리스 기준서 정착지원 TF 논의 내용 (6차)

첨부된 자료는 IFRS 16 적용에 관하여 문의한 내용을 정착 지원 TF에서 논의하고 그 논의 내용을 회계기준원의 담당 연구원이 정리한 것입니다. 이 자료의 내용은 회계기준원의 공식절차를 거치지 않은 것이므로 회계기준원의 공식의견이 아니며 국제회계기준위원회(IASB)의 공식의견과도 일치하지 않을 수 있습니다.

(참고 1)

한국회계기준원은 K-IFRS 제1116호 ‘리스’ 기준서를 적용할 때 발생할 수 있는 이슈를 선제적으로 논의하고 분석하여 기업들이 새로운 기준서를 일관되게 적용하기 위한 준비 작업을 지원하고자 정착지원 TF를 구성하였습니다. 정착지원 TF를 통해 실무적용 이슈를 발굴하여 논의·분석하고, 이슈에 따라 국제회계기준위원회(IASB)나 관련 자문기구(IFRS 해석위원회 등)에 알리거나, 논의된 내용을 정리하여 이해관계자들과 공유하고 전파하고 있습니다.

(참고 2)

정착지원 TF에서 안건으로 상정하여 논의하려는 실무적용이슈가 있는 경우 한국회계기준원 홈페이지를 통해 접수하여 논의하실 수 있습니다. 또 정착지원 TF에서 논의한 결과도 홈페이지에 접속하여 확인하실 수 있습니다.

① 안건 접수 방법 : www.kasb.or.kr 접속 → “제정개정과제” 항목 선택 → “의견조회” 항목 선택 → “정착지원 TF 논의이슈 제출” 선택 → “검토의견접수” 선택

② 논의 내용 확인 방법 : www.kasb.or.kr 접속 → “제정개정과제” 항목 선택 → “정착지원 TF” 항목 선택  → “제1116호 리스” 선택

[ 정착지원 TF 연락처 ]

담당자		연락처
회계기준원	양정아 수석연구원	6050-0163
	오소라 선임연구원	6050-0184
	정다와 선임연구원	6050-0167

리스 기준서 정착지원 TF 6차 회의 – 안건 10

안건 10		중계기 설치를 위한 옥상 임대차 계약의 리스 판단

1. 현황

□ 건물 옥상에 중계기를 설치하기 위하여 옥상의 일부 면적을 임차하는 계약

ㅇ 건물의 주소지, 임대차 층(옥상), 임대차 면적이 명시됨

ㅇ 임차인은 계약에 명시된 임차면적 내에서 통신설비(예: 중계기, 안테나, 회선)의 설치 위치 및 사용할 면적을 정할 수 있음

ㅇ 통상 임차료를 연단위로 선납하고 계약기간은 보통 2년 내외임

계약의 주요 내용

•(임대차목적물) 서울 X구 X동9길 XX X빌딩 옥상 옥탑 중 X제곱미터(전용, 공용면적 구분 없음)

•주요 계약서 조항:

제X조(계약의 목적) ‘임차인’은 이동통신사업 수행에 필요한 통신설비의 설치/운영을 위해 “임차목적물”을 임차한다.

제X조(임차목적물 내의 설비 신/증설 행위 등) ‘임차인’은 임차 면적 내에서 통신설비의 신증설, 교체, 철거 및 부대시설(전송로, 전원증설 등) 설치를 할 수 있으며, ‘임대인’은 별도 임차료를 청구하지 아니한다. 단, 공사 후 면적이 다른 경우 상호 협의로 임차료 조정할 수 있다.

⑴ 식별되는 자산의 판단 근거

□ 통신설비가 설치되면 임차인이 사용하는 옥상 면적을 육안으로 구분할 수 있고, 보통 임차인은 약정 전에 옥상 내 통신설비 설치 규모, 위치를 미리 구상하고 계약할 임차 면적을 결정함

ㅇ 추가 설비 공간 확보 등을 고려하여 예상 사용면적 보다 넓은 면적을 계약하는 경우도 있음

ㅇ 옥상의 일부 면적만을 분리하여 매각하는 것은 불가능함

□ 임차인이 사용하는 옥상 구역을 대체할 권리가 임대인에게 있는지는 계약상 명시되지 않았으나,

ㅇ 전기통신사업법 제80조에 따르면 임대인은 건물의 이용목적이나 이용방법이 변경되어 필요한 경우에 통신설비의 이전을 요구할 수 있고,이 경우 임대인이 설비 이전 비용을 부담할 의무가 있음

전기통신사업법

제80조(설비의 이전 등) ① 기간통신사업자의 전기통신설비가 설치되어 있는 토지등이나 이에 인접한 토지등의 이용목적이나 이용방법이 변경되어 그 설비가 토지등의 이용에 방해가 되는 경우에는 그 토지등의 소유자나 점유자는 기간통신사업자에게 전기통신설비의 이전이나 그 밖에 방해 제거에 필요한 조치를 요구할 수 있다.

② 기간통신사업자는 제1항에 따른 요구를 받은 경우 해당 조치를 하는 것이 업무의 수행상 또는 기술상 곤란한 경우가 아니면 필요한 조치를 하여야 한다.

③ 제2항의 조치에 필요한 비용은 해당 설비의 설치 이후에 그 설비의 이전이나 그 밖에 방해 제거에 필요한 조치의 원인을 제공한 자가 부담한다. ...

⑵ 사용 통제권의 판단 근거

□ 임차인은 옥상의 임차 면적을 배타적으로 사용할 권리가 있음. 다만, 회선이 지나가는 공간 등은 다른 임차인과 공유하는 면적이 생길 수 있음(공유 면적이 존재할 수 있으나 비중은 매우 적음)

□ 계약된 임차 면적 내에서 임차인은 통신설비의 위치, 사용할 공간의 규모 등을 정할 수 있음

□ 통상 임차인은 옥상에 출입하기 위한 열쇠 등을 보유하지 않으며, 필요한 경우 임대인에게 사전 통보하고 협조를 구해야 옥상에 출입할 수 있음

2. 쟁점 사항

□ 식별되는 자산이 존재하는지?

ㅇ (갑설) 임차 대상 자산은 물리적으로 구별되고, 공급자는 실질적인 자산 대체권을 가지지 못하므로 식별되는 자산이 존재함

ㅇ (을설) 계약은 물리적으로 구별되지 않는 자산의 용량의 일부를 사용하는 계약에 해당하므로 식별되는 자산이 존재하지 않음

□ 계약기간 내내 자산의 사용에 따른 경제적 효익은 누구에게 귀속되는지?

ㅇ (갑설) 임차 면적을 고객이 배타적으로 사용하므로 고객에게 경제적 효익이 귀속됨

ㅇ (을설) 임차 대상인 옥상은 건물의 본래 기능을 수행하면서 건물의 내부 공간을 사용하는 사람에게 대부분의 효익이 귀속되므로, 옥상 임차인(고객)에게 임차 대상 자산 사용에 따른 경제적 효익의 대부분이 귀속되지 않음

□ 임차인이 기계 수리 등을 위하여 필요한 경우에만 사전에 통보 및 협조를 구하여 옥상에 출입할 수 있는 상황에서 계약기간 내내 자산의 사용을 지시할 권리는 누구에게 있는지?

3. 논의 내용

1		계약에 식별되는 자산이 존재하는지?

식별되는 자산이 존재한다(갑설)는 의견의 논리는 다음과 같음

□ (자산이 특정됨) 계약에는 건물의 주소지, 리스할 층(옥상), 리스할 공간의 규모가 명시되어 있고, 중계기가 설치되는 시점에 자산(옥상)의 일부 공간은 물리적으로 구별되므로 약정은 식별되는 자산이 존재하기 위한 요건 중 ‘자산의 특정’ 요건을 충족함

ㅇ 계약에 임차 면적만 정해져 있으나, 자산을 사용할 수 있는 시점에는 임차 대상 자산을 식별할 수 있으므로 암묵적으로 특정됨

- 자산 사용의 기능적 목적을 충족시키기 위하여 고객이 자산의 특정 부분을 요구할 수 있다면 자산이 암묵적으로 특정된다는 견해도 있음

ㅇ 옥상 전체 공간 중 일부 공간을 사용하는 해당 계약도 ‘건물의 한 층’*을 사용하는 계약과 마찬가지로 리스자산이 물리적으로 구별된다고 판단됨

* (1116.B20) 자산의 용량 일부가 물리적으로 구별된다면(예: 건물의 한 층) 자산의 해당 부분은 식별되는 자산이다.

- 리스하는 공간을 육안으로 구분할 수 있으며, 물리적으로 구별된다는 의미가 별도로 매각 가능하다는 뜻은 아님

* (1040.10) 하나의 부동산 중 일부를 분리하여 매각(또는 금융리스)할 수 있으면 각 부분을 분리하여(투자부동산, 유형자산) 회계처리하도록 함. 분리하여 매각(또는 금융리스)할 수 있다는 문구를 ‘물리적으로 구별된다’고 설명하지 않음

- IASB는 물리적으로 구별되지 않는 일부 자산의 사용에 대한 결정은 일반적으로 더 큰 자산 수준에서 내려질 것(고객이 물리적으로 구별되지 않는 일부 자산의 사용을 통제할 수 없음)으로 보아 물리적으로 구별되지 않는 자산 용량의 일부는 식별되는 자산이 아니라고 결론 내렸는데(1116.BC116),

- 옥상 일부 공간을 사용하는 고객은 계약에 따라 일부 공간의 사용에 대한 결정(사용방법 및 목적)을 내릴 수 있을 것이므로 옥상 일부 공간은 물리적으로 구별되는 자산의 특성을 지님

ㅇ 다른 임차인과 공동으로 사용하는 일부 옥상 임차 공간은 리스가 아닐 수 있다는 견해가 있으나, 공동 사용 부분이 비리스요소라 하더라도 전체 계약을 하나의 리스로 보는 실무적 간편법을 적용할 수 있다고 판단됨

ㅇ 옥상 임차 공간이 법률상 구조적 구분 가능성이 없기 때문에 자산이 특정되지 못한다는 주장이 있으나, 법률상 구분 가능성은 소유권을 구분하는 단위라고 판단되며, 리스를 판단할 때에는 소유권이 아닌 사용권을 기준으로 판단하기 때문에 법률상 구분 가능성이 전제될 필요가 없음

□ (공급자의 실질적 자산 대체권) 공급자가 자산을 대체할 권리가 있는지는 계약에 명시되지 않았으나, 공급자가 자산을 대체하여 경제적 효익을 얻을 것으로 예상되지 않는다면, 공급자의 실질적인 자산 대체권은 없음

ㅇ 공급자의 필요에 따라 리스 자산을 대체하려면 옥상 공간에 설치된 중계기를 이설해야 하는데, 이 때 공급자는 전기통신사업법에 따라 통신 설비 이설에 관한 비용을 부담하며,

- 일	반적으로 공급자는 옥상 공간을 다른 용도로 사용하여 대체 원가를 초과하는 경제적 효익을 얻는 경우가 많지 않을 것으로 예상됨

ㅇ 만약, 공급자가 자산 대체에서 효익을 얻을지 판단하기 어렵다면 문단 B19*에 따라 공급자의 대체권이 실질적이지 않다고 보아야 함

* (1116.B19) 공급자가 실질적인 대체권을 가지는지를 쉽게 판단할 수 없는 경우에, 고객은 그 대체권이 실질적이지 않다고 본다.

식별되는 자산이 존재하지 않는다(을설)는 의견의 논리는 다음과 같음

□ (물리적으로 구별되지 않음) 건축법에서는 구조적으로 구분되는지(바닥, 벽, 지붕으로 둘러쌓인 공간을 형성)를 기준으로 ‘건축물’로 정의하고 있어, 이를 충족하지 않는 옥상의 일부 면적만을 분리하여 매각하는 것이 불가능함

ㅇ 물리적으로 구별되는 단위를 개별 소유권을 가질 수 있는 단위로 보아 리스 기준에 따른 식별되는 자산이 존재하는지 판단할 수 있음

□ (특정되지 않음) 리스개시일에 임차인이 사용할 옥상 면적이 모두 특정되지는 않음. 즉, 전체 임차 면적 중 리스개시일에는 통신설비를 설치하는 옥상 면적만 특정할 수 있으며 나머지 면적은 특정되지 않음

논의 결과, 계약에 식별되는 자산이 존재한다는 의견이 우세하였음

2		고객이 사용기간 내내 자산의 사용 통제권을 가지는지?

□ 다음과 같이 고객이 사용기간 내내 자산 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻고 자산에 대한 사용 지시권을 가지므로 고객은 자산의 사용 통제권을 보유함

□ (경제적 효익) 고객은 사용기간 내내 리스한 옥상 공간을 배타적으로 사용하므로 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻음

ㅇ 계약의 범위는 옥상의 일부 면적을 사용하는 것이며, 물리적으로 구별된 해당 자산의 사용에서 생기는 효익을 고려해야 함. 고객은 물리적으로 구별된 옥상 공간을 배타적으로 사용하므로 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻는 것임

□ (사용 지시권) 고객이 사용기간 내내 자산(옥상공간)의 사용방법 및 목적(중계기 설치, 설치 방식 등)을 지시할 권리가 있으므로 자산에 대한 사용 지시권을 고객이 가짐

ㅇ 계약에서는 리스할 옥상 공간의 면적을 지정하고, 정해진 사용권의 범위에서 사용 방법 및 목적을 지시할 수 있음

- 고객은 계약에 정해진 옥상 공간 내에서 ‘중계기 설치’라는 옥상 공간의 사용방법 및 목적을 정할 수 있으므로 사용 지시권을 가짐

ㅇ 고객이 건물주의 허가 없이 옥상에 출입하지는 못하지만 자산이 사용되는 특성상 자산의 사용방법 및 목적을 지시하는 데 옥상에 자유로운 출입이 필수 요소는 아니므로 옥상 출입 제한이 고객의 옥상 공간에 대한 사용 지시권을 막지는 못함

붙임		관련 규정 및 참고자료

리스를 식별함(문단 9~11)

B9	계약이 식별되는 자산(문단 B13~B20 참조)의 사용 통제권을 일정 기간 이전하는지를 판단하기 위하여 고객이 사용기간 내내 다음 권리를 모두 갖는지를 판단한다.

⑴ 식별되는 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리(문단 B21~B23에서 기술함)

⑵ 식별되는 자산의 사용을 지시할 권리(문단 B24~B30에서 기술함)

실질적인 대체권

B14	자산이 특정되더라도, 공급자가 그 자산을 대체할 실질적 권리(대체권)를 사용기간 내내 가지면 고객은 식별되는 자산의 사용권을 가지지 못한다. 다음 조건을 모두 충족하는 경우에만 공급자의 자산 대체권이 실질적이다.

⑴ 공급자가 대체 자산으로 대체할 실질적인 능력을 사용기간 내내 가진다(예: 고객은 공급자가 그 자산을 대체하는 것을 막을 수 없고 공급자가 대체 자산을 쉽게 구할 수 있거나 적정한 기간 내에 공급받을 수 있음).

⑵ 공급자는 자산 대체권의 행사에서 경제적으로 효익을 얻을 것이다(자산 대체에 관련되는 경제적 효익이 자산 대체에 관련되는 원가를 초과할 것으로 예상된다).

B19	공급자가 실질적인 대체권을 가지는지를 쉽게 판단할 수 없는 경우에, 고객은 그 대체권이 실질적이지 않다고 본다.

자산의 일부

B20	자산의 용량 일부가 물리적으로 구별된다면(예: 건물의 한 층) 자산의 해당 부분은 식별되는 자산이다. 물리적으로 구별되지 않는 자산의 용량 일부나 그 밖의 일부(예: 광케이블의 용량 일부)는 식별되는 자산이 아니다. 다만 자산의 용량 일부나 그 밖의 일부가 그 자산 용량의 대부분을 나타내고 따라서 고객에게 그 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 제공한다면 그 용량 일부나 그 밖의 일부는 식별되는 자산이다.

사용으로 생기는 경제적 효익을 얻을 권리

B21	식별되는 자산의 사용을 통제하려면, 고객은 사용기간 내내 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가질 필요가 있다(예: 사용기간 내내 그 자산을 배타적으로 사용함). 고객은 그 자산의 사용, 보유, 전대리스와 같이 여러 가지 방법으로 직접적으로나 간접적으로 자산을 사용하여 경제적 효익을 얻을 수 있다. 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익은 주요 산출물과 부산물(이 주요 산출물과 부산물에서 얻는 잠재적 현금흐름을 포함함), ‘자산의 사용으로 생기는 그 밖의 경제적 효익’으로 제삼자와의 상업적 거래에서 실현될 수 있는 것을 포함한다.

B22	자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리가 있는지를 판단할 때, 고객의 자산 사용권으로 정해진 범위에서 자산을 사용하는 결과로 생기는 경제적 효익을 고려한다(문단 B30 참조). 그 예는 다음과 같다.

⑴ 계약에서 사용기간에 특정한 한 지역에서만 자동차를 사용하도록 제한하는 경우에, 그 지역 안에서 자동차의 사용으로 생기는 경제적 효익만을 고려하고 그 밖의 효익은 고려하지 않는다.

⑵ 계약에서 사용기간에 특정한 거리까지만 고객이 자동차를 운전할 수 있도록 규정하는 경우에, 허용된 거리까지 자동차의 사용으로 생기는 경제적 효익만을 고려하고 그 밖의 효익은 고려하지 않는다.

사용을 지시할 권리

B24	다음 중 어느 하나에 해당하는 경우에만 고객은 사용기간 내내 식별되는 자산의 사용을 지시할 권리를 가진다.

⑴ 고객이 사용기간 내내 자산을 사용하는 방법 및 목적을 지시할 권리를 가진다(문단 B25~B30에서 기술함).

⑵ 자산을 사용하는 방법 및 목적에 관련되는 결정이 미리 내려지고 다음 중 어느 하나에 해당한다.

㈎ 고객이 사용기간 내내 자산을 운용할(또는 고객이 결정한 방식으로 자산을 운용하도록 다른 자에게 지시할) 권리를 가지며, 공급자는 그 운용 지시를 바꿀 권리가 없다.

㈏ 고객이 사용기간 내내 자산을 사용할 방법 및 목적을 미리 결정하는 방식으로 자산(또는 자산의 특정 측면)을 설계하였다.

BC116	IFRS 16에서는 식별되는 자산이 되려면 자산이 물리적으로 구별되어야 한다고도 명확히 한다. IASB는 더 큰 자산의 용량(capacity) 일부가 물리적으로 구별되지 않는 경우(예: 파이프라인의 20%에 해당하는 용량인 경우)에 고객이 그 자산의 용량 중 일부의 사용을 통제할 권리를 가지지 못할 것이라고 결론 내렸다. 일부 자산의 사용에 대한 결정은 일반적으로 더 큰 자산의 수준에서 내려지기 때문에 고객이 그 일부의 사용을 통제할 권리를 가지지 못할 것이다. 그 더 큰 자산 중 물리적으로 구별되지 않는 일부를 포착하기 위하여 식별되는 자산의 개념을 확장하면, 결국 기업이 리스하지 않는다고 결론을 내리게 될 것임에도 불구하고, 기업이 용역계약을 이행하는 데 사용되는 자산을 리스하는지를 고려하도록 강요하게 될 수도 있다. 따라서 IASB는 그 더 큰 자산의 용량 중 일부를 포함하기 위하여 정의를 확장하면 효익이 적은 반면에 복잡성은 커질 것이라고 결론 내렸다.