[붙임 1] 한국채택국제회계기준 2018-2020 연차개선 공개초안 검토보고서

한국채택국제회계기준 2018-2020 연차개선 공개초안

(Exposure Draft, Annual Improvements to K-IFRSs 2018-2020)

작성자: 연구원

검토자: 연구원

작성일 : 2012. 12. 31.

검토보고서

제 출 자	한국회계기준원 조사연구실
제출년월일	2020. 7. 20.

	< 목 차 >
Ⅰ. 2018-2020 연차개선의 배경 및 관련기준서 3 Ⅱ. 개정의 주요 내용 4 Ⅲ. 현행 실무에 미치는 영향 12 Ⅳ. 향후 일정 13

Ⅰ. 연차개선의 배경 및 관련기준서

1. 배경

□ IASB에서 2020년 5월에 발표한 IFRS(관련 결론도출근거 포함)의 연차개선 2018-2020 Cycle에 대응되는 한국채택국제회계기준의 개정 필요

2. 관련 기준서

국제회계기준	한국채택국제회계기준	시행일
∙ IFRS 1 First-time Adoption of International Financial Reporting Standards	∙ 기업회계기준서 제1101호 한국채택국제회계기준의 최초채택	2022년 1월 1일
∙ IFRS 9 Financial Instruments	∙ 기업회계기준서 제1109호 금융상품	2022년 1월 1일
∙ IFRS 16 Leases	∙ 기업회계기준서 제1116호 리스	-
∙ IAS 41 Agriculture	∙ 기업회계기준서 제1041호 농림어업	2022년 1월 1일

Ⅱ. 개정의 주요 내용

1. 기업회계기준서 제1101호‘한국채택국제회계기준의 최초채택’: 최초채택기업인 종속기업

□ 개정 이유

ㅇ (현행 규정) K-IFRS 제1101호 문단 D16⑴에서는 종속기업이 지배기업보다 늦게 최초채택기업이 되는 경우, 자산과 부채의 측정에 관한 면제규정을 제공함

- 문단 D16(1)을 적용하는 종속기업은 재무제표에 자산과 부채를 지배기업의 한국채택국제회계기준 전환일에 기초하여 지배기업의 연결재무제표에 포함될 장부금액으로 측정할 수 있음

- 이 면제규정은 자본의 구성요소에는 적용되지 않기 때문에 종속기업은 한국채택국제회계기준 전환일에 존재하는 누적환산차이(이하, CTD)에 대하여 K-IFRS 제1101호 문단 D12⑴에 따라 기타포괄손익으로 인식하거나 문단 D13⑴에 따라 영(0)으로 간주함

ㅇ (문제점) 이 경우, 종속기업에게 서로 다른 전환일을 기준으로 두 조(two parallel sets)의 회계기록을 유지하도록 요구되는 결과를 가져옴

	* 관련 참고사례[‘17.03월 IFRS 해석위원회 회의자료] 공개초안에는 동 사례가 없었으나, 정보이용자의 이해를 돕기 위하여 IFRS 해석위원회 회의 자료의 사례를 추가하였음
□ 지배기업이 문단 D13⑴을 적용하여 CTD를 영(0)으로 간주한 시점인 ‘12.4.1일 이후 자본의 별도 항목으로 누적된 환산차이를 CU100으로 가정 ① 지배기업의 연결재무제표 작성을 위하여 종속기업은 지배기업의 전환일인 ‘12.4.1일을 기준으로 계산된 CTD를 보고 ② 종속기업은 자신의 전환일인 ‘16.4.1일에 문단 D13⑴을 적용하여 CTD를 영(0)으로 간주하여 CTD를 보고

□ 개정 내용

ㅇ 최초채택기업의 부담을 줄이기 위해 문단 D16⑴의 면제규정의 적용범위에 자산과 부채뿐만 아니라 CTD도 포함

- 다만, 일부 상황에서 종속기업이 지배기업이 보고한 금액을 사용하여 CTD를 측정하는 것이 부담될 수 있으므로, 문단 D16⑴의 면제규정 적용을 허용하되, 요구하지는 않음

□ 시행일과 경과규정

ㅇ 2022년 1월 1일 이후 처음 시작되는 회계연도부터 적용하되 조기 적용이 허용됨. 조기 적용하는 경우, 그 사실을 공시함

2. 기업회계기준서 제1109호‘금융상품’: 금융부채 제거 목적의 10% 테스트 관련 수수료

□ 개정 이유

ㅇ 현(現) IFRS 9 문단 B3.3.6에 따라 기존 금융부채의 조건이 실질적으로 변경되었는지 판단할 때, 지급한 수수료 중 어떤 수수료를 10% 테스트에 포함하는지 명확하지 않아 실무상 혼란을 줄 수 있었음

- IFRS 9 문단 B3.3.6에서 수수료*에 대한 언급을 하고 있으나 제3자와의 수수료 등이 포함되는지는 명확하지 않음

* ‘새로운 조건에 따른 현금흐름에는 지급한 수수료에서 수취한 수수료를 차감한 수수료 순액이 포함되며..(..including any fees paid net of any fees received..)’

	현(現) K-IFRS 제1109호 “금융상품”
3.3.2 기존 차입자와 대여자가 실질적으로 다른 조건으로 채무상품을 교환한 경우에 최초의 금융부채를 제거하고 새로운 금융부채를 인식한다. 이와 마찬가지로, 기존 금융부채(또는 금융부채의 일부)의 조건이 실질적으로 변경된 경우(채무자의 재무적 어려움으로 인한 경우와 그렇지 아니한 경우를 포함)에도 최초의 금융부채를 제거하고 새로운 금융부채를 인식한다. B3.3.6 문단 3.3.2를 적용할 때 새로운 조건에 따른 현금흐름의 현재가치와 최초 금융부채의 나머지 현금흐름의 현재가치의 차이가 적어도 10%이상이라면, 계약조건이 실질적으로 달라진 것이다. 이때 새로운 조건에 따른 현금흐름에는 지급한 수수료에서 수취한 수수료를 차감한 수수료 순액이 포함되며, 현금흐름을 할인할 때에는 최초의 유효이자율을 사용한다. 채무상품의 교환이나 계약조건의 변경을 금융부채의 소멸로 회계처리한다면, 발생한 원가나 수수료는 금융부채의 소멸에 따른 손익의 일부로 인식한다. 채무상품의 교환이나 계약조건의 변경을 금융부채의 소멸로 회계처리하지 아니한다면, 발생한 원가나 수수료는 부채의 장부금액에서 조정하며, 변경된 부채의 남은 기간에 상각한다.

□ 개정 내용

ㅇ (수수료 의미 명확화) 문단 B3.3.6의 10% 테스트 목적으로, 지급한 수수료 중 어떤 수수료가 현금흐름에 포함되는지를 명확히 함

- (현행) 지급한 수수료는 새로운 조건의 금융부채 현금흐름에 포함된다고 규정하고 있으나 구체적으로 어떤 수수료를 포함해야 하는지 불명확

- (개정) 채권자와 채무자간에 지급하거나 받은 수수료(채권자와 채무자가 서로를 대신하여 지급하거나 받은 수수료 포함)만 새로운 조건의 금융부채 현금흐름에 포함한다는 것을 명확히 함

[개정안 적용] 10% 테스트 시, 새로운 조건에 따른 현금흐름에 포함할 수수료

ㅇ (각주 추가) 실무적으로 개정 공개초안 문단 B3.3.6에서 ‘상대방을 대신하여 지급하거나 수취한 수수료가 무엇인지’를 해석할 때, 사례2에서 설명하는 수수료도 10% 테스트에 포함되는 것으로 오해를 줄 수 있음

- 이러한 오해를 방지하고, 사례2와 같은 제3자와의 거래로 발생된 수수료가 10% 테스트에서 제외됨을 명확히 하기 위해 각주*를 추가

* (각주) 차입자와 대여자 사이에 지급하거나 수취한 수수료에 상대방을 대신하여 제3자에게 지급하거나 제3자로부터 수취한 수수료가 포함되어 있다면, 이는 차입자와 대여자 사이에서 지급하거나 수취한 수수료가 아니므로 동 수수료는 제외

□ 시행일과 경과규정

ㅇ (시행일) 2022년 1월 1일 이후 최초로 시작되는 회계연도부터 적용하되 조기 적용할 수도 있음. 조기 적용하는 경우에는 그 사실을 공시함

ㅇ (경과규정) 시행일 이후 최초로 시작되는 회계연도 이후에 변경되거나 교환되는 금융부채에 이 개정 내용을 적용함

※ IAS 39 개정여부

IFRS 9 문단 B3.3.6과 동일한 규정이 IAS 39 문단 AG62에 있음. 하지만 IASB는 다음과 같은 이유로 실무적인 영향이 크지 않다고 보아 IAS 39 문단 AG62는 개정하지 않기로 함

□ 현재 IAS 39 적용기업의 수는 제한적임

□ IFRS 17 ‘보험계약’의 시행일까지만 IAS 39가 적용됨

□ 10% 테스트에 제3자와 발생한 수수료를 포함시켜왔던 기업만 해당

※ [참고] IFRIC Update (May 2016)

Fees and costs included in the ‘10 per cent’ test for the purpose of derecognition (Agenda Paper 11)

The Interpretations Committee observed the following:

...

b. in considering the items to include in the calculation of the effective interest rate, IAS 39 and IFRS 9 distinguish between ‘fees and points paid or received between the parties to the contract’ and ‘transaction costs’. The Interpretations Committee noted that the objective of the ‘10 per cent’ test is to quantitatively assess the significance of any difference between the old and new contractual terms by analysing the effect of the changes in the contractual cash flows (ie the contractual cash flows between the lender and the borrower). Consequently, the ‘fees’ included in the ‘10 per cent’ test are similar to the ‘fees and points paid or received between the parties to the contract’ included in the calculation of the effective interest rate. In contrast, ‘any costs or fees’ incurred relating to an exchange or a modification have a similar nature to ‘transaction costs’ in that they are incremental costs directly attributable to the exchange or modification. Those costs or fees would not have been incurred if the entity had not exchanged or modified the financial liability.

On the basis of these observations, the Interpretations Committee noted that, when applying paragraphs AG62 of IAS 39 and B3.3.6 of IFRS 9 in carrying out the ‘10 per cent’ test, an entity includes only fees paid or received between the lender and the borrower or fees paid by, or on behalf of, the lender or the borrower.

3. 기업회계기준서 제1116호‘리스’: 리스 인센티브

□ 개정 이유

ㅇ K-IFRS 제1116호 사례 13(IE5)*1의 사실관계*2가 제한되어 리스이용자가 리스제공자에게서 받는 리스개량 변제액을 리스 인센티브로 고려하지 않은 이유가 명확하지 않아 리스 인센티브 여부 판단에 혼란이 있었음

*1. 사례 13의 관련 내용

(사실관계) 리스제공자는 리스이용자가 한 리스개량 7,000원을 변제해주기로 합의

(설명) 리스이용자는 리스제공자에게서 받는 리스개량 변제액에 대하여 기업회계기준서 제1116호의 리스 인센티브로 회계처리하지 않고 관련되는 다른 기업회계기준서를 적용하여 회계처리한다. 이는 리스이용자가 리스개량에 들인 원가는 사용권자산 원가에 포함되지 않기 때문이다.

*2. 리스개량이라 불리는 자산이 리스기간에 리스이용자만 사용할 수 있는지(리스이용자의 자산), 아니면 그 리스기간 후에도 계속 사용할 수 있는지(리스제공자의 자산)의 사실관계가 명확하게 기술되어 있지 않음. 예를 들어 해당 자산을 그 리스이용자만 사용한다면, 리스개량 변제액은 리스 인센티브에 해당할 수 있으나, 리스개량이라는 명칭과 관계없이 리스제공자의 자산이라면 리스 인센티브에 해당하지 않을 수 있음

□ 개정 내용

ㅇ K-IFRS 제1116호 사례 13에서 리스개량 변제액에 대한 내용을 삭제함

- 리스제공자가 리스이용자에게 리스개량 원가를 변제해 주기로 합의했다는 내용과 이것을 리스 인센티브로 처리하지 않는다는 결론 및 이유에 대한 설명을 삭제함

* 따라서 회사는 리스개량 변제액이 K-IFRS 제1116호의 리스 인센티브의 정의를 충족하는지 판단하고, 리스 인센티브에 해당한다면 K-IFRS 제1116호의 문단 24에 따라 회계처리함

□ 시행일과 경과규정

ㅇ 개정 내용은 ‘적용사례’로 K-IFRS 제1116호에 첨부되지만 이 기준서의 일부를 구성하지는 않기 때문에 경과규정이나 시행일은 별도로 규정하지 않음

4. 기업회계기준서 제1041호‘농림어업’: 공정가치 측정

□ 개정 이유

ㅇ K-IFRS 제1113호 ‘공정가치 측정’에 따르면, 공정가치 측정 시 예상 세금 납부를 포함하여 모든 증분현금흐름을 고려하는 것이 타당하지만

- K-IFRS 제1041호 문단 22에서는, 생물자산 등에 대한 공정가치 측정시, 세금 관련 현금흐름을 포함하지 않는다고 규정

- 이러한 이유로, K-IFRS 제1041호의 생물자산 등에 대한 공정가치 측정 원칙이 K-IFRS 제1113호의 공정가치 측정 원칙과 일관되지 않는다는 지적이 있었음

ㅇ K-IFRS 제1113호 ‘공정가치 측정’에서 단 하나의 현재가치평가 방법만을 사용하도록 제한하지 않으며, 동 기준서 문단 B14에 따르면, 현금흐름과 할인율에 대한 가정은 일관되어야 한다는 일반적인 원칙을 제시

- 따라서 K-IFRS 제1113호에 따르면, 특정한 사실과 상황에 따라 세후 현금흐름은 세후 할인율로 할인하고, 세전 현금흐름은 그러한 현금흐름과 일관된 세전 이자율로 할인 하여야 함

□ 개정 내용

ㅇ K-IFRS 제1041호 문단 22의 ‘세금(taxation)’ 관련 문구를 제거함

- (현행) K-IFRS 제1041호 문단 22에 따르면, 생물자산이나 수확물의 공정가치 측정 시 자산에 대한 세금 관련 현금흐름은 포함하지 않음

- (개정) K-IFRS 제1113호 ‘공정가치 측정’ 원칙과 일관되게, K-IFRS 제1041호 문단 22의 ‘세금(taxation)’ 관련 문구를 삭제함

□ 시행일

ㅇ 2022년 1월 1일 이후 최초로 시작되는 회계연도부터 적용하되 조기 적용할 수도 있음. 조기 적용하는 경우에는 그 사실을 공시함

Ⅲ. 현행 실무에 미치는 영향

1. 기업회계기준서 제1101호‘한국채택국제회계기준의 최초채택’: 최초채택기업인 종속기업

□ 최초채택기업인 종속기업의 누적환산차이의 측정에 대해 면제조항을 추가하여 최초채택기업인 종속기업의 부담을 줄일 것으로 예상되며, 개정 내용을 전진적으로 적용하므로 소급 적용에 따른 실무부담도 없을 것으로 예상됨

2. 기업회계기준서 제1109호‘금융상품’: 금융부채 제거 목적의 10% 테스트 관련 수수료

□ 오해를 일으킬 수 있는 기준서의 문구를 명확히 하여 실무상 혼란을 방지할 수 있을 것으로 예상되며, 개정 내용을 전진적으로 적용하므로 소급 적용에 따른 실무부담이 없을 것으로 예상

3. 기업회계기준서 제1116호‘리스’: 리스 인센티브

□ 리스개량 변제액이 리스 인센티브에 해당하지 않는다는 결론을 삭제하여 리스개량 변제액에 대한 회계처리를 할 때 혼란을 방지할 수 있을 것으로 예상됨

4. 기업회계기준서 제1041호‘농림어업’: 공정가치 측정

□ 생물자산 등의 공정가치 측정시, 세금 관련 현금흐름을 포함하지 않는다는 문구를 삭제하여, K-IFRS 제1113호 ‘공정가치 측정’ 원칙과의 상충 및 혼란을 방지할 수 있을 것으로 기대

ㅇ K-IFRS 제1113호와 일관성 있게 K-IFRS 제1041호 ‘농림어업’이 적용되는 생물자산 등의 공정가치 측정시, 세후현금흐름에 대해서는 세후할인율, 세전현금흐름에 대해서는 세전할인율을 적용할 수 있을 것으로 예상

Ⅳ. 향후 일정

□ 접수된 외부의견을 검토·반영한 개정안을 기준위 심의(2020년 9월 11일) 후, 금융위에 보고(2020년 9월 18일)하고 2020년 하반기에 공표할 예정

일 정	일 자
IASB Annual Improvements 2018-2020 Cycle 발표	2020. 5. 20
회계기준위원회 개정 공개초안(심의․의결)	2020. 7. 17
외부의견조회(의견조회기간: 30일)	2020. 7. 20 ~ 2020. 8. 21
회계기준위원회 개정안(심의․의결)	2020. 9. 11
금융위 보고	2020. 9. 18
공표	2020. 4분기