risks arising from financial instruments.  The Board emphasised the interaction between qualitative and quantitative disclosures about the nature and extent of risks arising from financial instruments.  This enables users to link related disclosures and hence form an overall picture of the nature and extent of risks arising from financial instruments.  The Board concluded that an explicit emphasis on the interaction between qualitative and quantitative disclosures will contribute to disclosure of information in a way that better enables users to evaluate an entity's exposure.

질적 공시와 양적 공시의 상호작용(문단 32A)

BC42A 2010년 5월 발표된 연차개선에서 IASB는 금융상품에서 발생하는 위험의 성격과 정도에 대한 질적 공시와 양적 공시 사이의 상호작용으로 의도하였던 의미가 명확하지 않은 점을 다루었다. IASB는 금융상품에서 발생하는 위험의 성격과 정도에 대한 질적공시와 양적 공시 사이의 상호작용을 강조하였다. 이러한 상호작용은 이용자들이 관련 공시를 연계시킬 수 있도록 하며, 따라서 금융상품에서 발생하는 위험의 성격과 정도에 대한 전반적인 이해를 갖도록 한다. IASB는 질적 공시와 양적 공시 사이의 상호작용을 명시적으로 강조하는 것이 이용자들이 기업의 위험 노출정도를 더 잘 평가할 수 있는 방법으로 정보를 공시하는 데 기여할 것이라고 결론내렸다.

BC47A	In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board removed the reference to materiality from paragraph 34(b) of IFRS 7. The Board noted that the reference could imply that disclosures in IFRS 7 are required even if those disclosures are not material, which was not the Board's intention.

BC47A 2010년 5월 발표된 연차개선에서 IASB는 IFRS 7의 문단 34⑵에서 중요성에 대한 언급을 삭제하였다. IASB는 이러한 언급이 IASB의 의도와는 다르게, IFRS 7의 공시가 중요하지 않더라도 요구된다는 의미를 가질 수 있다는 점을 주목하였다.

BC49A	In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board enhanced consistency within IFRS 7 by clarifying that the disclosure requirement in paragraph 36(a) applies only to financial assets whose carrying amounts do not show the reporting entity's maximum exposure to credit risk.  Such an approach is consistent with the approach taken in paragraph 29(a), which states that disclosure of fair value is not required when the carrying amount is a reasonable approximation of fair value. Moreover, the Board concluded that the requirement might be duplicative for assets that are presented in the statement of financial position because the carrying amount of these assets often represents the maximum exposure to credit risk.  In the Board's view, the disclosure requirement should focus on the entity's exposure to credit risk that is not already reflected in the statement of financial position.

BC49A 2010년 5월 발표된 연차개선에서 IASB는 문단 36⑴의 공시규정이 금융자산의 장부금액이 보고기업 신용위험의 최대 노출정도를 보여주지 못하는 경우에만 적용된다는 것을 명확히 함으로써 IFRS 7 내의 일관성을 향상시켰다. 이러한 접근법은 장부금액이 공정가치의 합리적인 근사치인 경우 공정가치의 공시를 반드시 해야 하는 것은 아니라고 기술한 문단 29⑴에서 택한 접근법과 일관된다. 또한, IASB는 이러한 자산의 장부금액이 일반적으로 신용위험의 최대 노출정도를 나타내기 때문에 이 규정이 재무상태표에서 표시되는 그러한 자산에 대해서는 중복적일 수 있다고 결론내렸다. IASB의 의견으로는, 공시 규정이 재무상태표에서 아직 반영되지 않은 신용위험에 대한 기업의 노출정도에 초점을 두어야 한다고 본다.

Financial assets with renegotiated terms (paragraph 36(d))

BC54A	In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board addressed a practical concern relating to the disclosure requirements for renegotiated financial assets.  The Board deleted the requirement in paragraph 36(d) to disclose the carrying amount of financial assets that would otherwise be past due or impaired whose terms have been renegotiated.  The Board considered the difficulty in identifying financial assets whose terms have been renegotiated to avoid becoming past due or impaired (rather than for other commercial reasons).  The Board noted that the original requirement was unclear about whether the requirement applies only to financial assets that were renegotiated in the current reporting period or whether past negotiations of those assets should be considered.  Moreover, the Board was informed that commercial terms of loans are often renegotiated regularly for reasons that are not related to impairment. In practice it is difficult, especially for a large portfolio of loans, to ascertain which loans were renegotiated to avoid becoming past due or impaired.

조건을 조정한 금융자산(문단 36⑷)

BC54A 2010년 5월 발표된 연차개선에서 IASB는 조건이 조정된 금융자산에 대한 공시 규정과 관련한 실무적 우려를 다루었다. IASB는 금융자산의 조건을 조정하지 않았더라면, 연체되거나 손상되었을 금융자산의 장부금액을 공시하도록 요구하는 문단 36⑷를 삭제하였다. IASB는 연체되거나 손상되는 것을 피하기 위하여 조건이 조정된 (그 밖의 상업적 이유는 없는) 금융자산을 인식하는 데 어려움이 있다는 것을 고려하였다. IASB는 종전 규정이 당기 보고기간에 조건이 조정된 금융자산에만 적용되는 것인지 그러한 자산의 과거 조정도 고려되어야 하는 것인지가 명확하지 않다고 보았다. 또한 IASB는 대여금의 상업적 조건이 손상과 관련되지 않은 이유로 정기적으로 조정되고 있다는 것을 알게 되었다. 실무상 특히 대규모의 대여금 포트폴리오의 경우 어떠한 대여금이 연체되거나 손상되는 것을 피하기 위하여 조건이 조정되었는지 확인하는 것은 어렵다.

BC55A	In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board addressed a concern that the disclosure of the fair value of collateral was potentially misleading.  Within a class of assets some might be over-collateralised while others might be under-collateralised.  Hence, aggregate disclosure of the fair value might be misleading. Therefore, the Board removed from paragraph 37(c) the requirement to disclose the fair value of collateral and other credit enhancements.  However, the Board believes that information on the financial effect of such assets is useful to users.  Hence, the Board included in paragraph 36(b) a requirement to disclose a description of collateral held as security and of other credit enhancements and to disclose their financial effect.

BC55A 2010년 5월 발표된 연차개선에서 IASB는 담보의 공정가치 공시가 오해를 유발할 수 있다는 우려를 다루었다. 자산의 종류 내에서 일부 자산은 과도하게 자산을 설정할 수 있고 다른 자산은 부족하게 담보를 설정할 수 있다. 따라서 공정가치를 통합하여 공시하면 오해를 유발할 수 있다. 그러므로 IASB는 담보와 기타 신용보강의 공정가치를 공시할 것을 요구하는 문단 37⑶을 삭제하였다. 그러나 IASB는 이러한 자산의 재무효과에 대한 정보가 이용자에게 유용하다고 본다. 따라서 IASB는 보유하고 있는 담보와 신용보강의 내용을 공시하고 관련 재무효과를 공시하는 규정을 문단 36⑵에 포함하였다.

BC56A	In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board enhanced consistency within IFRS 7 by clarifying that paragraph 38 requires entities to disclose the amount of foreclosed collateral held at the reporting date.  This is consistent with the objective in IFRS 7 to disclose information that enables users to evaluate the nature and extent of risks arising from financial instruments to which the entity is exposed at the end of the reporting period.

BC56A 2010년 5월 발표된 연차개선에서 IASB는 보고일 현재 담보권의 실행으로 취득한 담보자산의 금액을 공시하도록 한 문단 38을 명확히 하여 IFRS 7 내의 일관성을 향상시켰다. 이것은 보고기간말 현재 기업이 금융상품에 의해 노출되는 위험의 성격과 정도를 이용자들이 평가할 수 있는 정보를 공시하도록 하는 IFRS 7의 목적과 일관된다.

Amendment to guidance on implementing

IFRS7 Financial Instruments:Disclosures

A heading and   paragraphs IG3 and IG4 are deleted (new text is underlined and deleted text   is struck through).

기업회계기준서 제1107호 ‘금융상품: 공시’의 실무적용지침

제목과 문단 IG3과 IG4를 삭제한다(새로운 부분은 밑줄로 표시하고 삭제된 부분은 취소선으로 표시한다).

Introduction

Materiality

IG3-IG4 [Deleted] IAS 1 Presentation of Financial Statements notes that a specific disclosure requirement in an IFRS need not be satisfied if the information is not material. IAS 1 defines materiality as follows:

Omissions or misstatements of items are material if they could, individually or collectively, influence the economic decisions that users make on the basis of the financial statements. Materiality depends on the size and nature of the omission or misstatement judged in the surrounding circumstances. The size or nature of the item, or a combination of both, could be the determining factor.

IG4	IAS 1 also explains that definition as follows:

Assessing whether an omission or misstatement could influence economic decisions of users, and so be material, requires consideration of the characteristics of those users. The Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements states in paragraph 25 that 'users are assumed to have a reasonable knowledge of business and economic activities and accounting and a willingness to study the information with reasonable diligence.' Therefore, the assessment needs to take into account how users with such attributes could reasonably be expected to be influenced in making economic decisions.

도입

중요성

IG3~IG4 [국제회계기준위원회에 의하여 삭제됨]기업회계기준서 제1001호에 따르면 중요하지 않은 정보일 경우 한국채택국제회계기준의 특정 공시요구사항을 충족시킬 필요는 없다. 기업회계기준서 제1001호 ‘재무제표 표시’는 중요성에 대해 다음과 같이 정의하고 있다.

어떠한 항목의 누락이나 왜곡표시가 개별적으로 또는 집합적으로 재무제표에 기초한 재무제표이용자의 경제적 의사결정에 영향을 미치는 경우 그 항목의 누락이나 왜곡표시는 중요하다. 중요성은 관련 상황을 고려하여 누락이나 왜곡표시의 크기와 성격에 따라 결정된다. 그 항목의 크기나 성격 또는 두 요소의 결합은 결정 요소가 될 수 있다.

IG4	또한, 기업회계기준서 제1001호는 그 정의를 다음과 같이 설명한다.

누락이나 왜곡표시가 재무제표이용자의 경제적 의사결정에 미치는 영향이 중요한지 여부를 평가할 때에는 재무제표이용자의 특성을 고려해야 한다. ‘개념체계’의 문단 25에서는 ‘이용자는 경영 및 경제활동과 회계에 대한 합리적인 지식을 가지고 있으며 관련 정보를 분석하기 위하여 합리적인 노력을 기울일 의지가 있는 것으로 가정한다’라고 규정하고 있다. 따라서 위와 같은 재무제표이용자가 경제적 의사결정을 할 때 받을 영향을 합리적으로 예상하여 중요성 평가에 고려하여야 한다.

(붙임3)

기업회계기준서 제1001호

재무제표 표시(개정공개초안)

기업회계기준서 제1001호 '재무제표 표시' 연차개선 공개초안

Annual Improvement - IAS 1	제1001호 개정 공개초안
Statement of changes in equity Information to be presented in the statement of changes in equity 106 An entity shall present a statement of changes in equity as required by paragraph 10. The statement of changes in equity includes the following information showing in the statement: (a) total comprehensive income for the period, showing separately the total amounts attributable to owners of the parent and to noncontrolling interests; (b) for each component of equity, the effects of retrospective application or retrospective restatement recognised in accordance with IAS 8; and (c) [deleted] (d) for each component of equity, a reconciliation between the carrying amount at the beginning and the end of the period, separately disclosing changes resulting from: (i) profit or loss; (ii) each item of other comprehensive income; and (iii) transactions with owners in their capacity as owners, showing separately contributions by and distributions to owners and changes in ownership interests in subsidiaries that do not result in a loss of control. Information to be presented in the statement of changes in equity or in the notes 106A For each component of equity an entity shall present, either in the statement of changes in equity or in the notes, an analysis of other comprehensive income by item (see paragraph 106(d)(ii)). 107 An entity shall present, either in the statement of changes in equity or in the notes, the amounts of dividends recognised as distributions to owners during the period, and the related amount of dividends per share. Transition and effective date 139F Paragraphs 106 and 107 were amended and paragraph 106A was added by Improvements to IFRSs issued in May 2010. An entity shall apply those amendments for annual periods beginning on or after 1 January 2011. Earlier application is permitted. Amendment to Basis for Conclusions on IAS 1 Presentation of Financial Statements Statement of changes in equity Reconciliation for each component of other comprehensive income (paragraphs 106(d)(ii) and 106A) BC74A Paragraph 106(d) requires an entity to provide a reconciliation of changes in each component of equity. In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board clarified that entities may present the required reconciliations for each component of other comprehensive income either in the statement of changes in equity or in the notes to the financial statements.	자본변동표 자본변동표에 표시되어야 하는 정보 106 자본변동표에 문단 10에서 요구하는 바에 따라 자본변동표를 작성한다. 다음 항목을 표시한다자본변동표에는 다음의 정보를 포함한다. ⑴ 지배기업의 소유주와 비지배지분에게 각각 귀속되는 금액으로 구분하여 표시한 해당 기간의 총포괄손익 ⑵ 자본의 각 구성요소별로, 기업회계기준서 제1008호에 따라 인식된 소급적용이나 소급재작성의 영향 ⑶ [국제회계기준위원회에 의하여 삭제됨] ⑷ 자본의 각 구성요소별로 다음의 각 항목에 따른 변동액을 구분하여 표시한, 기초시점과 기말시점의 장부금액 조정내역 ㈎ 당기순손익 ㈏ 기타포괄손익의 각 항목 ㈐ 소유주로서의 자격을 행사하는 소유주와의 거래(소유주에 의한 출자와 소유주에 대한 배분, 그리고 지배력을 상실하지 않는 종속기업에 대한 소유지분의 변동을 구분하여 표시) 자본변동표나 주석에 표시되어야 하는 정보 106A 자본의 각 구성요소에 대하여 자본변동표나 주석에 기타포괄손익의 항목별 분석 내용을 표시한다(문단 106(4)(나) 참조). 107 자본변동표나 주석에 당해 기간 동안에 소유주에 대한 배분으로 인식된 배당금액과 주당배당금을 표시한다. (개정 없음) 시행일과 경과규정 139F 2010년 X월에 공표된 한국채택국제회계기준 연차개선에 따라 문단 106과 107이 개정되고 문단 106A가 추가되었다. 이 개정 내용은 2011년 1월 1일 이후 개시하는 회계연도부터 적용한다. 조기적용은 허용된다. 기업회계기준서 제1001호 ‘재무제표 표시’의 결론도출근거의 수정 자본변동표 기타포괄손익의 각 구성요소에 대한 조정(문단 106(4)(나) 및 106A) BC74A 문단 106(4)는 기업이 자본의 각 구성요소 변동의 조정내역을 제공할 것을 요구하고 있다. 2010년 5월에 공표된 IFRS 연차개선에서, IASB는 기업이 기타포괄손익의 각 구성요소에 대해 요구되는 조정내역을 자본변동표나 재무제표의 주석에 표시할 수 있다는 점을 명확히 하였다.

기업회계기준서 제1027호

연결재무제표와 별도재무제표(개정공개초안)

기업회계기준서 제1027호 '연결재무제표와 별도재무제표' 연차개선 공개초안

Annual Improvement - IAS 27	제1027호 개정 공개초안
Transition requirements for amendments arising as a result of IAS 27 Consolidated and Separate Financial Statements Amendments to IFRSs IAS 21 The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates Effective date and transition 60B IAS 27 (as amended in 2008) added paragraphs 48A–.48D and amended paragraph 49. An entity shall apply those amendments prospectively for annual periods beginning on or after 1 July 2009. If an entity applies IAS 27 (amended 2008) for an earlier period, the amendments shall be applied for that earlier period. 60D Paragraph 60B was amended by Improvements to IFRSs issued in May 2010. An entity shall apply that amendment for annual periods beginning on or after 1 July 2010. Earlier application is permitted. IAS 28 Investments in Associates Effective date and transition 41B IAS 27 (as amended in 2008) amended paragraphs 18, 19 and 35 and added paragraph 19A. An entity shall apply the amendment to paragraph 35 retrospectively and the those amendments to paragraphs 18 and 19 and paragraph 19A prospectively for annual periods beginning on or after 1 July 2009. If an entity applies IAS 27 (amended 2008) for an earlier period, the amendments shall be applied for that earlier period. 41E Paragraph 41B was amended by Improvements to IFRSs issued in May 2010. An entity shall apply that amendment for annual periods beginning on or after 1 July 2010. Earlier application is permitted. If an entity applies the amendment before 1 July 2010 it shall disclose that fact. IAS 31 Interests in Joint Ventures Effective date and transition 58A IAS 27 (as amended in 2008) amended paragraphs 45 and 46 and added paragraphs 45A and 45B. An entity shall apply the amendment to paragraph 46 retrospectively and the those amendments to paragraph 45 and paragraphs 45A and 45B prospectively for annual periods beginning on or after 1 July 2009. If an entity applies IAS 27 (amended 2008) for an earlier period, the amendments shall be applied for that earlier period. 58D Paragraph 58A was amended by Improvements to IFRSs issued in May 2010. An entity shall apply that amendment for annual periods beginning on or after 1 July 2010. Earlier application is permitted. If an entity applies the amendment before 1 July 2010 it shall disclose that fact.	기업회계기준서 제1027호 ‘연결재무제표와 별도재무제표’의 결과로 발생한 개정사항에 대한 경과규정 한국채택국제회계기준에 대한 개정 기업회계기준서 제1021호 ‘환율변동효과’ 시행일과 경과규정 60B 기업회계기준서 제1027호(2008년 개정)는 이 기준서의 문단 48A∼48D를 추가하고 문단 49를 개정하였다. 이 개정 내용은 2009년 7월 1일 이후에 개시하는 회계연도부터 전진적으로 적용한다. 기업회계기준서 제1027호(2008년 개정)를 조기에 적용하는 경우에는 이 개정 내용도 동시에 적용한다. 60D 문단 60B는 2010년 X월 공표된 한국채택국제회계기준 연차개선에 의하여 개정되었다. 기업은 그 개정사항을 2010년 7월 1일 이후에 개시하는 회계연도부터 적용한다. 조기적용은 허용된다. 기업회계기준서 제1028호 ‘관계기업 투자’ 시행일과 경과규정 41B 기업회계기준서 제1027호(2008년 개정)는 이 기준서의 문단 18, 19 및 35를 개정하고 문단 19A를 추가하였다. 문단 35의 개정 내용은 소급적으로, 문단 18, 19 및 19A의 개정 내용은 이 개정 내용은 2009년 7월 1일 이후에 개시하는 회계연도부터 전진적으로 적용한다. 기업회계기준서 제1027호(2008년 개정)를 조기에 적용하는 경우에는 이 개정 내용도 동시에 적용한다. 41E 문단 41B는 2010년 X월 공표된 한국채택국제회계기준 연차개선에 의하여 개정되었다. 기업은 그 개정사항을 2010년 7월 1일 이후에 개시하는 회계연도부터 적용한다. 조기적용은 허용된다. 이 개정사항을 2010년 7월 1일 이전에 적용하는 기업은 그 사실을 공시한다. 기업회계기준서 제1031호 ‘조인트벤처 투자지분’ 시행일과 경과규정 58A 기업회계기준서 제1027호(2008년 개정)는 이 기준서의 문단 45와 46을 개정하고, 문단 45A와 45B를 추가하였다. 문단 46의 개정 내용은 소급적으로 문단 45, 45A 및 45B의 개정 내용은 이 개정 내용은 2009년 7월 1일 이후에 개시하는 회계연도부터 전진적으로 적용한다. 기업회계기준서 제1027호(2008년 개정)를 조기에 적용하는 경우에는 이 개정내용도 동시에 적용한다. 58D 문단 58A는 2010년 X월 공표된 한국채택국제회계기준 연차개선에 의하여 개정되었다. 기업은 그 개정사항을 2010년 7월 1일 이후에 개시하는 회계연도부터 적용한다. 조기적용은 허용된다. 이 개정사항을 2010년 7월 1일 이전에 적용하는 기업은 그 사실을 공시한다.

작  성  자: 신원희 초빙연구원 최초작성일: 2010. 5. 24

CC Leader:                   최종수정일: 2010.

기업회계기준서 제1034호

중간재무보고(개정공개초안)

Annual Improvement - IAS 34	제1034호 개정 공개초안
Content of an interim financial report Selected explanatory notes Significant events and transactions 15 A user of an entity’s interim financial report will also have access to the most recent annual financial report of that entity. It is unnecessary, therefore, for the notes to an interim financial report to provide relatively insignificant updates to the information that was already reported in the notes in the most recent annual report. At an interim date, An entity shall include in its interim financial report an explanation of events and transactions that are significant to an understanding of the changes in financial position and performance of the entity since the end of the last annual reporting period is more useful. Information disclosed in relation to those events and transactions shall update the relevant information presented in the most recent annual financial report. 15A A user of an entity’s interim financial report will have access to the most recent annual financial report of that entity. Therefore, it is unnecessary for the notes to an interim financial report to provide relatively insignificant updates to the information that was reported in the notes in the most recent annual financial report. 15B Examples of the kinds of disclosures that are required by paragraph 16 are set out below. Individual IFRSs provide guidance regarding disclosures for many of these items: The following is a list of events and transactions for which disclosures would be required if they are significant: the list is not exhaustive. (a) the write-down of inventories to net realisable value and thereversal of such a write-down; (b) recognition of a loss from the impairment of financial assets, property, plant and equipment, intangible assets, or other assets, and the reversal of such an impairment loss; (c) the reversal of any provisions for the costs of restructuring; (d) acquisitions and disposals of items of property, plant and equipment; (e) commitments for the purchase of property, plant and equipment; (f) litigation settlements; (g) corrections of prior period errors; (h) [deleted] changes in the business or economic circumstances that affect the fair value of the entity’s financial assets and financial liabilities, whether those assets or liabilities are recognised at fair value or amortised cost; (i) any loan default or breach of a loan agreement that has not been remedied on or before the end of the reporting period; and (j) related party transactions.; (k) transfers between levels of the fair value hierarchy used in measuring the fair value of financial instruments; (l) changes in the classification of financial assets as a result of a change in the purpose or use of those assets; and (m) changes in contingent liabilities or contingent assets. [contains text from pre-existing paragraph 17 marked up for amendments] 15C Individual IFRSs provide guidance regarding disclosure requirements for many of the items listed in paragraph 15B. When an event or transaction is significant to an understanding of the changes in an entity’s financial position or performance since the last annual reporting period, its interim financial report should provide an explanation of and an update to the relevant information included in the financial statements of the last annual reporting period. 16-18 [Deleted] Other disclosures 16A In addition to disclosing significant events and transactions in accordance with paragraphs 15–15C, Aan entity shall include the following information, as a minimum, in the notes to its interim financial statements, if material and if not disclosed elsewhere in the interim financial report. The information shall normally be reported on a financial year-to-date basis. However, the entity shall also disclose any events or transactions that are material necessary to an understanding of the current interim period: (a) a statement that the same accounting policies and methods of computation are followed in the interim financial statements ascompared with the most recent annual financial statements or, ifthose policies or methods have been changed, a description of thenature and effect of the change. ; (b) explanatory comments about the seasonality or cyclicality of interim operations. ; (c) the nature and amount of items affecting assets, liabilities, equity,net income or cash flows that are unusual because of their nature, size or incidence. ; (d) the nature and amount of changes in estimates of amounts reported in prior interim periods of the current financial year orchanges in estimates of amounts reported in prior financial years, if those changes have a material effect in the current interim period. ; (e) issuances issues, repurchases and repayments of debt and equity securities. ; (f) dividends paid (aggregate or per share) separately for ordinary shares and other shares. ; (g) the following segment information (disclosure of segment information is required in an entity’s interim financial report only if IFRS 8 Operating Segments requires that entity to disclose segment information in its annual financial statements): (i) revenues from external customers, if included in the measure of segment profit or loss reviewed by the chief operating decision maker or otherwise regularly provided to the chief operating decision maker. ; (ii) intersegment revenues, if included in the measure of segment profit or loss reviewed by the chief operating decision maker or otherwise regularly provided to the chief operating decision maker. ; (iii) a measure of segment profit or loss. ; (iv) total assets for which there has been a material change from the amount disclosed in the last annual financial statements. ; (v) a description of differences from the last annual financial statements in the basis of segmentation or in the basis of measurement of segment profit or loss. ; (vi) a reconciliation of the total of the reportable segments’ measures of profit or loss to the entity’s profit or loss before tax expense (tax income) and discontinued operations. However, if an entity allocates to reportable segments items such as tax expense (tax income), the entity may reconcile the total of the segments’ measures of profit or loss to profit or loss after those items. Material reconciling items shall be separately identified and described in that reconciliation. ; (h) material events subsequent to the end of after the interim period that have not been reflected in the financial statements for the interim period. ; (i) the effect of changes in the composition of the entity during the interim period, including business combinations, obtaining or losing control of subsidiaries and long-term investments, restructurings, and discontinued operations. In the case of business combinations, the entity shall disclose the information required by IFRS 3 Business Combinations. ; and (j) changes in contingent liabilities or contingent assets since the end of the last annual reporting period. [contains text from pre-existing paragraph 16 marked up for amendments] Effective date 49 Paragraph 15 was amended, paragraphs 15A–5C and 16A were added and paragraphs 16–8 were deleted by Improvements to IFRSs issued in May 2010. An entity shall apply those amendments for annual periods beginning on or after 1 January 2011. Earlier application is permitted. If an entity applies the amendments for an earlier period it shall disclose that fact. Basic for Conclusions in IAS 34 Interim Financial Reporting This Basis for Conclusions accompanies, but is not part of, IAS 34. BC1 This Basis for Conclusions summarises the International Accounting Standards Board’s considerations in amending paragraphs 15–18 of IAS 34 Interim Financial Reporting as part of Improvements to IFRSs issued in May 2010.Those changes aim to emphasise the disclosures principles in IAS 34 and to add further guidance to illustrate how to apply these principles. BC2 IAS 34 was developed by the International Accounting Standards Committee (IASC) in 1998 and did not include a Basis for Conclusions. Significant events and transactions BC3 In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board addressed requests for clarification of the disclosures required by IAS 34 when considered against changes in the disclosure requirements of other IFRSs. IAS 34 was issued by the Board’s predecessor body, IASC, in 1998. In the light of recent improvements to disclosure requirements, many users of financial statements asked the Board to consider whether particular disclosures required by IFRS 7 Financial Instruments: Disclosures for annual financial statements should also be required in interim financial statements. IAS 34 sets out disclosure principles to determine what information should be disclosed in an interim financial report. The Board concluded that amending IAS 34 to place greater emphasis on those principles and the inclusion of additional examples relating to more recent disclosure requirements, ie fair value measurements, would improve interim financial reporting. BC4 As part of Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board deleted paragraph 18 of IAS 34 because it repeats paragraph 10 of IAS 34 and because the Board’s intention is to emphasise those disclosures that are required rather than those that are not required.	중간재무보고서의 내용 선별적 주석 유의적인 사건과 거래 15 중간재무보고서의 이용자는 해당기업의 직전 연차재무보고서도 이용할 수 있다. 따라서 직전 연차재무보고서에 이미 보고된 정보에 대한 갱신사항이 상대적으로 경미하다면 중간재무보고서의 주석으로 기재할 필요는 없다. 중간보고기간말에는 중간재무보고서에는 직전 연차보고기간말 후 발생한 재무상태와 경영성과의 변동을 이해하는 데 유의적인 거래나 사건에 대한 설명이을 포함한다. 유용하다. 이러한 사건과 거래에 관하여 공시된 정보는 직전 연차재무보고서에 표시된 관련 정보를 갱신한다. 15A 중간재무보고서의 이용자는 해당 기업의 직전 연차재무보고서도 이용할 수 있을 것이다. 따라서 직전 연차재무보고서에 이미 보고된 정보에 대한 갱신사항이 상대적으로 경미하다면 중간재무보고서에 주석으로 보고할 필요는 없다. 15B 문단 16에 따른 공시의 예는 다음과 같다. 이러한 항목들의 공시와 관련된 지침은 개별 한국채택국제회계기준서에서 정하고 있다. 다음은 사건과 거래가 유의적일 겨우 공시하여야 할 사항의 목록이다. 이 목록은 모든 예를 망라한 것은 아니다. (1) 재고자산을 순실현가능가치로 감액한 평가손실 또는 평가손실환입 (2) 금융자산, 유형자산, 무형자산 및 그 밖의 자산에 대한 손상차손의 인식 또는 손상차손환입 (3) 구조조정충당부채의 환입 (4) 유형자산의 취득과 처분 (5) 유형자산 매입 약정 (6) 소송사건의 해결 (7) 전기오류의 수정 (8) [국제회계기준위원회에 의하여 삭제됨] 금융자산이나 금융부채가 공정가치와 상각후원가 중 어느것으로 인식되든지에 관계없이, 기업의 금융자산과 금융부채의 공정가치에 영향을 미치는 사업환경 또는 경제적인 환경의 변화 (9) 직전 연차보고기간말 전에 해소되지 못한 채무불이행 또는 차입약정의 위반사항 (10) 특수관계자거래 (11) 금융상품의 공정가치 측정에 사용된 공정가치 서열체계의 수준사이의 이동 (12) 금융자산의 목적이나 사용의 변경으로 인한 금융상품의 분류 변경 (13) 우발자산이나 우발부채의 변동 [개정을 위하여 표시된 기존의 문단 17의 내용을 포함함] 15C 개별 한국채택국제회계기준서에서는 문단 15B에서 열거하고 있는 항목의 많은 사항에 대하여 공시 요구사항과 관련된 지침을 제공하고 있다. 직전 연차보고기간말 후에 발생한 사건이나 거래가 재무상태와 경영성과의 변동을 이해하는 데 유의적인 경우에, 중간재무보고서는 직전 연차보고기간의 재무제표에 포함되어 있는 관련 정보에 대하여 설명하고 갱신하여야 한다. 16~18 [국제회계기준위원회에 의하여 삭제됨] 기타 공시 16A 문단 15A~15C에 따라 유의적인 사건과 거래를 공시하는 것에 추가하여, 다음과 같은 정보가 중요하고 중간재무보고서의 다른 곳에 공시되지 않았다면, 최소한 이러한 정보는 중간재무제표에 대한 주석에 포함하여야 한다. 이러한 정보는 일반적으로 당해 회계연도 누적기준으로 보고한다. 그러나 당해 중간기간을 이해하는 데 중요한 사건이나 거래도 공시한다. ⑴ 직전 연차재무제표와 동일한 회계정책과 계산방법을 사용하였다는 사실 또는 회계정책이나 계산방법에 변경이 있는 경우 그 내용과 영향 ⑵ 중간기간 영업활동의 계절적 또는 주기적 특성에 대한 설명 ⑶ 내용, 크기 또는 발생빈도 때문에 비경상적인 항목으로서 자산, 부채, 자본, 순이익, 현금흐름에 영향을 미치는 항목의 내용과 금액 ⑷ 당해 회계연도의 이전 중간기간에 보고된 추정금액에 대한 변경 또는 과거 회계연도에 보고된 추정금액에 대한 변경으로서 그 변경이 당해 중간기간에 중요한 영향을 미치는 경우 그 내용과 금액 ⑸ 채무증권과 지분증권의 발행, 재매입 및 상환 ⑹ 보통주식과 기타 주식으로 구분하여 지급된 배당금(배당금 총액 또는 주당배당금) ⑺ 다음의 부문정보(기업회계기준서 제1108호 ‘영업부문’에서 연차재무제표에 공시를 요구하는 경우에만 중간재무보고서에도 부문정보에 대해 공시한다) ㈎ 최고영업의사결정자가 검토하는 부문당기손익에 포함되는 외부고객으로부터의 수익 또는 부문당기손익에 포함되어 있지 않더라도 최고영업의사결정자에게 정기적으로 제공되는 외부고객으로부터의 수익 ㈏ 최고영업의사결정자가 검토하는 부문당기손익에 포함되는 부문간수익 또는 부문당기손익에 포함되어 있지 않더라도 최고영업의사결정자에게 정기적으로 제공되는 부문간수익 ㈐ 부문당기손익 ㈑ 직전 연차재무제표에 공시된 금액에서 중요한 변동이 있는 자산의 총액 ㈒ 부문을 구분하는 기준이나 부문당기손익의 측정기준에 있어서 직전 연차재무제표와의 차이점에 대한 설명 ㈓ 보고부문들의 당기손익 측정치 합계에서 기업전체 법인세비용(법인세수익)과 중단영업손익 가감전 당기손익으로의 조정. 단 보고부문에 법인세비용(법인세수익)과 같은 항목을 배분한 경우에는, 보고부문들의 당기손익 측정치 합계에서 그러한 항목을 가감한 기업전체 당기손익으로 조정할 수 있다. 중요한 조정사항은 별도로 식별하고 설명하여야 한다. ⑻ 중간보고기간말 후에 발생하였으나 중간재무제표에 반영되지 않은 중요한 사건 ⑼ 사업결합, 종속기업 및 장기투자에 대한 지배력의 획득이나 상실, 구조조정, 중단영업 등으로 중간기간 중 기업 구성에 변화가 있는 경우 그 효과. 사업결합에 대해서는 기업회계기준서 제1103호 ‘사업결합’에서 요구하는 정보를 공시한다. ⑽ 직전 연차보고기간말 후에 발생한 우발부채나 우발자산의 변동 [개정을 위하여 표시된 기존의 문단 16의 내용을 포함함] 시행일 49 2010년 X월에 발표된 한국채택국제회계기준 연차개선에 따라 문단 15가 개정되었으며, 문단 15A~15C 및 16A가 추가되었고, 문단 16~18이 삭제되었다. 이 개정 내용은 2011년 1월 1일 이후에 개시하는 회계연도부터 적용하되 조기적용을 허용한다. 조기적용을 하는 경우에는 그 사실을 공시하여야 한다. 기업회계기준서 제1034호의 결론도출근거 이 결론도출근거는 기업회계기준서 제1034호에 첨부되지만, 이 기준서의 일부를 구성하는 것은 아니다. BC1 이 결론도출근거는 2010년 5월에 발표된 IFRS 연차개선의 일부로서 IAS 34의 문단 15~18을 개정하기 위해 IASB가 고려한 사항을 요약한다. 이러한 변경들은 IAS 34의 공시원칙을 강조하고 이 원칙들을 적용하는 방법을 예시하기 위한 지침을 추가하는 데 목적이 있다. BC2 IAS 34는 IASC가 1998년에 제정하였으며, 결론도출근거를 포함하지 않았었다. 유의적인 사건과 거래 BC3 2010년 5월에 발표된 IFRS 연차개선에서, IASB는 다른 IFRSs의 공시요구사항의 변경을 감안하여, IAS 34에서 요구하는 공시사항을 명확하게 해야한다는 요청사항을 다루었다. IAS 34는 IASB의 전신인 IASC에 의해 1998년에 공표되었다. 최근의 공시요구사항의 연차개선을 감안하여, 많은 재무제표 이용자들은 연차재무제표에 대해 IFRS 7에서 요구하는 특정 공시사항이 중간재무제표에서도 요구되어야하는지를 고려하도록 IASB에게 요구하였다. IAS 34는 중간재무보고에서 공시되어야 하는 정보가 무엇인지 결정하기 위한 공시 원칙을 정하고 있다. IASB는 이러한 공시원칙들을 강조하고, 더 최근의 공시 요구사항(예: 공정가치 측정)과 관련된 추가적인 예시를 포함하도록 IAS 34를 개정함으로써 중간재무보고가 개선될 것이라고 결론지었다. BC4 2010년 5월에 발표된 IFRS 연차개선의 일부로서, IASB는 문단 10과 중복되고, 공시를 요구하지 않은 것 보다는 공시를 요구 하는 것을 강조하기 위한 IASB의 의도 때문에 IAS 34의 문단 18을 삭제하였다.

기업회계기준서 제1034호 '중간재무보고' 연차개선 공개초안

(붙임3)

작  성  자: 신원희 초빙연구원 최초작성일: 2010. 5. 24

CC Leader:                   최종수정일: 2010.

기업회계기준서 제2113호

고객충성제도(개정공개초안)

Annual Improvement - IFRIC 13

제2113호 개정 공개초안

Paragraph 10A is added.

Effective date and transition

10A  Paragraph AG2 was amended by Improvements to IFRSs issued in May 2010. An entity shall apply that amendment for annual periods beginning on or after 1 January 2011. Earlier application is permitted. If an entity applies the amendment for an earlier period it shall disclose that fact.

Appendix

Application guidance

Paragraph AG2 is amended (new text is underlined and deleted text is struck through).

AG2 An entity may estimate the fair value of award credits by reference to the fair value of the awards for which they could be redeemed. The fair value of these awards would be reduced to take the award credits takes into account, as appropriate:

(a) the amount of the discounts or incentives fair value of awards that would otherwise be offered to customers who have not earned award credits from an initial sale; and

(b) the proportion of award credits that are not expected to be redeemed by customers.

If customers can choose from a range of different awards, the fair value of the award credits will reflect the fair values of the range of available awards, weighted in proportion to the frequency with which each award is expected to be selected.

A heading is added after paragraph BC14 and paragraph BC14A is added.

Measuring the fair value of award credits

BC14A	In Improvements to IFRSs issued in May 2010, the Board addressed unclear wording that could lead to divergent interpretations of the term ‘fair value’ in the application guidance for IFRIC 13. The Board was made aware that paragraph AG2 could be interpreted to mean that the fair value of award credits is equal to the fair value of redemption awards because the term ‘fair value’ is used to refer to both the value of the award credits and the value of the awards for which the credits could be redeemed. To address this, the Board amended paragraph AG2 and Example 1 in the illustrative examples. The amendment clarifies that when the fair value of award credits is measured on the basis of the value of the awards for which they could be redeemed, the fair value of the award credits should take account of expected forfeitures as well as the discounts or incentives that would otherwise be offered to customers who have not earned award credits from an initial sale.

Paragraph IE1 is amended (new text is underlined and deleted text is struck through).

Example 1 – Awards supplied by the entity

IE1	A grocery retailer operates a customer loyalty programme. It grants programme members loyalty points when they spend a specified amount on groceries. Programme members can redeem the points for further groceries. The points have no expiry date. In one period, the entity grants 100 points. Management estimates the fair value of groceries for which each loyalty point can be redeemed as 1.25 currency units (CU1.25). This amount takes into account an estimate of the discount that management expects would otherwise be offered to customers who have not earned award credits from an initial sale. In addition, mManagement expects only 80 of these points to be redeemed. Therefore, the fair value of each point is CU1, being the value of each loyalty point granted of CU1.25 reduced to take into account points not expected to be redeemed ((80 points/100 points) × CU1.25 = CU1). Accordingly, mManagement estimates the fair value of each loyalty point to be one currency unit (CU1), and defers recognition of revenue of CU100.

문단 10A를 추가한다.

시행일 및 경과규정

10A	2010년 X월에 발표된 한국채택국제회계기준 연차개선에 따라 문단 AG2가 개정되었다. 동 개정 내용은 2011년 1월 1일 이후 최초로 개시하는 회계연도부터 적용하되 조기 적용을 허용한다. 조기 적용을 하는 경우 그 사실을 공시하여야 한다.

부록

적용지침

문단 AG2를 수정한다(새로운 부분은 밑줄로 표시하고 삭제된 부분은 취소선으로 표시한다)

AG2 회수될 보상점수와 교환되는 보상의 공정가치에 기초하여 보상점수의 공정가치를 추정할 수 있다. 이러한 보상보상점수의 공정가치는 다음 사항을 고려하면 감소할 수 있다한다.

⑴ 최초매출로부터 보상점수를 가득하지 못한 고객에게의 경우에 제공하게 될 보상의 공정가치할인 또는 인센티브 금액

⑵ 보상점수 가운데 고객이 사용할 것으로 기대되지 않는 부분

만일 고객이 일정한 범위의 여러 보상 가운데 선택할 수 있다면, 보상점수의 공정가치는 각각의 보상이 선택될 것으로 예상되는 빈도를 비례적으로 가중하여 사용가능한 보상의 범위에 대한 공정가치를 반영한다.

제목을 문단 BC14 다음에 추가하고 문단 BC14A를 추가한다.

보상점수의 공정가치 측정

BC14A	2010년 5월에 발표된 IFRS 연차개선에서 IASB는 IFRIC 13의 적용지침에서 ‘공정가치’ 용어의 엇갈리는 해석을 유발할 수 있는 불분명한 표현을 다루었다. IASB는 ‘공정가치’ 용어가 보상점수의 가치 및 회수되는 점수에 대한 보상의 가치 양자 모두를 의미하는 것으로 사용되기에 문단 AG2가 보상점수의 공정가치가 회수된 보상의 공정가치와 동일한 것을 의미하는 것으로 해석될 수 있음을 인지하게 되었다. 이러한 문제를 다루기 위하여, IASB는 문단 AG2와 적용사례의 사례 1을 개정하였다. 개정내용은 보상점수의 공정가치를 회수가능한 보상의 가치에 기초하여 측정할 때에 보상점수의 공정가치가 최초매출로부터 보상점수를 가득하지 못한 고객의 경우에 제공하게 될 할인 또는 인센티브 금액뿐만 아니라 예상되는 상실 규모도 반영해야 함을 명확히 하고 있다.

문단 IE1을 수정한다.(새로운 부분은 밑줄로 표시하고 삭제된 부분은 취소선으로 표시한다)

사례1 - 기업이 보상을 제공하는 경우

IE1	한 식료품소매상이 고객충성제도를 운영하고 있다. 제도회원이 일정한 금액을 식료품 구입에 사용하면 소매상은 제도회원에게 충성포인트를 부여한다. 제도회원은 포인트를 사용하여 식료품을 더 구입할 수 있다. 포인트의 유효기한은 없다. 어느 한 기간에 기업이 100포인트를 부여하였다. 경영진은 1충성포인트로 구입가능한 식료품의 공정가치를 1.25원으로 추정하고 있다. 이는 최초매출로부터 보상점수를 가득하지 못한 고객의 경우에 제공할 것으로 경영진이 예상하는 할인추정치를 반영한 것이다. 또한, 경영진은 이 가운데 80포인트가만이 회수될 것이라고 기대한다. 따라서 1포인트의 공정가치는 부여된 1충성포인트의 공정가치 1.25원에서 회수될 것으로 예상되지 않는 포인트가 차감된 1원이 된다((80포인트/100포인트) × 1.25원 = 1원). 이에 따라 경영진은 각 충성포인트의 공정가치를 1원으로 추정하고 100원의 수익 인식을 이연하였다.

기업회계기준해석서 제2113호 '고객충성제도' 연차개선 공개초안